Teoriya_nalogov - Белорусский государственный

БЕЛОРУССКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ЭКОНОМИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ
Факультет финансов и банковского дела
Кафедра налогов и налогообложения
ЭЛЕКТРОННЫЙ УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКИЙ КОМПЛЕКС
по учебной дисциплине
Теория налогов
Содержание
I.
Типовая (базовая) учебная программа.
3
III.
Учебная программа.
V.
Программа минимум кандидатского экзамена (диф. зачета –
вторая ступень высш. обр.).
19
VII.
Краткий конспект лекций (объемом не менее 5 страниц на
каждую тему учебной программы).
20
IX.
Методические рекомендации по изучению дисциплины и
отдельных ее тем.
166
XI.
Планы семинарских, практических и лабораторных занятий,
деловые игры и методические материалы для их проведения.172
XIII.
Тематика рефератов, курсовых работ и методические
рекомендации по их выполнению.
XV.
4
183
Методические материалы для контроля знаний студентов (тесты,
вопросы к экзаменам, зачетам, контрольным мероприятиям,
проводимым в рамках рейтинговой системы)
185
XVII. Методические рекомендации по самостоятельной работе
студентов.
190
XIX.
Список рекомендованной литературы.
194
XXI.
Другие справочные и информационные материалы.
198
2
I.
Типовая (базовая) учебная программа.
3
II.
II.
Учебная программа.
МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
Белорусский государственный экономический университет
УТВЕРЖДАЮ
Декан факультета финансов и
банковского дела
________________________ Богдан Н.И.
«_______» ____________________2007 г.
РАБОЧАЯ ПРОГРАММА
по курсу «Теория налогов»
для специальностей 1-25 01 04 «Финансы и кредит»,
(1-25 01 04 03 «Налоги и налогообложение», 1-25 01 04 04 «Страхование))
факультета финансов и банковского дела
Кафедра
Курс
Семестр
Лекции
Практические (семинарские) занятия
Всего часов по дисциплине
Налогов и налогообложения
4
7-8
24 часов
16 часов
40 часов
Зачет – 7-8 семестр
4
МИНСК
2007
Рабочая программа составлена доцентом, к.э.н. Лукьяновой И.А. на
основе типовой программы курса «Теория налогов» №
/баз. от . .2007,
рекомендованной и утвержденной в качестве базовой
методической
комиссией по специальности «Финансы и кредит» УО «Белорусский
государственный экономический университет» (протокол № от . .2007 г.).
Рассмотрена и рекомендована к утверждению на заседании кафедры
налогов и налогообложения «14» _мая__ 2007 г., протокол № 13.
Зав. кафедрой налогов и
налогообложения
профессор, д.э.н., доцент
Е.Ф. Киреева
Одобрена и рекомендована к утверждению Научно-методическим
советом (методической комиссией) факультета финансов и банковского дела.
Председатель____________
«____» ___________2007 г.
Согласовано:
Выпускающая кафедра
Налогов и налогообложения
5
Зав. кафедрой
профессор, д.э.н., доцент
Е.Ф. Киреева
Кафедра финансов и
финансового менеджмента
Зав. кафедрой
профессор, д.э.н., профессор
К.Е. Кобринский
I. ЦЕЛИ И ЗАДАЧИ ДИСЦИПЛИНЫ
Цель дисциплины «Теория налогов» – ознакомить студентов с
понятием налога, как экономической категории, эволюцией теории
налогообложения, функциями, выполняемыми налогами, особенностями
формирования современных налоговых систем.
Задачами дисциплины "Теория налогообложения" являются:
1. Дать студентам
представление о теоретических подходах к
определению места и роли налогов в экономической жизни общества с
учетом исторического и логического методов исследования;
2. На основе изучения работ современных исследователей и классиков
экономической теории показать развитие теории налогообложения;
3. Исследовать основные проблемы, которые теория налогообложения
решала и решает на современном этапе;
4. Показать роль теории налогообложения в выработке фискальной
политики, проведении налоговых реформ и использовании тех или
иных мер налогового регулирования;
5. Рассмотреть историческую преемственность в построении налоговой
системы Республики Беларусь;
6. Изучить тенденции в развитии налоговых систем, подходы
государства
к
согласованию
посредством
налогообложения
общественных экономических интересов.
Программа предусматривает изучение студентами работ отечественных и
зарубежных экономистов, законодательных и нормативных материалов,
статистических сборников.
Курс «Теория налогов» является основополагающим разделом науки о
налогах. Он создает основу для изучения таких специальных дисциплин, как:
«Налоговый контроль», «Налоги и налогообложение», «Основы организации
международного налогообложения» и др. и органически вписывается в
программу подготовки специалистов для работы в области финансов и
налогообложения.
6
В этом качестве курс опирается на те знания, которые были получены
студентами при изучении таких дисциплин как «Экономическая теория» и
«История экономических учений».
Изучение спецкурса предполагает проведение лекций, включающих в
себя в качестве элемента текущего контроля усвоения материала тесты. В
целях повышения активности студентов наряду с традиционными формами
рекомендуются такие формы проведения занятий, как
тематические
дискуссии (в частности, дискуссии по произведениям классиков теории
налогообложения и современных авторов), деловые игры.
Формой итогового контроля является зачет.
II.СОДЕРЖАНИЕ ДИСЦИПЛИНЫ
№
Наименование и содержание темы
Количество часов
Лекции
2
4
Практические
занятия
3
4
Тема 2 Налоговые системы и принципы их построения
1. Понятие «налоговая система», исторические предпосылки
формирования и развития.
2. Принципы построение налоговых систем.
3. Показатели налоговой системы.
4. Налоговая система Республики Беларусь.
2
2
Тема 3. Стимулирующие и дестимулирующие эффекты
налогообложения
1. Потребление и сбережение – влияние налогообложения на
выбор налогоплательщика.
4
2
1
Тема 1. Налог как экономическая категория. Сущность
налогов и их место в экономической системе современного
общества.
1. История формирования понятия «налог». Развитие
теоретических основ налогообложения. Общие и частные теории.
2. Общественный сектор и экономическая природа современного
налога. Сущность и функции налогов.
3. Основные определения и термины.
7
2. Налоги в выборе инвестиционного поведения (Модели
Самуэльсона, Коба, Дугласа).
3. Влияние налогообложения на рынок труда.
4. Эффект изменения налогов на доход и на потребление,
адвалорных (пропорциональных, прогрессивных) и
специфических ставок.
Тема 4. Налоговая нагрузка: проблемы анализа
1. Измерение налогового бремени.
2. Концепции минимальных и максимальных налогов.
3. Нижняя и верхняя границы налогообложения.
4. Налоговое бремя и экономический рост.
5. Особенности налоговой нагрузки в белорусской
налоговой системе.
4
2
Тема 5. Проблемы перемещения налогового бремени.
Избыточное налоговое бремя
1. Предпосылки и возможности перемещения налогового
бремени. Эластичность и распределение налогового
бремени между продавцом и покупателем.
2. Проблема избыточного налогового бремени.
3. Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения
перемещения налогового бремени.
4. Распределение налогового бремени на конкурентном
рынке
5. Распределение налогового бремени на монопольном рыке.
Виды монопольных рынков и налогообложение.
3
2
Тема 6. Оптимальное налогообложение
1. Проблема эффективности и справедливости в теории
налогообложения.
2.Понятие оптимальности в налогообложении.
3. Модели оптимального налогообложения. Правило
Рамсея.
4. Налогообложение досуга. Правило Корлетта-Хейга.
5. Равновесие Линдаля.
3
2
Тема 7. Налоговое регулирование в экономической политике
государства
1. Экономические функции государства. Дискредционная и
недискреционная налоговая политика.
2. Налоги в Модели Кейнсианского креста.
3. Бюджетный и налоговый мультипликатор.
4. Налоги в модели IS-LM.
5. Налоги в экономической политике монетарной школы.
Взаимодействие фискальной и денежно-кредитной политики.
6. Налоги в концепциях неоклассических школ.
4
2
24
16
ВСЕГО
III. КУРСОВАЯ РАБОТА
8
Курсовая работа не выполняется.
9
IV. УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКИЕ МАТЕРИАЛЫ ПО КУРСУ
«НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ»
4.1.
1. Основная литература
1. Налоги: Учебник/ Н.Е.Заяц, Т.Е.Бондарь, Т.И.Василевская и др.; Под общей
ред. Н.Е.Заяц.- Мн., Выш.шк.,2005-303с.
2. Миронова, Т.Н. Налоги и налогообложение: учеб. пособие / Т.Н. Миронова. —
Минск: БГУ, 2002. — 85 с
3. Пушкарева, В.М. История финансовой мысли и политики налогов: учеб. пособие
/ В.М. Пушкарева. — М.: Финансы и статистика, 2001. — 256 с
4. Шмарловская, Г.А. Теория налогов: закономерности формирования и
государственного регулирования / Г.А. Шмарловская. — Минск: БГЭУ, 1996. —
135 с.
5. Юткина, Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник для вузов / Т.Ф. Юткина. —
М.: ИНФРА-М, 2001. — 575 с.
6. Юткина, Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе / Т.Ф. Юткина. — М.:
ИНФРА-М, 1999. — 293 с.
2. Дополнительная литература
1 Алексеенко М. М. Подоходный налог, 1885
2 Аллахвердян Д. А. Государство без налогов. - М., 1960
3 Анисимов Е. В. Податная реформа Петра I. Введение подушной подати в России. - Л.,
1982
4 Анчишкин А. Налог с оборота. - М., 1962
5 Аткинсон Э., Стиглиц Дж. Э. Лекции по экономической теории государственного
сектора. Пер. с англ. под ред. Л. Любимова. - М.: Аспект Пресс, 1995
6 Барсеглянц О. Государственный подоходный налог. - М., 1925
7 Бастиа Ф. Экономические софизмы. - СПб., 1863
8 Блауг М. Экономическая мысль в ретроспективе. - М.: Дело ЛТД, 1994. - С.195.
9 Болдырев Г. И. Лекции по финансовой науке. - М., 1928
10 Болдырев Г. И. Подоходный налог на Западе и в России. - Л., 1924
11 Вагнер А. Финансы., Варшава 1883 г. Ч. 2
12 Витте С.Ю. Конспект лекций о народном и государственном хозяйстве. СПБ.,1912.
13 Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. - М.:УНИВЕРС, 1992
14 Гензель П. П. Очерки по истории финансов. Выпуск первый: Древний мир. - М., 1913.
- 200 с.
15 Гензель П. П. Промысловое обложение в России. - СПб. 1900
16 Гензель П.П. Местные налоги. - Л., 1927.
17 Гензель П.П. Налоговое бремя в СССР
18 Гензель П.П. Прямые налоги. Очерк теории и практики. - М., 1927
10
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
Гензель П.П. Система налогов Советской России. М.-Л.,1924.
Горский И. В. Налоги в рыночной экономике. - М., 1992
Исаев А. А. Наши финансы и подоходный налог. - СПб., 1887
Исаев А. А. Очерк теории и политики налогов. – Ярославль, 1887
Кейнс Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег. - М.: Прогресс, 1978. С.365.
Кейнс Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег. М.,1948.
Ключевский В. О. Отмена подушной подати // Русская мысль, 1886, № 5, 7, 9,10
Котляревский С. О едином сельсхозналоге // Советское строительство, 1926, № 2
Котляренко С. П. Проблемы применения к физическим лицам международных
налоговых норм // Ваш налоговый адвокат, № 3(5), 1998
Ксенофонт О доходах // Хрестоматия по истории Древней Греции. - М., 1964
Кугаенко А. А., Белянин М. П. Теории налогообложения: 2-е изд.­ - М.: Вузовская
книга. 1999
Лебедев В.А. Местные налоги. - СПб., 1886 г.
