Период, охватываемый прогнозной финансовой информацией

НАЦИОНАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ АУДИТА 810
"Изучение прогнозной финансовой информации"
Введение
1. Настоящий национальный стандарт аудита (НСА) разработан на основе
Международного стандарта аудита 810 "Изучение прогнозной финансовой
информации" (ISA 810 "The Examination of Prospective Financial Information"),
принятого Международной федерацией бухгалтеров (IFAC) в редакции 2000 г.
Цель
2. Целью настоящего стандарта является установление норм и рекомендаций в
отношении соглашений по изучению прогнозной финансовой информации и
составлению аудиторского заключения в отношении прогнозной финансовой
информации, включая процедуры изучения предположений, деланных с
использованием метода наилучшей оценки, и гипотетических (предположительных)
допущений. Настоящий НСА не применяется для изучения прогнозной финансовой
информации, выраженной в общей или повествовательной форме, как например,
составленные руководством общая информация и анализ деятельности
и
перспектив развития экономического агента (отчет руководства), включенные в
годовой отчет экономического агента, хотя многие процедуры, изложенные в
настоящем стандарте, могут применяться для подобного изучения.
3. При изучении прогнозной финансовой информации аудитор должен
получить достаточные и уместные доказательства относительно того, что:
(а) предположения, сделанные руководством клиента с использованием
метода наилучшей оценки, на которых основывается прогнозная финансовая
информация, являются обоснованными, а гипотетические допущения соответствуют
целям прогнозной информации;
(b) прогнозная финансовая информация подготовлена должным образом на
основе вышеупомянутых предположений;
(с) прогнозная финансовая информация представлена должным образом и все
существенные предположения адекватно раскрыты, включая точное указание того,
являются ли они предположениями, сделанными с использованием метода
наилучшей оценки, или гипотетическими допущениями;
(d) прогнозная финансовая информация подготовлена на основе допущения
"постоянства" относительно финансовой отчетности за предыдущие периоды и с
применением соответствующих принципов бухгалтерского учета.
4. "Прогнозная финансовая информация" - финансовая информация, основанная
на предположениях о событиях, которые могут произойти в будущем, и возможных
действиях экономического агента. Такая информация носит весьма субъективный
характер и ее подготовка в значительной степени требует применения суждений.
Прогнозная финансовая информация может быть представлена в форме прогноза,
прогнозной оценки или их сочетания, например, годовой прогноз и прогнозная
оценка на пять лет.
5. "Прогноз" - прогнозная финансовая информация, подготовленная на основе
предположений относительно будущих событий, которые, по мнению
руководства, должны произойти, а также на основе будущих действий, которые на
дату подготовки информации предполагает предпринять руководство клиента
(предположения, сделанные с использованием метода наилучшей оценки).
6. "Прогнозная (перспективная) оценка" - прогнозная финансовая информация,
подготовленная на основе:
(а) гипотетических допущений, означающих предположения относительно
будущих событий и действий руководства, которые могут и не произойти в
будущем, например, когда экономический агент находится на начальном этапе
своей деятельности или предполагает значительно изменить характер своей
деятельности; либо
(b) сочетания предположений, сделанных
с
использованием
метода
наилучшей оценки, и гипотетических допущений.
Такая информация показывает возможные последствия на дату подготовки
информации, если бы эти события и действия произошли (сценарий "что, если",
оценка возможных вариантов).
7. Прогнозная финансовая информация может включать в себя финансовую
отчетность либо один или несколько элементов финансовой отчетности и может
быть подготовлена:
(а) в качестве средства внутреннего управления, например, для помощи в
оценке возможных капиталовложений; или
(b) для распространения третьим сторонам, например, в форме:
 проспекта для предоставления потенциальным инвесторам, в котором
представлена информация о будущих ожидаемых результатах;
 годового отчета для предоставления информации акционерам, регулирующим
органам и другим заинтересованным сторонам;
 документа, составленного для информирования кредиторов, который может
 включать, например, прогнозы движения денежных средств.
8. Руководство экономического агента несет ответственность за подготовку
и представление прогнозной финансовой информации, включая определение и
раскрытие информации относительно предположений, на которых она основана.
Аудитор может быть привлечен для изучения прогнозной финансовой информации
и составления заключения в отношении прогнозной финансовой информации с
целью увеличения ее надежности, независимо от того, предназначена ли она для
использования третьими сторонами, или для внутренних целей.