Лебедев В.А. Таможенные пошлины // Золотые страницы финансового права Т. 2. М.: Статут, 2000
Макконелл К.Р., Брю С.Л. Экономикс: Принципы, проблемы и политика. М.,1992.
Маршал А. Принципы Экономической науки. М.,1993.
Мещерякова О. Налоговые системы развитых стран мира. - М., Фонд «Правовая
культура» 1995
Миляков Н.В. Налоги и налогообложение. М: Инфра-М, 1999.-348с.
36 Монтескье Щ. Л. Избранные произведения. Кн. 13 , 28 «О духе законов». - М., 1955
37 Мордвинов Н. С. Избранные произведения. О мерах по улучшению государственных
доходов. - М., 1945
38 Налоги: Учебное пособие. Под ред. Д. Черника. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.:
"Финансы и статистика", 1996. - С.4.
39 Налогово-бюджетная политика в странах с экономикой переходного периода. 1993.
Под. ред. В. Танзи. Вашингтон. МВФ.
40 Нитти Ф. Государственное хозяйство Курс финансовой науки. - СПб., 1907
41 Нитти Ф. Основные начала финансовой науки. - М., 1904
42 Озеров И. Х. Главнейшие течения в развитии прямого обложения в Германии. СПб., 1899
43 Озеров И. Х. Основы финансовой науки. Вып. 1 Учение об обыкновенных доходах. М., 1909
44 Озеров И. Х. Действующее законодательство о подоходно-поимущественном налоге //
Вестник финансов. - 1923, № 33
45 Окунева Л. Налоги и налогообложение в России. - М.: Финстатинформ, 1996. - С.35.
46 Пебро М. Международные экономические, валютные и финансовые отношения: Пер.
с фр. / Под ред. Н. С. Бабинцевой. - М.: Прогресс, 1994
47 Петти В. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики. - М.: МП
«ЭКОНОВ», «КЛЮЧ», 1993
48 Петти В. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики. М.,1993.
49 Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. Учебное пособ. М.,
1996
50 Рикардо Д. Начала политической экономики и налогового обложения. М.,1964.
51 Самуэльсон П. Экономика. М.,1995.
11
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
63
64
65
66
67
68
69
70
71
72
73
74
Селигман Э. Очерк по теории обложения. - Петроград, 1924
Селигман Э., Струм Р. Этюды по теории обложения. - С.-Петербург: 1908, - С.91.
Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.,1935.
Собанти Б. М. История финансов в России, 1985
Соколов А. А. Теория налогов. - М., 1928
Стиглиц Д., 1997. Экономика государственного сектора. М.: ИНФРА-М.
Субботин А. П. Русский промысловый налог. - СПб., 1877
Судейкин В. Т. Прямые налоги и их организация во Франции. - СПб, 1886
Сутормина В. Финансы капиталистических государств. - Киев: Вiща школа. Головное
изд-во, 1983. - С.83.
Сутырин С. Ф., Погорлецкий А. И. Налоги и налоговое планирование в мировой
экономике. - СПб., 1998
Тарасов И. Т. Лекции по науке финансового права. - Ярославль, 1880
Тарасов И. Т. Очерк науки финансового права. - Ярославль, 1883
Таргулов Я. Финансовая наука, 1919
Твердохлебов В. Н. Социально-экономическое назначение налогов при современных
условиях // Вестник финансов. - 1922, № 20
Толкушин А. В., Попонова Н. А. И др. Контроль за уплатой налогов в развитых
странах. - М., 1993
Толкушкин А. В. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. - М.,
Юристъ, 2000
Толстопятенко Г. П. Европейское налоговое право. Сравнительно-правовое
исследование. - М.: НОРМА, 2001
Тургенев Н. Опыт теории налогов. - М., 1937. - С.114.
Фридман М. И. Конспект лекций по науке о финансах.Т. 1-3. - СПб., 1910
Фридман М. И. Современные косвенные налоги на предметы потребления. Т. 1. СПб., 1908
Фриман М. С. , Шейнес Д. И. Промысловый налог. - М., 1913
Черник Д. Г. Налоги в рыночной экономике. – М.: Финансы, ЮНИТИ, 1997
Шмарловская Г. А. Теория налогов: закономерности формирования и
государственного регулирования. Мн: БГЭУ, 1996
75 Якобсон Л.И., 2000. Государственный сектор экономики. М.: ГУ-ВШЭ.
76 Янжул И. И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах.
4-е изд. - СПб,, 1904
77 Atkinson A. 1994. The Distribution of the Tax Burden // Quigley J.M. & Smolensky E.
(eds.), Modern Public Finance. Cambridge (MA): Harvard University Press
78 Atkinson A.B., 1999. The Economic Consequences of Rolling Back the Welfare State. The
MIT Press. Ch. 2.
79 Auten G. & Carrol R., 1999. The Effect of Income Taxes on Household Income. Review of
Economics and Statistics, v.81, n.4, pp. 681-93.
80 Barr, N., 1999. The Economics of the Welfare State. Oxford: Oxford
81 Boskin M.J., (ed.), 1996. Frontiers of Tax Reform. Stanford (CA): Hoover Institution Press.
82 Bratford D. F. (ed.), 1995. Distributional Analysis of Tax Policy. Washington, D.C.:
American Enterprise Institute.
83 Cullis J., Jones Ph., 1998. Public Finance & Public Choice. Oxford: Oxford University
Press. Ch. 9 (9.5.2.).
84 Euwals R., 2000. Do Mandatory Pensions Decrease Household Savings? IZA Discussion
12
85
86
87
88
89
90
91
92
93
94
95
96
97
Paper No. 113.
Feldstein M., 1997. How Big Should Government Be? National Tax Journal, vol. 50 (June),
pp. 197-213 (NBER WP No.5868).
Gardner B., 1994. The Political Economy of the U.S. Export Subsidies for Weat. NBER
Working Papers, No. 4747.
Gilbert G., 1996. Lectures on Taxation Theory. Moscow: Higher School of Economics.
Gimpelson V., Treisman D., Monusova G., 2000. Public Employment and Redistributive
Politics: Evidence from Russia’s Regions. IZA Discussion Paper No. 161.
Gupta S., Leruth L., de Mello L., Chakravarti Sh., 2001. Transition Economies: How
Appropriate is the Size of Government? IMF Working Papers, WP/01/55/
Kolenikov S., Denisova I., Yudaeva K., 2000. Child Benefits and Child Poverty. RECEP
Working Paper No. 4 (April).
Mendoza E. G. & Tesar L. , 1998. The International Ramification of Tax Reforms: Supply –
Side Economics in a Global Economy. American Economic Review, v.88, n.1. pp. 226 –
245.
Milanovic B. , 1998. Income, Inequality and Poverty during the Transition from Planned to
Market Economy. The World Bank, Washington.
Mirrlees J., 1986. The Theory of Optimal Taxation // Arrow K., Intrilligator N. (eds.),
Handbook of Mathematical Economics, vol. 3. Amsredam: Elsevier Sc. Publishers.
Musgrave R., 1987 A brief history in fiscal doctrine // Auerbach A. & Feldstein M., (eds.),
Handbook of Public Economics. Vol. 1. Amsterdam: Elsevier Sc. Publishers.
Myles G., 1997. Public Economics. Cambridge: Cambridge University Press. Ch. 13, 14.
Oates W.E. 1991. Fiscal federalism: an overview // Public finance with several levels of
governement (ed. R. Prud`homme). “Foundation Journal Public Finance”
Tanzi V. (ed.) 1993. Transition to Market. Studies in Fiscal Reform. Washington: IMF
Помимо книг, учебников и статей в журналах, студенты могут широко
использовать интернет-ресурсы при подготовке эссе и докладов. В частности,
проблемы государственных финансов широко представлены на таких
общедоступных сайтах, как www.nber.org (Бюро экономических
исследований США), www.imf.org (Международный Валютный фонд),
www.oecd.org (Организация Экономического Сотрудничества и Развития), и
многих других.
1.
13
УЧЕБНО-МЕТОДИЧЕСКАЯ КАРТА ДИСЦИПЛИНЫ
№
темы
Кол-во
часов
Наименование тем и вопросов, изучаемых на лекциях
Ном
ер
сем
инар
ских
заня
тий
1
2
3
4
1
8
Тема 1. Налог как экономическая категория. Сущность налогов и их
место в экономической системе современного общества.
1. История формирования понятия «налог». Развитие теоретических
основ налогообложения. Общие и частные теории.
2. Общественный сектор и экономическая природа современного налога.
Сущность и функции налогов.
3. Основные определения и термины.
1-2
2
4
Тема 2 Налоговые системы и принципы их построения
5. Понятие «налоговая система», исторические предпосылки
формирования и развития.
6. Принципы построение налоговых систем.
7. Показатели налоговой системы.
8. Налоговая система Республики Беларусь.
3
3
6
Тема
3.
Стимулирующие
и
дестимулирующие
эффекты
налогообложения
5. Потребление и сбережение – влияние налогообложения на выбор
налогоплательщика.
6. Налоги в выборе инвестиционного поведения (Модели
Самуэльсона, Коба, Дугласа).
4
Наглядные и Самостоятельная
методически работа студентов
е
пособия
(№
по
списку
литературы)
5
6
Форма
контроля
знаний
7
Подготовка
Устный
сообщений
и опрос
рефератов,
изучение
первоисточников.
Подготовка
сообщений
рефератов
Схемы,
таблицы
Устный
и опрос
Подготовка
Устный
сообщений,
опрос
решение
задач
ситуационных
задач
14
7. Влияние налогообложения на рынок труда.
8. Эффект изменения налогов на доход и на потребление,
адвалорных (пропорциональных, прогрессивных) и
специфических ставок.
Схемытаблицы
Подготовка
Устный
сообщений,
опрос
решение
задач
ситуационных
задач
4
6
Тема 4. Налоговая нагрузка: проблемы анализа
6. Измерение налогового бремени.
7. Концепции минимальных и максимальных налогов.
8. Нижняя и верхняя границы налогообложения.
9. Налоговое бремя и экономический рост.
10. Особенности налоговой нагрузки в белорусской налоговой
системе.
5
5
5
Тема 5. Проблемы перемещения налогового бремени. Избыточное
налоговое бремя
6. Предпосылки и возможности перемещения налогового бремени.
Эластичность и распределение налогового бремени между
продавцом и покупателем.
7. Проблема избыточного налогового бремени.
8. Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения
перемещения налогового бремени.
9. Распределение налогового бремени на конкурентном рынке
10. Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды
монопольных рынков и налогообложение.
6
6
5
Тема 6. Оптимальное налогообложение
1. Проблема эффективности и справедливости в теории
налогообложения.
2.Понятие оптимальности в налогообложении.
3. Модели оптимального налогообложения. Правило Рамсея.
4. Налогообложение досуга. Правило Корлетта-Хейга.
5. Равновесие Линдаля.
7
Схемы,
таблицы,
рисунки
Подготовка
Устный
сообщений
и опрос
рефератов,
изучение
первоисточников
6
Тема 7. Налоговое регулирование в экономической политике
государства
1. Экономические функции государства. Дискредционная и
8
Схемы,
таблицы,
Подготовка
сообщений
Схемы,
рисунки
Подготовка
сообщений,
решение задач
ситуационных
задач
Устный
опрос
Устный
и опрос.
15
рисунки
недискреционная налоговая политика.
2. Налоги в Модели Кейнсианского креста.
3. Бюджетный и налоговый мультипликатор.
4. Налоги в модели IS-LM.
5. Налоги в экономической политике монетарной школы.
Взаимодействие фискальной и денежно-кредитной политики.
6. Налоги в концепциях неоклассических школ.
Всего
40
рефератов,
изучение
первоисточников
Тест
16
16
VI. ПРОТОКОЛ СОГЛАСОВАНИЯ РАБОЧЕЙ ПРОГРАММЫ С ДРУГИМИ
ДИСЦИПЛИНАМИ СПЕЦИАЛЬНОСТИ
Название
дисциплины,
изучение
которой
связано
с
дисциплинами
рабочей программы
1
Экономическая
теория
Финансы
предприятий
Кафедра,
обеспечивающая
изучение
этой
дисциплины
Предложения
кафедры
об
изменениях
в
содержании рабочей
программы
2
Кафедра
экономической
теории
Кафедра финансов и
финансового
менеджмента
3
Принятое решение
кафедрой,
разрабатывающей
рабочую программу
(с указанием даты и
номера протокола)
4
ВОПРОСЫ
17
к зачету по курсу «Теория налогов» для ДФН, ДФС
факультета ФФБД, 4 курс
1)
История формирования понятия «налог». Развитие теоретических
основ налогообложения.
2)
Общие и частные теории.
3)
Налоги в концепциях неоклассических школ
4)
Общественный сектор и экономическая природа современного налога.
Сущность и функции налогов.
5)
Основные определения и термины.
6)
Понятие
«налоговая
система»,
исторические
предпосылки
формирования и развития.
7)
Принципы построение налоговых систем
8)
Показатели налоговой системы.
9)
Налоговая система Республики Беларусь.
10) Потребление и сбережение – влияние налогообложения на выбор
налогоплательщика
11) Налоги в выборе инвестиционного поведения (Модели Самуэльсона,
Коба, Дугласа).
12) Влияние налогообложения на рынок труда.
13) Эффект изменения налогов на доход и на потребление, адвалорных
(пропорциональных, прогрессивных) и специфических ставок Измерение
налогового бремени.
14) Концепции минимальных и максимальных налогов.
15) Нижняя и верхняя границы налогообложения.
16) Налоговое бремя и экономический рост.
17) Особенности налоговой нагрузки в белорусской налоговой системе.
Предпосылки и возможности перемещения налогового бремени.
Эластичность и распределение налогового бремени между продавцом и
покупателем.
18) Проблема избыточного налогового бремени.
19) Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения
перемещения налогового бремени.
20) Распределение налогового бремени на конкурентном рынке
21) Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды
монопольных рынков и налогообложение.
22) Проблема эффективности и справедливости в теории налогообложения.
23) Понятие оптимальности в налогообложении.
24) Модели оптимального налогообложения. Правило Рамсея
25) Налогообложение досуга. Правило Корлетта-Хейга
26) Равновесие Линдаля
18
III.
Программа минимум кандидатского экзамена (диф. зачета –
вторая ступень высш. обр.).
19
IV.
Краткий конспект лекций (объемом не менее 5 страниц на
каждую тему учебной программы).
1. Налог как экономическая категория. Сущность налогов и их место в
экономической системе современного общества.
1.1. История формирования понятия «налог». Развитие теоретических основ
налогообложения. Общие и частные теории.
Философская проблема, рассматривающая взаимоотношения между
государством (правительством) и его гражданами по поводу изъятия налогов, а
фактически проблема налогового сознания, поднятая в Писании, в дальнейшем
исследовалась в трудах ученых — этиков, философов и, наконец, экономистов.
Их взгляды формировались в более-менее стройные теории – то есть системы
научных знаний о сути и природе налогов, их месте, роли и значении в
экономической и социально-политической жизни общества.
Представление о сущности налогов и их месте в экономической системе
общества менялось по мере развития общественных отношений. Отдельные
исследователи
выделяют шесть этапов формирования представлений о
природе налогообложения. Причем на первых этапах налог выступал в
основном как экономическая категория и только на последней стадии стал
получать правовое содержание. Одной из первичных форм налогообложения
выступает дань с побежденного народа. Все имущество побежденной стороны
переходило победителям в качестве военной добычи и покрывало военные
издержки по принципу "война питает войну". Население поверженной страны
обязывалось делать выплаты победителям. Иными словами первый прообраз
налогов - налог на побежденных.
В мирное время на самых ранних ступенях государственной организации
общества
система
налогообложения
воспринималась
как
необходимое
жертвоприношение, основанное не на добровольных, а на общеобязательных
20
моральных требованиях общества. Уже в этих прообразах налогов угадывался
их важнейший признак - его обязательность. Кроме того, несмотря на
неразвитость налогообложения того времени, уже выделяется один из
элементов налога - ставка налога. В Пятикнижии Моисея сказано: "... и всякая
десятина на земле из семени земли и из плодов дерева принадлежит Господу".
То есть первая в истории ставка налога на доход составила 10 процентов.
В Древнем Египте и других восточных деспотиях налоги взимались в
качестве арендной платы за пользованием землей, принадлежащей главе
государства.
В ранних феодальных государствах налог рассматривался в качестве
даров, подарков главе государства. Не случайно в Англии в средние века
понятия "налог" и "дар" выступали почти синонимом и обозначались одним
словом gift. В Германии же название налогов было связано с просьбой со
стороны государства уплатить налог. В дальнейшем налог стал рассматриваться
как помощь населения своему государству. До сих пор в немецком языке попрежнему название налога - steuer означает поддержку, лепту.
Однако в XVIII веке сформировалось представление о том, что налог
имеет не только экономическое, но и правовое содержание. Именно в этот
период налог стал рассматриваться как юридическая обязанность и эта идея
применима в настоящее время к его определению.
Реальный процесс налогообложения осуществляется государством и
зависит от степени развития его демократических форм, поэтому исследование
природы налога финансовая наука вела в рамках учения о государстве. «В
сущности, вопрос о налоге есть вопрос о государстве», – заметил П. Прудон.
Западная философия предложила два основных типа теорий, исследующих
происхождение государства. Теории первого направления утверждали, что Бог
даровал власть определенным лицам и что эти лица или их наследники
составляют законное правительство, выступление против которого является не
только государственной изменой, но и богоотступничеством.
21
Теории
второго
основного
типа
утверждают,
что
гражданская
государственная власть — это результат договора и является делом чисто
земным, а не чем-то, установленным свыше. Одни представители этого
направления рассматривали общественный договор как исторический факт,
другие — как правовую абстракцию, однако каждый из них чувствовал, что
нужно найти хоть какие-то обоснования для повиновения правительству.
Правительство, в некотором смысле, должно иметь право
подчинения,
а
право,
даваемое
договором,
по-видимому,
требовать
является
единственной альтернативой божественному повелению.
Философские идеи предопределили появление в качестве одной из самых
первых общих налоговых теорий, определяющих налоговое сознание общества
в конкретных исторических условиях, теорию обмена, в основе которой
лежала идея возмездности налогообложения. Суть теории заключалась в том,
что через налог граждане покупают у государства услуги по охране от
нападения извне, поддержанию порядка и т.д. Однако данная теория буквально
была применима только в эпоху средневековья, когда за пошлины и сборы
покупалась военная и юридическая защита, как будто между королем и
подданными действительно заключался договор. В таких условиях теория
обмена являлась формальным отражением существующих юридических
отношений.
Разновидностью теории обмена являлась атомистическая теория,
отражающая понимание налоговых отношений в эпоху Просвещения. Ее
представители — французские просветители: С. де Вобан (теория
«общественного договора») и Ш. Монтескье (теория «публичного договора»),
считали, что налог есть результат договора между гражданами и государством,
в соответствии с которым подданные вносят государству плату за охрану,
защиту и иные услуги. Никому не дано право отказаться от такого соглашения
и, соответственно, не уплачивать налогов, и не пользоваться услугами,
предоставляемыми государством. Считалось, что договор являлся
взаимовыгодным, поскольку даже самое неспособное правительство дешевле и
лучше охраняет подданных, чем если бы каждый из них защищал себя
самостоятельно. В итоге, налог есть не что иное, как цена общества за выгоды и
мир граждан. Таких же позиций придерживались английский философ и этик
22
Т. Гоббс, французские мыслители Вольтер и О. Мирабо. Последний полагал,
что «налог есть предварительная уплата за предоставление защиты
общественного порядка».
В начале XIX в. швейцарский ученый, отец «экономического
романтизма» Ж. Симонд де Сисмонди в своей работе «Новые начала
политэкономии» (1819) сформулировал
теорию наслаждения, согласно
которой налоги есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемые им от
общества наслаждения. Наслаждения извлекаются из общественного порядка,
правосудия, обеспечения свободы личности, незыблемости и охраны права
частной собственности.
По мнению ученого наслаждение доставляют
результаты общественных работ, благодаря которым можно пользоваться
хорошими дорогами, широкими бульварами, здоровой водой. Народное
просвещение, благодаря которому дети получают воспитание, а у взрослых
развивается религиозное чувство, опять-таки доставляет наслаждение. В
дополнение ко всем другим, наслаждением служит национальная защита,
обеспечивающая каждому участие в выгодах, доставляемых общественным
порядком. Таким образом, деньги, уплачиваемые в виде налогов, выгодно
употребляются, с одной стороны, если все, что взято во имя общественных
наслаждений, действительно идет на эти наслаждения, а не на удовлетворение
тщеславия или страстей правителей. Налог есть цена, уплачиваемая
гражданином за получаемое им наслаждение. Ж. Сисмонди в обосновании
своей теории фактически продолжил теорию обмена.
В это же время формируется теория налога как страховой премии,
представителями которой выступили французский государственный деятель
А. Тьер и английский экономист Д. Мак-Куллох. Согласно их концепции
налоги рассматривались как страховой платеж, который уплачивается
подданными государству для страхования всевозможных рисков. Страховыми
случаями могут быть война, пожар, кражи и т.д. Сумма возможных потерь
зависит от величины доходов граждан, а, следовательно, чем выше доход, тем
больший страховой платеж должен быть уплачен. Отличие налогообложения
от истинного страхования заключалось в том, что
налоги взимаются
государством для того, чтобы предотвратить возможный страховой случай
посредством финансирования обороны, органов правопорядка, а не выдать
возмещение при его наступлении. Перечисленные налоговые теории, по своей
23
сути являлись частью философской концепции средневековья, выражали
отношение к налогам как к атрибуту общественной жизни. Теории объясняли
необходимость налогов, проповедовали идею возмездности отношений
государства и плательщика, что предопределяло демократичность налогового
сознания той исторической эпохи. При этом всячески подчеркивалась
обязательность уплаты налогов. Так, «Трактат о налогах и сборах», написанный
В. Петти в середине XVII в., кроме обладания научной ценностью в немалой
степени носил воспитательный характер, утверждая, что «уплата налогов столь
же неизбежна, как и еда».
Классическая теория налогов, называемая теорией налогового
нейтралитета, связана с выделением экономики в отдельную от философии и
этики науку и опирается на труды английских экономистов А. Смита, Д.