Уровень уверенности аудитора в отношении
прогнозной финансовой информации
9. Прогнозная финансовая информация относится к событиям и действиям,
которые еще не произошли и могут не произойти. Несмотря на то, что могут
иметься в наличии доказательства в пользу предположений, на которых
основана прогнозная финансовая информация, такие доказательства, в основном,
ориентированы на будущее и, следовательно, носят гипотетический
(предположительный) характер, в отличие от доказательств, полученных, как
правило, при аудите финансовой информации предыдущих периодов.
Следовательно, аудитор не в состоянии выразить мнение относительно
достижимости результатов, указанных в прогнозной финансовой информации.
10. Кроме того, учитывая виды доказательств, имеющихся в наличии для
оценки предположений, на которых основана прогнозная финансовая информация,
аудитору может быть сложно достичь уровня убежденности, необходимого для
выражения достаточной уверенности в том, что данные предположения не
содержат существенных искажений. Поэтому, согласно настоящему НСА, при
составлении
заключения
об
обоснованности
сделанных
руководством
предположений аудитор обеспечивает лишь умеренный уровень уверенности.
Однако, если был достигнут соответствующий, по мнению аудитора, уровень
убежденности, допускается выражение достаточной уверенности относительно
данных предположений.
Принятие соглашения
11. Прежде чем принять соглашение по изучению прогнозной финансовой
информации, аудитору, помимо прочего, следует учесть:
 в каких целях предполагается использовать данную информацию;
 предназначается ли информация для широкого или ограниченного
распространения;
 характер предположений, то есть основаны ли они на методе наилучшей
оценки, либо являются гипотетическими допущениями;
 какие элементы должны быть включены в состав информации;
 период, охватываемый информацией.
12. Аудитор не должен принимать, либо должен отказаться от выполнения
соглашения, если предположения являются очевидно нереальными, или аудитор
считает, что прогнозная финансовая информация неадекватна целям ее
предполагаемого использования.
13. Аудитор и клиент должны согласовать условия соглашения. В интересах
как клиента так и аудитора, во избежание недоразумений в отношении соглашения,
рекомендуется составление аудитором и согласование с клиентом письмасоглашения. В письме-соглашении следует оговорить вопросы, указанные в
параграфе 11 настоящего стандарта, а также изложить обязанности руководства в
отношении предположений и предоставления аудитору всей релевантной
информации и исходных данных, использованных при формировании этих
предположений.
Знание бизнеса
14. Аудитор должен обладать достаточным уровнем знания бизнеса
клиента, чтобы оценить, были ли идентифицированы все значительные
предположения, необходимые для подготовки прогнозной финансовой информации.
Аудитору также следует ознакомиться с принятым у экономического агента
порядком подготовки прогнозной финансовой информации, принимая во внимание,
например:
 внутренний контроль системы подготовки прогнозной
финансовой
информации, а также квалификацию и опыт лиц, участвующих в подготовке
прогнозной финансовой информации;
 характер
подготовленной
экономическим
агентом
документации,
подтверждающей предположения руководства;
 степень применения статистических, математических и автоматизированных
методов;
 методы, используемые для разработки и применения предположений;
 точность прогнозной финансовой информации, подготовленной в прошлые
периоды, и причины существенных расхождений.
15. Аудитор должен рассмотреть, в какой мере доверие к финансовой
информации экономического агента за предыдущие периоды является оправданным.
Аудитору необходимо обладать знаниями о финансовой информации
экономического агента за предыдущие периоды, чтобы оценить, подготовлена ли
прогнозная финансовая информация на основе допущения "постоянства"
относительно финансовой информации за предыдущие периоды, а также с целью
обеспечения общей (исторической) основы для рассмотрения предположений
руководства. Аудитору, например, потребуется выяснить, проводился ли аудит или
обзорная проверка соответствующей финансовой информации за предыдущие
периоды, и применялись ли приемлемые принципы бухгалтерского учета при ее
подготовке.
16. Если аудиторское заключение или заключение по результатам обзорной
проверки
финансовой
информации
предыдущих
периодов
были
модифицированными, или если экономический агент находится на начальном
этапе своей деятельности, аудитору следует учесть связанную с этими
факторами информацию и их влияние на изучение прогнозной финансовой
информации.