Рикардо и их последователей. Сторонники этой теории рассматривали налоги
как один из видов государственных доходов, которые предназначены для
покрытия затрат по содержанию правительства. Правительство в свою очередь
должно было обеспечивать функционирование «справедливого рынка». Какаялибо иная активная роль (регулирование экономики, страховой платеж, плата за
услуги и др.) налогам не отводилась. Данная позиция основывалась на теории
рыночной экономики, которую разработал основоположник классической
экономической школы А. Смит. В рыночных условиях удовлетворение
индивидуальных
потребностей
достигается
путем
предоставления
экономической свободы деятельности субъектам. А. Смит выступал против
централизованного управления экономикой либо иного вмешательства в
процесс принятия решений субъектами хозяйствования. По мнению классика,
именно децентрализация позволяет обеспечить максимальное удовлетворение
потребностей индивидов в обществе. Несмотря на то, что рыночная экономика
не подлежит управлению какой-либо коллективной волей (например, в лице
государства как аппарата), она подчиняется строгим правилам поведения. В
своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776)
А. Смит подробно анализирует эти правила, к примеру, стремление свободной
конкуренции приравнять цену к издержкам производства, что оптимизирует
распределение ресурсов внутри отраслей. А. Смит также считал, что
правительство должно обеспечивать развитие рыночной экономики, охраняя
право собственности. Именно для выполнения данной функции государству
24
необходимы соответствующие средства. Поскольку в условиях рынка, развития
частной собственности доля прямых доходов государства (от государственной
собственности) существенно уменьшается, то основным источником покрытия
указанных выше расходов должны стать поступления от налогов. Что касается
затрат на финансирование иных расходов (строительство и содержание дорог,
содержание судебных учреждений и т.д.), то они должны покрываться за счет
пошлин и сборов, уплачиваемых заинтересованными в этом лицами. При этом
во времена Смита считалось, что поскольку налоги носят безвозмездный
характер, то пошлины и сборы не должны рассматриваться в качестве налогов.
По словам французского ученого-правоведа П. Годме, для представителей
классической теории (П. Годме называет ее либеральной) единственная цель
налога — финансирование государственных расходов. Немаловажное
обстоятельство — классификация А. Смитом государственных расходов как
непроизводительных, что свидетельствует об отсутствии у государства активной
экономической функции с точки зрения основоположника классической теории.
Роль налога фактически сводилась к снабжению касс казначейства, таким
образом, признавалась лишь чисто фискальная функция налога. Однако развитие
экономических отношений привело к трансформации и смягчению этой теории.
Так, уже не отрицая влияния налогов на экономику, сторонники
неоклассических налоговых воззрений считают, что следует избегать такого
искажения естественного экономического процесса, при котором происходит
благоприятствование одним отраслям производства во вред другим, иначе,
призывали к благоразумию при использовании налогообложения в
экономических процессах.
Развитием теории обмена по направлению к концепции коллективных
(общественных) потребностей стала теория жертвы. Ее сторонники —
Н. Канар, Б. Мильгаузен, Д. Милль, Мирабо, Э. Линдаль, Д. Сэй, К. Эеберг и
Н. Тургенев — впервые говорили о принудительности налога, причем эта
принудительность вытекает из существа государства. В рамках этой теории
Д. Миллем впервые была предложена идея необлагаемого минимума, который
должен равняться прожиточному.
Заслугой сторонников теории коллективных потребностей (Э.
Селигмана, Р. Стурма, Л. Штейна, А. Шеффле, Ф. Нитти, А. Вагнера, К.
Викселя, П. Самуэльсона, А. Масгрейва, Э. Сакса, советских ученых А.
25
Буковецкого, А. Соколова, П. Микеладзе) является признание за государством
экономических функций и, соответственно, изменение отношения к налогам и
понимания их функций. Теория коллективных (в процессе развития
преобразовалась в теорию общественных) потребностей обосновывала наличие
потребностей, удовлетворение которых индивидуально невозможно. Ф. Нитти
ввел в экономический оборот понятие общественно-неделимых услуг, Э. Сакс
обосновал теорию коллективных потребностей с позиции теории предельной
полезности. Признание экономических функций государства и исторически, и
теоретически свидетельствовало о возрастании роли государства в
экономической жизни и развитии его регулирующего воздействия. Ф. Нитти
говорил, что налоги нужно отменить, если они сокращают потребление. В
новых исторических условиях А. Вагнер разработал новый перечень принципов
налогообложения, который одновременно и дополнил и развил предложенные
ранее А. Смитом.
Наукой ХХ в. налоги рассматриваются как фактор, влияющий на
основные показатели экономического развития государства — уровень
занятости, склонность к сбережению и т.п.
Центральная мысль налоговой концепции
кейнсианской теории,
родоначальником которой является английский ученый Дж. Кейнс,
заключалась в том, что налоги признаются главным рычагом регулирования
экономики и выступают одним из слагаемых ее успешного развития [85].
Теория
Функциональных
финансов,
являющаяся
разновидностью
ортодоксального направления неокейнсианства (А. Лернер), также отводит
важную роль налогам в макроэкономическом регулировании экономики.
Бюджет в роли “встроенного бюджетного стабилизатора” с использованием
“гибких налоговых ставок” рассматривается в теории В.Шульца и С.Харриса.
Концепции встроенных регуляторов экономики, преимущества, которые
отдаются государству в осуществлении антициклических мероприятий,
свидетельствуют о том, что данная концепция во взаимоотношениях
«государство — налогоплательщик» отводит последнему пассивную роль,
порождая появление в определенной степени упрощенного понимания
налоговых отношений.
Налоговая составляющая теории монетаризма как одной из
разновидностей неоклассических воззрений была предложена в 1950-х гг.
26
профессором экономики Чикагского университета М. Фридменом и основана
на количественной теории денег. По мнению ее автора, регулирование
экономикой может осуществляться через денежное обращение, которое зависит
от количества денег и банковских процентных ставок. При этом налогам не
отводится такая важная роль как, в кейнсианских экономических концепциях. В
данном случае налоги, наряду с иными механизмами, воздействуют на
денежное обращение. В частности, через налоги изымается излишнее
количество денег. Теория экономики предложения, сформулированная в
начале 1980-х гг. американскими учеными М. Бернсом, Г. Стайном и А.
Лаффером, так же, как и кейнсианская теория, рассматривает налоги в качестве
одного из факторов экономического развития и регулирования, однако, являясь
неоклассической теорией, исходит из того, что высокое налогообложение
отрицательно влияет на предпринимательскую и инвестиционную активность,
что в конечном счете приводит и к уменьшению налоговых платежей. Поэтому
в рамках теории предлагается снизить ставки налогообложения и предоставить
корпорациям всевозможные льготы. Таким образом, снижение налогового
бремени, по мнению авторов теории, приводит к бурному экономическому
росту.
Среди частных налоговых теорий, также сыгравших немаловажную роль
в формировании налогового сознания, одной из наиболее ранних является
теория соотношения прямого и косвенного обложения. В ранние периоды
развития европейской цивилизации установление прямого или косвенного
налогообложения зависело от политического развития общества. В городах
раннего средневековья, где вследствие равномерного распределения
собственности еще сохранялись демократические устои, налоговые системы
основывались на прямом налогообложении. Косвенные налоги тогда считались
более обременительными и негативно влияющими на состояние народа,
поскольку, учитывая переложение, они являлись причиной роста цен. В конце
средних веков, когда появилось расслоение граждан, повлекшее за собой
освобождение отдельных категорий от уплаты налога, школа меркантилистов
обосновывала
необходимость
установления
косвенного
обложения.
Посредством косвенных налогов (налогов на потребление) предполагалось
равномерное налогообложение, которое достигалось тем, что налогом
облагались не доходы, а расходы всех граждан, и, таким образом, уплаты
27
налогов невозможно избежать даже при наличии определенных льгот и
привилегий.
А. Смит и Д. Рикардо развивали концепцию косвенного обложения через
идею его добровольности. Смысл данного утверждения состоял в том, что
косвенные налоги менее обременительны, чем прямые, поскольку их легко
избежать, не покупая налогооблагаемый товар. В конце XIX в. все споры по
этому вопросу свелись к выводу о необходимости поддержания баланса между
прямым и косвенным налогообложением, основываясь на предположении, что
прямое налогообложение предназначено для уравнительных целей, а
косвенное — для эффективного получения поступлений. Некоторые
специалисты идею о «разумном сочетании прямых и косвенных налогов» даже
рассматривают в качестве одного из принципа налоговой системы.
Однако в настоящее время развиваются концепции, доказывающие
условность разделения налогов на прямые и косвенные, поскольку так или
иначе и прямые, и косвенные налоги оказывает влияние на цену товара.
Понимая условность разделения налогов на прямые и косвенные в
современном обществе, российский ученый В. Фролов предлагает иную
классификацию налогов. В зависимости от влияния на экономическое
поведение он предложил разделить налоги на фиксированные, или не
зависящие от уровня производства, результатов деятельности, и
перераспределительные, связанные с процессом реализации и результатами
хозяйственной деятельности (акцизы, НДС, налоги с доходов).
Одна из основных проблем применения косвенных налогов нашла
отражение в теории переложения налогов, исследование которой началось
еще в XVII в. Суть ее в том, что распределение налогового бремени возможно
только в процессе обмена, результатом которого является формирование цены.
Именно через обменные и распределительные процессы плательщик налога
способен переложить налоговое бремя на иное лицо — носителя налога,
который и будет нести всю тяжесть налогообложения. Большое внимание
соотношению «цена — налог» уделял в начале прошлого века российский и
советский ученый А. Соколов.
Основоположником теории переложения считается английский философ
XVII в. Д. Локк, который, делая вывод о том, что все налоги в конечном счете
падают на собственника земли, предлагал конкретные пути и методы по
28
разрешению этой проблемы. Физиократы полагали, что все налоги перелагаются
на чистый доход с земли. Классическая школа (А. Смит, Д. Рикардо) развивала
теорию переложения, получившую название абсолютной. В соответствии с ней
Д. Рикардо считал, что налоги в конечном счете падают на предпринимателя.
В начале XIX в. на смену абсолютным теориям переложения физиократов и
классиков пришла позитивная теория переложения налогов, разработанная
французским экономистом Н. Канаром. Согласно этой теории благодаря
переложению все налоги распределяются между налогоплательщиками
соразмерно их платежеспособности. Теория Н. Канара получила впоследствии
название "оптимистической", так как пыталась примирить интересы имущих и
неимущих слоев налогоплательщиков и выступала в защиту существующей
системы налогообложения.
Одновременно с оптимистической развивалась пессимистическая теория (П.
Прудон), согласно которой всякий налог перелагается на потребителя, а
поскольку главная масса потребителей принадлежит к малоимущим слоям
населения, то налог по определению несправедлив.
Во второй половине XIX в. немецкая школа, в частности основатель
финансовой науки К. Pay, развила понятийный аппарат и терминологию теории
переложения, а именно: переложение налога от продавца к покупателю;
переложение от потребителя к продавцу; избежание налога путем отказа от
потребления объекта налогообложения. А. Вагнер определил социальные
условия переложения.
Маржиналисты в конце XIX в. развили математические методы исследования
переложения. Базируясь на теории предельной полезности, они исследовали
переложение налогов в условиях монопольных рынков и свободной конкуренции (А. Курно, К. Виксель), указали на наличие явления увеличения
потери дохода для общества из-за повышения налогов (Ф. Дженкин),
проанализировали влияние налогов на производство (Р. Майер, М.
Конильяни), установили функциональную зависимость между налогом и ценой,
определили переложение как процесс, с помощью которого плательщик
вознаграждает себя полностью или частично за уплату налога (М. Панталеноне
- итальянская школа).
Существенный вклад в развитие теории переложения внес представитель
международной финансовой школы Э. Селигман, рассмотревший в своем
29
исследовании «Переложение и падение налогов» (1892 г.) степень
переложимости и конкретные условия, влияющие на переложение налогов.
Во второй половине XX в., когда были выяснены теоретические вопросы
ценообразования, было предложено и решение проблемы переложения налогов. Р.
Масгрейв, представитель американской финансовой школы, дал ответ на два вопроса:
1) как реально распределяется налоговое бремя по источникам доходов и
категориям плательщиков;
2) распределение
налогового
бремени
между
плательщиками
(потребителями и производителями) зависит от эластичности спроса и
предложения.
Теории единого налога предлагают использовать единый объект
налогообложения: землю, расходы, недвижимость, доход, капитал и др. Идея
установления единого налога с целью упрощения налогообложения была
популярна в разные времена. Со времен физиократов, полагавших, что все
богатство сосредоточено в земле и проистекает из земли, и предлагавших
установить единый налог на земельную ренту как на единственный источник
доходов, идеи поиска упрощенного механизма взимания налога неоднократно
брались на вооружение как теоретиками, так и практиками в ходе налоговых
реформ. И в ряде сфер деятельности налоги, относимые по родовому признаку
к категории единых, применяются в настоящее время.
Идеи, лежащие в основе теории единого налога, частично воплощены и в
налоговой системе Республики Беларусь. Согласно Закону «Об упрощенной
системе налогообложения», для субъектов малого предпринимательства
введено право вместо уплаты совокупности республиканских и местных
налогов и сборов уплачивать единый налог, исчисляемый по результатам
хозяйственной
деятельности
за
отчетный
период.
В
данном
случае
установление единого налога можно рассматривать как прогрессивный шаг,
поскольку этим достигается простота и удобство в налогообложении субъектов
малого бизнеса.
Существенное влияние на теоретические аспекты налогообложения
оказала теория пропорционального и прогрессивного налогообложения,
появление
и
развитие
которой
вызвано
необходимостью
поиска
30
«справедливости». Поскольку налог всегда есть ущемление и изъятие
собственности, любая налоговая система так или иначе объективно отражает
соотношение групповых интересов, социальных сил, а также их расстановку.
Согласно идее пропорционального налогообложения, налоговые ставки должны
быть установлены в едином проценте к доходу налогоплательщика независимо
от его величины. Данное положение всегда находило поддержку среди имущих
классов и обосновывалось принципами равенства и справедливости. В
соответствии с прогрессивным обложением налоговые ставки и бремя
обложения налогом увеличиваются по мере роста дохода плательщика налогов.
Сторонниками прогрессивной теории всегда выступали ведущие сторонники
социалистического переустройства общества, а Карл Маркс и Фридрих Энгельс
в своем «Коммунистическом
уничтожением
манифесте»
даже
связывали
ее
с
частной собственности и построением социализма. Данная
теория окончательно сложилась в середине XIX в., но ее элементы встречались
уже в работах А. Смита, а также в работах французских просветителей ЖанЖака Руссо и Жан-Батиста Сэя. Однако все сторонники налоговой прогрессии
так или иначе склонялись к тому, что она более справедлива, так как смягчает
неравенство и влияет на перераспределение имущества и доходов.
Обобщая вышесказанное можно констатировать, что существуют две
полярные точки зрения на место и роль налогов. В одном случае, налог это
«зло» - такая идея, начиняясь еще от Юма, развивалась классиками (Смит, Сэй
и Риккардо), сторонниками теории жертвы. В итоге, данным направлением
налог рассматривался как фискальный инструмент принудительного изъятия
части дохода для формирования бюджета. Налог - лишь легитимный способ
отчуждения частной собственности и ее превращения в общественную. Здесь
нет речи о перераспределении для исправления неравенства или решения иных
задач.
Другая точка зрения предполагает, что налог – «благо». Начало ее
формирования обычно связывают с именем Адольфа Вагнера, однако
фактически ее родоначальниками могут быть признаны меркантилисты
31
(англичане Томас Мэн, Джон Локк; француз Антуан де Монкретьен), поскольку
они предлагали пошлинами регулировать объемы торговли. Идеи Вагнера
продолжала немецкая школа (Л.Штейн, А. Шеффле), а также русские
экономисты И.Х.Озеров, А.А. Соколов. Основные черты второй точки зрения –
признание возможности исправления неравенства в обществе путем налогов.
Второе - активная налоговая политика, как средство воздействия на
экономические процессы. При этом ванная черта подхода - идея возвратности
налога. Совокупный налог – есть стоимость благ производимым государством.
Идея зла и добра трансформировалась в концепции минимальных и
максимальных налогов.
Однако вне зависимости от толкования различными теориями, налог –
как экономическая категория представляет собой основанную на началах
всеобщности, обязательности и индивидуальной безвозмездности форму
обобществления части индивидуальной или корпоративной собственности для
обеспечения общественных потребностей. Налоговые отношения связаны с
фактом перехода права собственности и других вещных прав на денежные
средства (на ранних исторических этапах развития — на иное имущество) в
пользу государства.
Основными характеристиками налога являются:
• Принудительность и односторонний характер - налог взимается не в
силу договора, а в силу осуществления властных прерогатив государства;
• Обязательность
(императивность)
-
уплата
налога
является
обязанностью, а не желанием плательщиков;
• Индивидуальная безвозмездность - в обмен на уплату налога его
плательщики непосредственно не получают товары или услуги;
• Обезличенность - налог не закреплен за конкретным видом расходов;
• Законодательная определенность - налог уплачивается в порядке
и на условиях, заранее определенных законодательными актами, причем такая
выплата не является штрафом, наложенным судом за незаконные действия.
32
2. Общественный сектор и экономическая природа современного налога,
его сущность и функции.
Экономическая
деятельность
современного
государства
осуществляется в широких масштабах и фактически трудно составить
исчерпывающий перечень его экономических функций. Одной из функций
государства является обеспечение эффективного производства общественных
благ (англ. public goods), т.е. благ, доступ к которым имеют все индивиды. При
этом хорошо функционирующая правовая система или макроэкономическая
стабильность также может рассматриваться как общественные блага.
Более строго общественные блага обычно определяются как блага,
которыми коллективно пользуются все члены общества, вне зависимости от
своего участия в их оплате. К общественным благам относятся: оборона,
бесплатное образование и т.п.
В рамках теории общественного сектора под общественными благами
понимается товар, который поставляет государство взамен на деньги
налогоплательщиков.
Как известно, общественные блага в противоположность частным
благам обладают двумя свойствами:
• неконкурентностью (англ. nonrivalness) - потребление общественного
блага одним индивидуумом не уменьшает его количества доступное
другим;
• неисключаемостью (англ. nonexcludability) - технически невозможно или
запредельно дорого исключить кого-либо из пользования этим благом.
Неконкурентность (ее можно также определить как нулевой уровень
издержек
предоставления
общественного
блага
дополнительному
потребителю) означает, что с точки зрения общественной эффективности
возможен доступ к этому благу даже того индивида, который не желает
33
платить за пользование им такую же цену, как другие. В самом деле,
положение этого индивида в данной ситуации улучшается. А благосостояние
остальных не снижается.
С
другой
стороны,
неисключаемость
(или
неприсвояемость)
предполагает, что поставщик общественного блага не в состоянии обособить
свои
экономические
взаимоотношения
с
отдельным
потребителем
от
отношений с другими потребителями. Неисключаемость может возникнуть как
в результате невозможности физически исключить кого-либо из пользования
данным благом, так и вследствие чрезвычайно высоких затрат на исключение в
сравнении
с
возможными
выгодами
продавца.
Неисключаемость
из
потребления может быть полной или неполной, вплоть до «нулевой».
Блага,
которым
присущи
оба
свойства,
называются
чистыми
общественными благами. Если действие свойств ограничено, то это уже
смешанные блага
Чистые общественные блага должны полностью финансироваться за счет
государства, т.к. в них не заинтересован частный инвестор (выплата пенсий
военнослужащим или работникам правоохранительных органов, социальная
помощь инвалидам) или само государство не заинтересовано в частном
финансировании (органы внутренних дел, уголовно-исполнительная система и
т.д. - все, что связано с обеспечением порядка в обществе, т.к. частная тюрьма
или частный пограничный пост будет действовать в интересах частного лица).
Производство
смешанных
благ
может
перелагаться
на
частных
инвесторов. И чем богаче государство, а значит и граждане, тем больше своих
потребностей общество может удовлетворить самостоятельно. Например, в
США и развитых странах Европы финансирование части автомобильных дорог
осуществляется частными инвесторами, которые окупают вложения за счет
взимания платы за проезд
Государство обеспечивает производство следующих видов общественных
благ.
34
1.
Институциональные
общественные
блага
формальные
-
и
неформальные институты, нормы и правила, обязательные для исполнения
всеми
гражданами
национального
государства,
включая
закрепленный
механизм защиты от нарушения.
2. Управленческие системообразующие блага - услуги по управлению
процессом социально-экономического развития общества, включая
постановку и реализацию целей сохранения целостности и развития
общества.
3. Защитные
организационно-институциональные
блага
-
блага,
связанные с механизмом реализации функций государства как гаранта
физической безопасности и безопасности трансакций, реализацией
механизма защиты от нарушения норм и правил, закрепленных в обществе.
Общественный сектор – сектор экономики, производящий общественные
блага. В силу особенностей общественных благ, общественный сектор
представляет собой ресурсы, находящихся в распоряжении государства.
Способность общественного сектора поставлять общественные блага и осуществлять
перераспределение зависит от доходов, которыми он располагает. Обладая законным правом
принуждения, государство имеет возможность извлекать доходы не только за счет
реализации товаров и услуг на рынке, но и за счет налогообложения. Именно налоги основная форма доходов современного государства, обеспечивающая его
функционирование.
В правовом обществе понимание налогов не может не опираться на юридический
аппарат, однако в нем находят свое отражение особенности протекания экономических
процессов в обществе в конкретный исторический момент.
Современные определения налога содержатся как в теоретической и
справочной литературе.
Налоговый
«обязательный
кодекс
Республики
индивидуально
Беларусь
безвозмездный
определяет
платеж,
налог
взимаемый
как
с
организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на
праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления
35
денежных средств в республиканский и (или) местные бюджеты»1. В отдельных
литературных
источниках
в
определение
налогов
вводятся
макроэкономические понятия, обеспечивающие отражение источника налогов.
Так, по мнению Н.Е.Зайца «налоги — это обязательные платежи юридических
и физических лиц в бюджет, устанавливаемые и принудительно изымаемые
государством в форме перераспределения части общественного продукта,
используемого
на
удовлетворение
общегосударственных
потребностей».
Очевидно, что приведенные варианты в целом не противоречат друг другу.
Авторы лишь уточняют определенные детали, соблюдая преемственность.
Определения содержат указание на наличие двух сторон налоговых отношений:
плательщиков налогов (организации и физические лица либо домашние
хозяйства и фирмы) и их получателей (государственные бюджеты разных
уровней).
Историческое развитие понятия «налог» позволило соединить концепции
односторонности движения денежных средств от плательщика государству и
наличия сферы общественных услуг, финансируемых государством в понятии
«индивидуально-безвозмездного» характера налогов. Оно означает, что
возмездность налоговых отношений проявляется не конкретно по отношению к
плательщику налога, но через бюджетно-налоговую систему к обществу в
целом. Плательщики не могут достоверно знать, на какие цели будут
направлены государством уплаченные ими налоги. Таким образом, вопрос
возмездности тесно связан с доверием к государству, к тому, что оно
эффективно
и
в
соответствии
с
основным
законом
(Конституцией)
распорядится полученными средствами.
Налогообложение как процесс представляет собой совокупность
финансово-экономических
и
организационно-правовых
отношений,
возникающих по поводу взимания налогов.
Налоговый кодекс Республики Беларусь. Общая часть от 19 дек. 2002 г. № 166-З //
http://www.pravo.by
1
36
Вопрос о функциях налогообложения до настоящего времени составляет
предмет научных дискуссий. В самом общем плане функции налогов — это
проявление их сущности и свойств в действии. В экономической литературе
приводятся различные трактовки налоговых функций, чаще всего встречается
следующий набор:
• фискальная;
• регулирующая;
• распределительная (перераспределительная);
• контрольная.
Фискальная функция (от лат. fiscus - корзина). Посредством данной
функции формируются и мобилизуются финансовые ресурсы государства для
выполнения общегосударственных или целевых государственных программ.