Период, охватываемый прогнозной финансовой информацией
17. Аудитор должен принять во внимание период времени, охватываемый
прогнозной финансовой информацией. С увеличением продолжительности
охватываемого периода предположения становятся более абстрактными, поэтому
при увеличении периода уменьшается способность руководства делать
предположения с использованием метода наилучшей оценки. Такой период не
должен превышать временные границы, в рамках которых руководство имеет
достаточные основания для предположений. При рассмотрении аудитором периода
времени, охватываемого прогнозной финансовой информацией, должны быть
учтены некоторые факторы, как например:
 длительность операционного цикла. Например, при осуществлении крупного
строительного проекта, время, необходимое для завершения проекта, может
определять период, охватываемый прогнозной финансовой информацией;
 степень надежности предположений. Например, если экономический агент
начинает производство нового вида продукции, охватываемый прогнозный период
может быть коротким и разбит на небольшие отрезки, такие как недели или
месяцы. Напротив, если единственный вид деятельности экономического агента
заключается во владении собственностью, сдаваемой в аренду на долгосрочной
основе, то может быть оправдан относительно продолжительный прогнозный
период;
 потребности пользователей информации. Например, прогнозная финансовая
информация в связи с подачей заявления на получение займа может быть
подготовлена на период времени, необходимый для получения средств,
достаточных для его погашения. С другой стороны, информация может быть
подготовлена для инвесторов в связи с дополнительной эмиссией ценных бумаг для
того, чтобы продемонстрировать, как будут использованы в последующем периоде
средства, полученные от эмиссии.
Процедуры изучения
18. При определении характера, времени проведения и объема процедур
изучения аудитор должен принимать во внимание следующее:
(a) вероятность существенных искажений;
(b) знания, полученные при выполнении предыдущих соглашений;
(c) компетентность руководства
клиента
в
отношении
подготовки
прогнозной финансовой информации;
(d) степень влияния суждений руководства на прогнозную финансовую
информацию;
(e) адекватность и надежность данных, использованных при подготовке
прогнозной финансовой информации.
19. Аудитору следует оценить источник и надежность доказательств,
подтверждающих предположения руководства, сделанные с использованием метода
наилучшей оценки. Достаточные и уместные доказательства, подтверждающие
такие предположения, следует получить из внутренних и внешних источников,
включая рассмотрение предположений в свете данных за предыдущие периоды и
оценку того, основаны ли они на планах, находящихся в пределах возможностей
экономического агента.
20. Аудитору следует убедиться, что были учтены все значительные
последствия использованных гипотетических допущений. Например, если
предполагается, что объем продаж превысит существующую производственную
мощность экономического агента, то прогнозная финансовая информация должна
включать
сведения
об
инвестициях,
необходимых
для
расширения
производственной мощности, или о затратах на альтернативные способы
достижения предполагаемого уровня продаж, такие как производство (работы) по
субподряду.
21. Несмотря на то, что нет необходимости в получении доказательств,
подтверждающих гипотетические допущения, аудитору следует убедиться в том,
что данные допущения соответствуют целям прогнозной финансовой информации,
и нет оснований считать их явно нереальными.
22. Аудитору следует убедиться в том, что прогнозная финансовая информация
составлена надлежащим образом на основании предположений руководства.
Это достигается, например, проведением повторных пересчетов и анализа
внутренней согласованности, то есть взаимной совместимости действий, которые
руководство собирается предпринять, и соответствия сумм, основанных на общих
переменных, таких как процентные ставки.
23. Аудитору следует обратить особое внимание на то, в какой степени
особенно чувствительные к изменениям участки (элементы) будут оказывать
существенное влияние на результаты, содержащиеся в прогнозной финансовой
информации. Это повлияет на:
 объем необходимых аудитору уместных доказательств, а также
 аудиторскую оценку уместности и достаточности раскрытия информации.
24. При выполнении соглашения по изучению одного или нескольких
элементов прогнозной финансовой информации, например, отдельного финансового
отчета, аудитору следует рассмотреть его взаимосвязь с другими составными
частями финансовой отчетности.