Первоначально на налоги возлагалась только фискальная функция. Лишь
в первой четверти XX в. мировой и русской финансовой наукой осознается
наличие иных функций налогообложения. И все же все остальные функции
налогообложения можно назвать дополнительными к фискальной, то есть их
реализация не может идти за счет подрыва фискальной функ-ции22.
Можно также сказать, что остальные функции подчиняются принципу
наложения на фискальную. Любой налог, прежде всего, приносит доход в
казну. Но его величина, способ и срок взимания могут быть установлены с
таким расчетом, чтобы реализовать иные функции.
Регулирующая функция направлена на достижение посредством
налоговых механизмов тех или иных задач налоговой политики государства в
сфере национальной экономики и в области международных экономических
отношений.
Регулирующая функция имеет три подфункции: стимулирующую,
дестимулирующую и воспроизводственную.
Стимулирующая подфункция направлена на поддержку развития тех или
иных экономических процессов. Они реализуются через систему льгот и
освобождений от налогов. Например, российская система налогообложения
представляет широкий набор налоговых льгот малым предприятиям,
предприятиям инвалидов, сельскохозяйственным производителям, организациям, осуществляющим капитальные вложения в производство и
благотворительную деятельность, и т.д.
С помощью налогов, льгот и санкций государство также стимулирует
технический прогресс, увеличение числа рабочих мест, капитальные
37
вложения в расширение производства и др. Стимулирование технического
прогресса с помощью налогов проявляется, прежде всего, в том, что сумма
прибыли, направленная на техническое перевооружение, реконструкцию, расширение производства товаров народного потребления, оборудование для
производства продуктов питания и ряда других освобождается от
налогообложения.
Дестимулирующая подфункция, напротив, направлена на установление
через налоговое бремя препятствий для развития каких-либо экономических
процессов. Это осуществляется путем введения налогов на определенные виды
деятельности
Воспроизводственная подфункция предназначена для аккумуляции средств на
восстановление используемых ресурсов. Например, экологический налог имеет
целью частично покрыть расходы государства на воспроизводство природных
ресурсов и стимулирования их рационального использования.
Посредством распределительной (перераспределительной) функции
обеспечивается решение социальной задачи – перераспределения богатства в
обществе, а также решаются народнохозяйственные проблемы, как
производственные, так и социальные: производится финансирование крупных
межотраслевых, комплексных целевых программ - научно-технических,
экономических и др.
С помощью налогов государство перераспределяет часть прибыли
предприятий и предпринимателей, доходов граждан, направляя ее на развитие
производственной и социальной
инфраструктуры, на инвестиции и капиталоемкие и фондоемкие отрасли с
длительными сроками окупаемости затрат: железные дороги и автострады,
добывающие отрасли, электростанции и др.
Перераспределительная функция налоговой системы носит ярко
выраженный социальный характер. Соответствующим образом построенная
налоговая система позволяет придать рыночной экономике социальную
направленность, как это сделано в Германии, Швеции, многих других странах.
Это достигается путем установления прогрессивных ставок налогообложения,
направления значительной части бюджета средств на социальные нужды
населения, полного или частичного освобождения от налогов граждан,
нуждающихся в социальной защите.
38
Контрольная функция. Через налоги государство осуществляет контроль
над финансово-хозяйственной деятельностью организаций и граждан, а также
за источниками доходов и за расходами. Путем денежной оценки сумм налогов
возможно
количественное
сопоставление
показателей
доходов
налогоплательщиков с потребностями государства в финансовых ресурсах.
Благодаря контрольной функции оценивается эффективность налоговой
системы, обеспечивается контроль за видами деятельности и финансовыми
потокам. Через контрольную функцию налогообложения выявляется
необходимость внесения изменений в налоговую систему и бюджетную
политику государства.
Описанное выше разграничение функций налоговой системы носит
условный характер, так как все они переплетаются и осуществляются
одновременно. Часто в одном налоге сочетаются все перечисленные функции.
3. Классификации и основные виды налогов
Многообразие
налогов,
различающихся
по
условиям
обложения,
механизмам взимания и регулирования, обусловливает необходимость их
систематизации и классификации.
Самым первым и наиболее употребительным до настоящего времени
является деление налогов по критерию отнесения налогообложения к
подоходно-поимущественному или к обложению расходов на потребление на
два основных вида - прямые и косвенные.
Прямые налоги накладывают обязательства непосредственно на текущие доходы или
на имущество физических и юридических лиц. Типичным примером подобного налога
является подоходный налог с физических лиц. Применительно к юридическим лицам
важнейший пример – налог на прибыль предприятий. Налоги взимаются с конкретного
физического или юридического лица.
Прямые налоги подразделяются на реальные и личные. Реальными
налогами облагаются отдельные виды имущества налогоплательщика (земля,
недвижимость и т. п.) на основе кадастра - перечня объектов обложения,
составленного на основе их внешних признаков и учитывающего среднюю, а не
39
действительную доходность конкретного объекта. Реальные налоги взимаются в
силу факта владения имуществом независимо от финансового положения и
доходов налогоплательщика. В зависимости от объекта обложения к прямым
реальным доходам относятся: плата за землю, налог на недвижимость,
подомовой, промысловый налог и др.
Личные налоги в отличие от реальных учитывают платежеспособность
налогоплательщика; при их взимании объекты налогообложения (доход,
имущество) определяются индивидуально для каждого плательщика с учетом
предоставляемых ему льгот. В зависимости от объекта обложения различают
следующие виды прямых личных налогов: подоходный с физических лиц, налог
на прибыль корпораций (фирм), налог на сверхприбыль, налог с наследств и
дарений и др.
Косвенные налоги накладывают обязательства на деятельность и продукцию
этой деятельности (товары и услуги). Наиболее существенные примеры косвенных
налогов: НДС, акцизы.
Косвенными налогами облагаются расходы на потребление. Они
представляют собой, по сути, надбавку к цене товара или услуги. К ним
относятся: налог на добавленную стоимость, налог с продаж, акцизы, и др.
Специалисты отмечают неоднозначность подобного деления налогов на два
типа по причине переложения.
Прямые и косвенные налоги имеют свои преимущества и недостатки.
Основным преимуществом прямого налогообложения является то, что прямые
налоги - это более определенный, твердый и постоянный источник доходов
бюджета, они в большей степени соизмеряются с платежеспособностью
налогоплательщиков, расходы же на их взимание относительно невелики. К
недостаткам можно отнести уклонение от уплаты налогов, уменьшение
склонности к сбережениям и инвестициям при повышении налоговых ставок.
Косвенное налогообложение, во-первых, приносит большие доходы в
бюджет, так как имеет источником продажу товаров, во-вторых, косвенные
налоги, будучи заложенными в цену товара, уплачиваются незаметно для
40
налогоплательщика
и,
наконец,
в-третьих,
они
менее
сопровождаются
уклонениями от уплаты, поскольку взимаются в момент приобретения товара.
Недостатки косвенных налогов обусловлены их регрессивным характером, то есть
обратной
пропорциональностью платежеспособности
налогоплательщиков.
Кроме того, косвенные налоги увеличивают цену товара.
Помимо деления налогов на прямые и косвенные принята классификация налогов
в зависимости от уровня органов власти, их устанавливающих. В соответствии с
этим
критерием
налоги
подразделяются
на
общегосударственные,
региональные и местные.
По наличию целевого назначения взимаемого налога различают целевые
и нецелевые налоги. В большинстве современных стран основную роль играют
налоги нецелевые, соответствующие налоговые доходы поступают в бюджет
национального регионального или муниципального уровня. При этом доходная
часть бюджета выступает как единый фонд средств, обеспечивающих
реализацию его расходных статей (налог на добавленную стоимость, налог на
прибыль предприятий, импортные пошлины. В то же время нередко вводятся
специализированные налоги для финансирования конкретных программ
общественного сектора. Как правило, доходы от таких налогов зачисляются в
соответствующие
предназначенные
специализированные
для
целей
внебюджетные
социального
страхования,
фонды,
развития
инфраструктуры соответствующего уровня и т.п. Такие налоги называют
маркированными.
Типичным
примером
подобных
налогов
является
отчисления в дорожные фонды, важнейшим маркированным источником
являются страховые взносы в Фонд социальной защиты населения.
Налог, исчисляемый на основании оценки объекта в натуральных
единицах, называется специфическим. Например, акциз на спиртные напитки,
исчисляемый исходя из содержания в них чистого этилового спирта. При
определении
подобных
налоговых
обязательств
некоторая
ставка
(в
41
национальной денежной единице или на базе одной из мировых валют)
умножается на оценку объекта налогообложения в натуральных единицах.
Вместе с тем большинство налогов ориентированы на оценку объекта
налогообложения в стоимостной форме. Соответственно, объем налоговых
обязательств в этом случае определяется умножением величины налоговой
ставки, описываемой
долевым показателем (в процентах) на полученную
стоимостную оценку объекта налогообложения (имущества, товаров и т.п.).
Такой налог называется стоимостным (адвалорный).
В зависимости от характера изменения доли налогового платежа в доходе
налоги классифицируются следующим образом:
-
Если
данный
показатель,
называемый
средней
нормой
налогообложения, (рассчитываемый для исследуемого конкретного налога или
некоторой группы налогов), растет быстрее, чем доход, то налог называется
прогрессивным.
- Если средняя норма налогообложения для данного налога растет
медленнее дохода, то налог называется регрессивным.
- Особый пограничный случай налога, для которого средняя норма
неизменна, называется пропорциональным налогом.
Когда речь идет о пропорциональном, прогрессивном или регрессивном характере
косвенного налога, как правило, имеется в виду не формула, с помощью которой налог
начисляется по отношению к цене, объему продаж, добавленной стоимости и т.п., а его
фактическое соотношение с доходами плательщиков. Так, акциз, установленный в
твердой сумме с единицы продажи, способен выступать в качестве регрессивного налога по
отношению к доходам.
Различия между пропорциональными, прогрессивными и регрессивными налогами
связаны с неодинаковыми соотношениями предельных и средних норм налогообложения.
Норма налогообложения характеризует ту часть дохода, которая изымается в виде налога.
При пропорциональном налогообложении предельная норма постоянна и равна средней при
любой величине дохода. При прогрессивном налогообложении средняя норма растет, при
регрессивном снижается. Очевидно, это возможно и в том случае, когда предельная норма
остается постоянной в некотором интервале.
42
Постоянство предельной нормы, разумеется, не относится к числу обязательных
свойств ни прогрессивного, ни регрессивного налогообложения. Например, с увеличением
дохода не только средняя, но и предельная норма может возрастать. Средняя норма - это
отношение величины налога к доходу, предельная норма - производная налога по доходу.
Очевидно, росту предельной нормы соответствует такое увеличение доли налоговых
отчислений в доходах, которое все более ускоряется по мере их повышения.
Классификации помогают обеспечить группировку налогов по схожим
признакам, что позволяет систематизировать анализ налогов для выявления
тенденций и выработки направлений совершенствования взимания части
частных доходов на удовлетворение общественных потребностей.
Таблица 1
Признаки
Виды налогов
Признаки
Виды налогов
• с физических лиц По объекту
• имущественные
По субъекту
(домохозяйств)
налогообложения
• с организаций (фирм)
• прямые
По способу
• косвенные
изъятия
(по
степени
налогообложения
По способу
налогообложения
• на потребление
• на доходы
• ресурсные
(рентные)
• кадастровые
• у источника
• по декларации
переложения)
По
бухгалтерскому
источнику
уплаты
• зарплата
• выручка
• доход или прибыль
• себестоимость
По характеру
отражения
- налог на
производство и
в СНС
импорт
По назначению
• общие (без привязки
к конкретному расходу)
• специальные (целевые)
По методу
• пропорциональные
• прогрессивные
• регрессивные
- налоги на доходы
и имущество
Принадлежность • центральные (федеральные,
реск уровню
публиканские)
управления
исчисления
43
• региональные
• местные
• твердые (в абсолютных суммах)
• линейные
• ступенчатые
Контрольные вопросы к теме 1
1.
Можно ли утверждать, что налоги порождены государством?
Какова их связь с государством?
2.
Какова основная особенность налогов? Чем сборы отличаются от
налогов?
3.
Каковы основные признаки налога как экономической категории?
4. Насколько структура налоговых поступлений в Беларуси схожа со
структурами, характерными для стран с развитой рыночной экономикой?
5. Каковы соотношения предельных и средних ставок при
пропорциональном, прогрессивном и регрессивном налогообложении?
6. В чем выражается регулирующая функция налогов?
7. Какова связь между регулирующей и фискальной функцией налогов
8. Каков смысл контрольной функции налогов?
9. Почему налоговые поступления доминируют в структуре
государственных доходов?
10. Что представляют собой прямые и косвенные налоги?
11. Что представляют собой маркированные и немаркированные налоги?
12. Чем специфический налог отличается от стоимостного?
Тема 2 Налоговые системы и принципы их построения
1. Понятие «налоговая система», исторические предпосылки формирования и
развития.
44
Механизм взимания налогов претерпевал изменения по мере развития
государственных форм. Исследователи выделяют три основных этапа
в этом
процессе:
Первый - от древнего мира до конца средних веков. На этом этапе государство определяет общую сумму средств, которую оно хочет получить с
населения, а сбор ее поручает городу или общине. Между государством и
налогоплательщиками, как правило, стоят посредники-откупщики.
Второй - XVI - начало XIX в. (эпоха первоначального накопления
капитала).
Создается
сеть
государственных
финансовых
учреждений,
государство устанавливает квоты и наблюдает за сбором налогов, но роль
откупщиков еще достаточно велика.
Третий - современный этап - с первой трети XIX в. до настоящего
времени. Все функции установления и сбора налогов берет на себя государство,
между налогоплательщиками и государством не существует посредников.
Налоговые формы также
из разрозненных и случайных постепенно
трансформировались в системообразующие
потребностям
той
или
иной
власти.
В
элементы,
результате
соответствующие
формирования
и
совершенствования налоговых отношений по мере перехода от спорадических
изъятий к возникновению институтов, предназначенных для постоянного
обеспечения
управления,
ресурсами
в
результате
разрастающихся
чего
возникли
аппаратов
государственного
непосредственно
налоговые
государства, которые в дальнейшем начали осуществлять воздействие на
экономику в зависимости от целей и направлений проводимой ими политики,
появилось понятие налоговой системы. Можно утверждать, что фактически
государство порождает не налоги, а именно налоговую систему. Под налоговой
системой принято понимать «совокупность налогов, пошлин и сборов,
установленных
государством
и
взимаемых
с
целью
создания
централизованного общегосударственного фонда финансовых ресурсов, а
также совокупность принципов, способов, форм и методов их взимания».
Отдельные авторы обращают внимание на эволюционное происхождение
45
налоговой системы, определяя ее как взаимосвязанную совокупность налогов,
сложившихся в данном государстве под влиянием социально-политических,
экономических и финансовых процессов.
Любая система предполагает не простую сумму свойств ее элементов, но
и появление нового качества самой системы.
Налоговая система строится с учетом опыта, накопленного теорией
налогов, и исторических реалий. Более того, любая национальная налоговая
система функционирует на объективной идеологической базе — комплексе
теоретических и научно-практических положений о налогооблагаемой базе.
Таким образом, под налоговой системой следует понимать основанное на
определенных принципах целостное единство основных ее элементов,
находящихся друг с другом в тесной взаимозависимости и взаимосвязи. Такими
элементами являются (рисунок 2.1):

налоговое сознание, являющееся частью экономического мировоззрения общества, положенного в основу
экономической политики государства. Теория налогов является основой построения налогового
механизма как совокупности налоговых инструментов, применяемых для достижения целей налоговой
политики, а также образует фундамент налогового сознания общества;

иерархия законодательных органов, принимающих на разных уровнях
государственной власти решения о введении либо отмене налога;

система (совокупность) налогов, основанная на законах, определяющих субъектный состав, объекты
обложения, порядок определения базы налогообложения, ставки, перечень льгот, преференций и,
условия их применения, порядок и сроки предоставления отчетности и уплаты, материальную
ответственность за нарушение налогового законодательства;

органы, осуществляющие непосредственно процесс изъятия и контроль
применения законодательных норм;

налогоплательщики во всем многообразии их количественного и
качественного состава;

международные договоры и соглашения, в которых участвует
государство, вовлекая национальную налоговую систему в процессы
международной интеграции.
НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА
46
Налоговое
сознание
Законодательные
органы
Система
(совокупность)
налогов
Налогоплате
льщики
Органы
изъятия и
контроля
Междунаро
дные
договоры и
соглашения
Рисунок 2.1 — Структурная схема налоговой системы
Уровень экономического развития, безусловно, накладывает отпечаток на
социальные
условия
жизни
человека.
Научно-технический
прогресс,
вызывающий повышение роли интеллектуального капитала, способствует
росту общего уровня грамотности, получению специальных знаний и умений.
Однако столь же очевидна и обратная связь: особенности морально-этических
условий, социальных отношений либо способствуют, либо препятствуют
проводимым государством мерам экономической политики.
Налоговое сознание можно определить как социально-психологическую
реакцию субъектов экономической деятельности, опосредующую процесс
формирования и функционирования налогового механизма. Данная реакция
основана
на
представлениях
субъектов
налоговых
отношений
об
обязательности их участия в государственных расходах, о справедливости
налоговых ставок и налоговых отношений, о прозрачности государственных
расходов для членов общества и степени доверия к государству в целом.
Вместе с тем налоговое сознание определяет отношение в обществе к налогам
либо как исключительно фискальному и недемократичному элементу, либо как
к активному экономическому инструменту, позволяющему осуществлять
перераспределение общественных благ в интересах общества и оценивать,
насколько действующая экономическая политика государства соответствует
интересам общества. Налоговое сознание находит отражение и в особенностях
деятельности законодательных органов власти, принимающих основные
налоговые решения, в постановке задач государственным структурам,
47
осуществляющим контроль за сбором налогов, а также в компетенции
последних.
Элементы налоговой системы оказывают взаимное влияние друг на друга
и обеспечивают функционирование налогового механизма представляющего
собой
совокупность
государственного
организационно-правовых
управления
норм, методов
налогообложением
через
и
форм
систему
соответствующих инструментов (ставок, льгот, методик и др.).
Налоговые системы классифицируют:

в зависимости от уровня налоговой нагрузки на экономику. По данному
признаку выделяют системы либерально-фискальные - с уровнем налогового
изъятия до 30 % от ВВП, умеренно-фискальные – нагрузка 30 - 40 %, и жесткофискальные - нагрузка более 40%;

в зависимости от доли косвенного обложения. Системы подразделяют на
подоходные, умеренно косвенные и косвенные. Первые
предполагают
преимущество обложения доходов и имущества и уровень косвенных налогов
не более 35 %. Доля косвенных налогов во вторых составляет 35 – 50 %.
Косвенные системы обеспечивают более 50 % поступлений за счет косвенных
налогов.

в зависимости от уровня централизации различают централизованные,
умеренно централизованные и децентрализованные
признаком
для
классификации
является
системы. Главным
доля
централизованно
устанавливаемых налогов. Она составляет соответственно – более 65 % для
случая централизованной, 55 - 65% - для умеренно централизованной и менее
55% для децентрализованной системы;

в зависимости от уровня экономического неравенства доходов после их
налогообложения. По данному признаку выделяют прогрессивную, при
применении которой экономическое неравенство сокращается, регрессивную,
когда
оно
усиливается,
и
нейтральную,
когда
неравенство
остается
неизменным.
48
2. Принципы построения налоговых систем.
Наука о финансах, опираясь на практический опыт, исследует вопросы
построения оптимальной с точки зрения государства и плательщика налоговой
системы.
Поиском принципов построения такой системы занималась теория
налогообложения с момента своего возникновения. Так, В. Мирабо (1715-1789)
считал оптимальным
единый налог на «чистый продукт» землевладельца,
возражал против наличия в системе косвенных налогов. При этом он
критиковал откупную систему налогов и ратовал за
невмешательство
государства в экономическую жизнь.
Наиболее общий подход к построению налоговой системы был
предложен в XIX в. Жаном С. де Сисмонди, который заключался в том, что
«налог никогда не должен падать на ту часть дохода, которая необходима для
сохранения этого дохода».
Принципы
организации
налоговой
системы
экономическая
наука
определяет с точки зрения влияния налогов на социально-экономическое
развитие общества и благосостояние его граждан.
Принято выделять две группы принципов налогообложения:
• всеобщие, или классические, принципы, которые определяют базовые
характеристики налоговых отношений и в определенной степени
используются в налоговых системах всех стран;
• функциональные, на основании которых задаются условия действия
налогового механизма государств в применительно к соответствующим
конкретным историческим условиям.
49
Всеобщие (классические) принципы оформились в финансовой практике
еще в XVI в., но впервые были научно сформулированы в XVIII в. А. Смитом
(«Исследование о природе и причинах богатства народов»). Их можно считать
универсальным ориентиром, причем ориентиром во многом этического плана.
Принцип справедливости предполагает, что «подданные государства
должны по возможности, соответственно своей способности и силам
участвовать в содержании правительства, то есть соответственно доходу, каким
они пользуются под покровительством и защитой государства». Согласно
принципу определенности, «налог, который обязывается уплачивать каждое
отдельное лицо, должен быть точно определен, а не произволен. Срок уплаты,
способ платежа, сумма платежа — все это должно быть ясно и определенно для
плательщика. Неопределенность обложения развивает наглость и содействует
подкупности того разряда людей, которые и без того не пользуются
популярностью даже в том случае, если они не отличаются наглостью и
подкупностью». Принцип удобности предполагает, что «каждый налог должен
взиматься в то время или тем способом, когда и как плательщику должно быть
удобнее всего платить его». Четвертый принцип — принцип экономии, который
гласит: «каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и
удерживал из карманов народа возможно меньше сверх того, что он приносит
государственному казначейству. Обязывая людей платить, он может тем самым
уменьшать и даже уничтожать фонды, которые позволяли бы им осуществлять
эти платежи с большей легкостью. Неразумный налог создает большое
искушение для контрабанды».
К сожалению, практическая реализация классических принципов
довольно проблематична. Для того чтобы их придерживаться, следует ставить
перед собой простые задачи. А эти универсальные принципы держать перед
глазами как ориентиры, хоть и не достижимые, но правильно задающие
направление движения.
В России идеи А. Смита популяризировал и развивал Н. Тургенев. В
книге «Опыт теории налогов» (1818) особо выделены пять главных правил
взимания налогов:
1) равное распределение налогов — налоги должны быть распределены
между всеми гражданами в одинаковой соразмерности: «Пожертвования
каждого на пользу общую должны соответствовать силам его, то есть доходу.
50
От неравного распределения податей между гражданами рождается ненависть
одного класса к другому, от чего происходит и ненависть к самому
правительству. Французская революция представляет ужасные примеры того и
другого»;
2) определенность налогов — количество налога, время и образ платежа
должны быть определенны, известны платящему и независимы от власти
собирателей;
3) собирание налогов в удобнейшее время — подать с поземного дохода
или с дохода от домов, требуемая в то время, когда сии доходы обыкновенно
получаются, есть подать, требуемая в самое удобное время для платящего. Все
преимущество податей с потребления состоит в том, что каждый платит их
тогда, когда ему заблагорассудится;
4) дешевое собирание налогов — количество пожертвований, делаемых
народом, должно более равняться доходу, получаемому от того
правительством. Сие правило предписывает правительству старание заботиться
о том, чтобы собирание налогов становилось ему сколь возможно дешевле;
5) общее правило при взимании налогов — налог должен всегда быть
взимаем с дохода, и притом с чистого дохода, а не с самого капитала, дабы
источники доходов государственных не истощались. Обстоятельства делают
иногда нарушение сего правила необходимым, иногда извинительным:
необходимым при чрезвычайных случаях, когда граждане должны жертвовать
всем на пользу общую; извинительным при переходе собственности из одних
рук в другие.