25. Если в прогнозную финансовую информацию включен какой-то уже
прошедший отрезок текущего периода, аудитору следует рассмотреть объем
процедур, которые должны быть применены к информации, относящейся к такому
прошедшему отрезку времени. Процедуры будут изменяться в зависимости от
обстоятельств, например, от величины истекшего отрезка времени в прогнозном
периоде.
26. Аудитор должен получить письменную информацию от руководства
относительно целей предполагаемого использования прогнозной финансовой
информации, полноты значительных предположений, сделанных руководством, и
признания руководством ответственности за прогнозную финансовую информацию.
Представление и раскрытие
27. При оценке представления и раскрытия прогнозной финансовой
информации, помимо конкретных требований законодательных и нормативных
актов, а также профессиональных стандартов, аудитору необходимо учесть:
(a) является ли представление прогнозной финансовой информации
информативным и не вводящим в заблуждение;
(b) четко ли раскрыта учетная политика в примечаниях к прогнозной
финансовой информации;
(c) адекватно ли раскрыты предположения в примечаниях к прогнозной
финансовой информации. Должно быть четко определено, сделаны ли
предположения с использованием метода наилучшей оценки или они являются
гипотетическими допущениями. Если предположения сделаны в областях,
являющихся существенными и
характеризующимися
высокой
степенью
неопределенности, необходимо адекватно раскрыть информацию относительно
такой неопределенности и связанной с этим чувствительности результатов к
изменениям;
(d) указана ли дата, на которую была подготовлена прогнозная финансовая
информация. Руководство должно подтвердить, что предположения являются
действительными на эту дату, даже если лежащая в их основе информация была
собрана в течение определенного период времени;
(e) четко ли указана основа для определения точек в диапазоне, и
объективно ли установлен этот диапазон, чтобы не ввести пользователей в
заблуждение в том случае, когда результаты в прогнозной финансовой
информации указаны в виде диапазона;
(f) раскрыты
ли
все
изменения в учетной политике со времени
составления самой последней финансовой отчетности, а также причины этих
изменений и их влияние на прогнозную финансовую информацию. Заключение в
отношении прогнозной финансовой информации
28. Заключение аудитора в отношении прогнозной финансовой информации
должно содержать следующие элементы:
(a) название;
(b) адресат;
(c) перечисление прогнозной финансовой информации;
(d) ссылка на Национальные стандарты аудита или сложившуюся практику,
примененные в процессе изучения прогнозной финансовой информации;
(e) утверждение о том, что руководство несет ответственность за прогнозную
финансовую информацию, включая предположения, на которых она основана;
(f) при необходимости, ссылка на цели и/или ограничения относительно
распространения прогнозной финансовой информации;
(g) выражение умеренной (недостаточной) уверенности относительно того, что
сделанные предположения дают приемлемое основание для прогнозной
финансовой информации;
(h) мнение о том, подготовлена ли прогнозная финансовая информация
должным образом на основании сделанных предположений, и представлена ли она в
соответствии с установленными требованиями, предъявляемыми к финансовой
отчетности;
(i) соответствующие предостережения относительно достижимости результатов,
указанных в прогнозной финансовой информации;
(j) дата составления заключения, которая должна совпадать с датой
завершения процедур;
(k) адрес аудиторской организации;
(l) подпись аудитора.
29. В заключении в отношении прогнозной финансовой информации
необходимо:
 констатировать, что ничто не привлекло внимание аудитора при изучении
доказательств, подтверждающих предположения, что послужило бы поводом
усомниться в том, что предположения являются приемлемым основанием для
прогнозной финансовой информации;
 выразить мнение о том, должным ли образом подготовлена прогнозная
финансовая информация на основании сделанных предположений, и представлена
ли она в соответствии с установленными требованиями, предъявляемыми к
финансовой отчетности;
указать, что:
- фактические результаты возможно будут отличаться от прогнозной
финансовой информации, поскольку предполагаемые события часто происходят не
так, как ожидалось, и расхождения могут быть существенными. Аналогичным
образом, если прогнозная финансовая информация выражается в пределах
определенного диапазона, следует указать на отсутствие уверенности в том, что
фактические результаты будут находиться в пределах этого диапазона;
- в случае прогнозной оценки прогнозная финансовая информация была
подготовлена
для
определенных целей (указать цели) на основе ряда
предположений, включающих гипотетические допущения, касающиеся будущих
событий и действий руководства, которые необязательно произойдут.
Следовательно, пользователи предупреждаются о том, что прогнозная финансовая
информация не предназначена для использования в других целях, кроме указанных.
30. Ниже представлен пример выдержки из немодифицированного
аудиторского заключения в отношении прогноза:
"Мы изучили прогноз (название экономического агента)1 в соответствии с
Национальными стандартами аудита, применяемыми при изучении прогнозной
финансовой информации. Ответственность за данный прогноз, включая
предположения, лежащие в его основе, указанные в Объяснительной записке,
несет руководство (название экономического агента).
На основе проведенного нами изучения доказательств, подтверждающих
предположения, ничто не привлекло наше внимание, что послужило бы поводом
усомниться в том, что данные предположения являются подходящим основанием
для прогноза. По нашему мнению, прогноз подготовлен должным образом на
основании сделанных предположений и представлен в соответствии с ...2.
Фактические результаты, вероятно, будут отличаться от прогноза, поскольку
ожидаемые события часто происходят не так, как предполагалось, и расхождения
могут быть существенными."
31. Ниже представлен пример выдержки из немодифицированного
аудиторского заключения в отношении прогнозной оценки:
"Мы изучили прогнозную оценку (название экономического агента)3 в
соответствии с Национальными стандартами аудита, применяемыми при изучении
Указывается охватываемый прогнозом период и делается ссылка на номера страниц или конкретные отчеты
Указываются соответствующие установленные требования, предъявляемые к финансовой отчетности
3
Указывается охватываемый прогнозной оценкой период и делается ссылка на номера страниц или конкретные
отчеты
1
2
прогнозной финансовой информации. Ответственность за данную прогнозную
оценку включая предположения, лежащие в ее основе, указанные в Объяснительной
записке, несет руководство (название экономического агента).
Данная прогнозная оценка подготовлена для (указать цель). Поскольку
экономический агент находится на начальном этапе своей деятельности,
прогнозная оценка подготовлена с использованием ряда предположений, которые
включают гипотетические допущения относительно будущих событий и действий
руководства, которые необязательно произойдут. Следовательно, пользователи
предупреждаются о том, что данная прогнозная оценка может не подходить для
использования в других целях, кроме указанных выше.
На основе проведенного нами изучения доказательств, подтверждающих
предположения, ничто не привлекло наше внимание, что послужило бы поводом
усомниться в том, что данные предположения являются подходящим основанием
для прогнозной оценки, предполагая, что (перечислить или сделать ссылку на
гипотетические допущения). По нашему мнению прогнозная оценка должным
образом подготовлена на основании предположений и представлена в
соответствии с ...4.
Даже если события, ожидаемые исходя из вышеизложенных гипотетических
допущений, произойдут, фактические результаты, вероятно, будут отличаться от
прогнозной оценки, поскольку другие ожидаемые события часто происходят не так,
как ожидалось, и расхождения могут быть существенными."
32. Если аудитор считает, что представление и раскрытие прогнозной
финансовой информации неадекватно, он должен выразить условное или
отрицательное мнение в заключении в отношении прогнозной финансовой
информации, или отказаться от выполнения соглашения. Примером может служить
ситуация, когда такая информация неадекватно раскрывает последствия какихлибо допущений, характеризующихся высокой степенью чувствительности к
изменениям.
33. Аудитор должен выразить отрицательное мнение в заключении в
отношении прогнозной финансовой информации или отказаться от выполнения
соглашения, если он считает, что:
 одно или несколько значительных предположений не дают достаточных
оснований для прогнозной финансовой информации, подготовленной на основании
предположений, сделанных с использованием метода наилучшей оценки, или
 одно или несколько значительных гипотетических допущений не дают
достаточных оснований для прогнозной финансовой информации, подготовленной
на основании данных допущений.
34. В случае когда на изучение влияют определенные условия, которые
препятствуют применению одной или более процедур, считающихся необходимыми
в данных обстоятельствах, аудитор должен отказаться от выполнения
соглашения или составить отказ от выражения мнения и изложить ограничение
сферы соглашения в заключении в отношении прогнозной финансовой информации.
4
Cм. сноску 2
Дата вступления стандарта в силу
35. Настоящий стандарт вступает в силу для аудита финансовой отчетности,
охватывающей периоды начиная с 1 января 2001 года. Рекомендуется досрочное
применение.