Пятый принцип, добавленный Д. Рикардо, а в русской науке описанный
Н. Тургеневым, отражает позицию неоклассической школы по вопросу об
источнике уплаты налога. А. Смит и Д. Рикардо вслед за физиократами в
качестве источника уплаты налогов видели только чистый, а не валовой доход. В
противном случае чрезмерное изъятие (чрезмерность означает использование в
качестве базы капитала, а не чистого дохода) влечет нарушение процесса
расширенного воспроизводства. Акцент на источник уплаты налогов можно
считать проявлением понимания кроме фискальной также и регулирующей роли
налогов, поскольку допускается, что принятие государством тех или иных
налоговых решений все-таки может оказывать влияние на воспроизводственный
процесс.
51
В новых исторических условиях представитель немецкой исторической
школы и один из основателей социально-правовой школы А. Вагнер разработал
новый перечень принципов налогообложения, который одновременно и
дополнил и развил предложенные ранее А. Смитом принципы. Он предлагает
девять основных правил, которые классифицируют в четыре группы. На первом
месте стоят финансовые принципы организации обложения: 1) достаточность
обложения и 2) эластичность (подвижность) обложения. Затем идет группа
народнохозяйственных принципов: 3) надлежащий выбор источника
обложения, т.е., в частности, решение вопроса — должен ли налог попадать
только на доход или капитал отдельного лица или населения в целом; 4)
правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая бы
считалась с последствиями и с условиями их переложения. К третьей группе
правил А. Вагнер относит этические принципы, принципы справедливости: 5)
всеобщность обложения и 6) равномерность. Четвертая группа состоит из
административно-технических правил, или принципов налогового управления:
7) определенности обложения, 8) удобства уплаты налога и 9) максимального
уменьшения издержек взимания.
С развитием экономической системы классические принципы
налогообложения совершенствовались, корректировались и дополнялись. В
результате
к
настоящему
времени
оформились
современные
функциональные принципы налогообложения, отражающие современные
требования
к
налогообложению
со
стороны
государства
и
налогоплательщиков и основные тенденции налоговой политики. Это:
•
всеобщность налогообложения;
•
исключение двойного налогообложения;
•
стабильность налоговой системы в течение достаточно длительного
периода;
•
простота и ясность системы и процедуры уплаты налогов;
•
установление размера налога с учетом возможностей налогоплательщика, то есть уровня его доходов;
•
оптимальность
налоговых
изъятий,
обеспечивающая
достаточное
финансирование государственных расходов, с одной стороны, и отно52
сительно небольшое и равномерно распределенное налоговое бремя
для налогоплательщиков - с другой;
• минимизация затрат на взимание налогов;
• корректировка распределения доходов для обеспечения социальной
стабильности в обществе;
• соответствие налогообложения структурной политике государства;
• воздействие на стабилизацию экономического цикла, уровень занятости,
инфляцию и др.
Налоговая система, учитывающая эти принципы, может стать мощным
стимулом социально-экономического развития.
3. Критерии оценки и показатели налоговой системы
На практике невозможно построить идеальную налоговую систему,
налогообложение в разных странах не следует единому шаблону. Однако это не
исключает возможность использовать отдельные критерии эффективности,
разработанные налоговой теорией.
Американский
экономистом Дж. Стиглиц предложил следующую
систему критериев оптимальной налоговой системы:
- критерий относительного равенства налоговых обязательств. Он
непосредственно связан с идеей справедливости и предполагает распределение
налогов в соответствии с ясно выраженными и одобряемыми обществом
подходами, а также отсутствие дискриминации.
Относительное равенство обязательств достигается за счет равенства по
горизонтали и равенства по вертикали. Равенство по горизонтали означает, что
с налогоплательщиков, находящихся в одинаковом положении, взимается
одинаковый налог. Равенство по вертикали означает, что налоги, которые
уплачиваются лицами, находящимися в разном положении, дифференцируются
в соответствии с этим положением.
Причем речь идет об относительном равенстве, которое определяется,
сообразуясь с некими шкалами, соответствующими представлениям общества о
справедливости. Ключевой вопрос состоит в том, как именно строить
53
подобного рода шкалы, чтобы реально оценивать положение плательщика, с
которым сопоставляется размер налога. Для этого в теории используются два
различных принципа.
Первый
— принцип получаемых выгод. Согласно ему, платежи
дифференцируются в соответствии с теми преимуществами, которые получает
конкретный плательщик от деятельности государства, финансируемой за счет
данного налога. Принцип получаемых выгод применяется по отношению к
некоторым маркированным налогам.
Данный принцип представляется
достаточно естественным. Однако на практике он не является доминирующим.
Его трудно реализовать, когда речь идет о немаркированных налогах. Некогда
А. Смит писал, что богатые должны нести большее налоговое бремя, чем
бедные, поскольку государство охраняет богатство и в большей степени
заботится о привилегированных членах общества. Говоря современным
языком, это была попытка применить принцип получаемых выгод к
налогообложению имущества и доходов. Однако выгоды, достающиеся
отдельному плательщику, на практике идентифицировать трудно. Поэтому
даже в отношении маркированных налогов применить рассматриваемый
принцип не всегда легко. А в отношении
финансирования
перераспределительных программ принцип получаемых выгод заведомо
непригоден, поскольку платежи и выгоды распределяются среди членов
общества принципиально по-разному.
Соответственно в настоящее время большая часть налогов формируется
на основе принципа платежеспособности, впервые обоснованного Дж. С.
Миллем. Согласно этому принципу налоговое бремя должно распределяться в
соответствии с экономическими возможностями плательщиков.
Принцип
платежеспособности
несомненно
соответствует
широко
распространенным представлениям о справедливости. Это объясняет
стремление применять данный принцип максимально последовательно. Однако
на практике вряд ли возможно реализовать его безупречно.
- критерий экономической нейтральности. Центральный вопрос,
рассматриваемый в рамках исследования данного критерия — влияние налогов
на эффективность экономического поведения налогоплательщиков. Высокие
налоги могут послужить причиной неэффективного распоряжения ресурсами,
которыми располагает общество в лице работников и предпринимателей,
54
обязанных уплачивать соответствующие налоги. Хозяйствующий субъект
осуществляет аллокацию своих ресурсов, ориентируясь не только на сигналы
рынка, но и на те сигналы, которые подает налоговая система. Если какой-либо
вид деятельности или ее результат превращается в объект налогообложения,
направлять ресурсы на эту деятельность становится менее выгодно. В итоге
происходит искажение экономической мотивации субъекта, что является
"побочным" следствием усилий по сбору средств для общественных нужд.
Считается, что аккордные или паушальные налоги (фиксированные суммы, не
зависящие от имущественного и семейного положения, годового дохода,
трудовой и инвестиционной активности и любых других факторов, на которые
этот человек способен повлиять) являются неискажающим. Классическим
примером такого типа налогов является практиковавшаяся в течение долгого
периода подушная подать.
Известный из истории так называемый «налог на окна» является примером
искажающего налогообложения. Способ налогообложения строений, который
довольно широко использовался в Западной Европе в эпоху абсолютизма
предполагал облагать больший дом более высоким налогом, чем меньший,
поскольку размер строения косвенно характеризует платежеспособность
владельца. Величина постройки измерялась числом окон, которые она имеет.
После введения налога на окна большие дома стали строиться с малым числом
окон. Искажающее действие налога в конечном счете воплощается в изменении
уровня аллокационной эффективности, что проявляется в форме отказа от
наиболее привлекательных, вариантов потребления или производства, которые
отвечали бы предпочтениям субъекта при отсутствии налога и производстве
замены в структуре производства и потребления.
Искажающие налоги могут активно способствовать предотвращению
отклонения индивидуальных издержек от общественных и выполнять
регулирующую (корректирующую) издержки роль. Однако на практике доля
таких налогов мала. Отсутствие или относительная слабость искажающего
воздействия называется экономической нейтральностью налогообложения и
означает, что вмешательство государства в данном случае, хотя и ограничивает
возможности плательщиков, изымая у них часть средств, все же оставляет
55
доступными те варианты поведения, которые характеризуются наивысшей
аллокационной эффективностью.
Таким образом, можно сформулировать критерий экономической
нейтральности: Налог рассматривается как неискажающий в том случае, если
экономические агенты не могут таким образом изменить свое экономическое
поведение, чтобы достичь снижения своих налоговых обязательств.
- критерий организационной простоты. Предполагается, что при
прочих равных условиях, эффективность налогообложения тем выше, чем
ниже издержки сбора налогов. Затраты на обслуживание налоговой системы
складываются, во-первых, из расходов на содержание налоговой службы, вовторых, из затрат времени и средств плательщиков, требующихся для
выполнения налоговых обязательств, включая перечисление средств в бюджет
и документирование соответствующих действий, и, в-третьих, из расходов на
оплату
услуг
налоговых
консультантов,
адвокатов
и
других
лиц,
обеспечивающих квалифицированную трактовку налогового законодательства
и разрешение конфликтов, которые возникают в ходе его применения.
Согласно данному критерию, чем проще налоговая система, тем с меньшими
издержками формируются доходы государства. На практике затраты на
содержание налоговой службы и связанную с налогами нормотворческую
деятельность, а также затраты экономических агентов (в денежной форме и в
виде потерь времени), неизбежно возникающие в связи с выполнением ими
налоговых обязательств, весьма высоки. Затраты, связанные с деятельностью
налоговых органов, во многом зависят от набора конкретных налогов,
представленных в налоговой системе.
- критерий гибкости налогообложения. Термином "гибкость"
обозначается соответствие налогообложения динамике макроэкономических
процессов. Гибкие налоги функционируют как встроенные стабилизаторы.
Такими свойствами обладает, например, налог на прибыль предприятий, для
которого объем налоговых платежей существенно зависит от фазы
экономического цикла. В фазе подъема налог сдерживает переход к буму, а
фазе спада сокращение прибыли предприятий естественным образом
56
снижает долю этого налога в цене их продукции. Аналогичный
стабилизационный эффект характерен и для налога на доходы физических
лиц (особенно в случае прогрессивной шкалы).
Гибкость налога зависит не только от характера налоговых обязательств
как таковых, но и от их надлежащей синхронизации с макроэкономической
динамикой. Гибкость относится к тем характеристикам налогов, которые имеют
отношение к эффективности налоговой системы.
- критерий прозрачности налогообложения. Данный критерий
оценивает
степень доступности пониманию налогоплательщиком
действующей системы налогообложения.
Очевидно, что не существует налога, который идеально соответствовал бы всем
описанным критериям одновременно. Определение принципов построения
системы налогов предполагает компромисс, однако объективные
критерии делают его осмысленным.
Для оценки качества действующей налогов налоговой системы часто
применяют
коэффициенты
эластичности
и
динамичности
налогов.
Эластичность налога — относительное изменение объема его поступлений при
неизменной методике исчисления налога по отношению к относительному
изменению базы налогообложения. Эластичность является показателем
гибкости налоговых инструментов. Коэффициент эластичности определяется
формулой
Эластичность
налоговых
=
поступлений
Процентное изменение налоговых поступлений
(при неизмененной методике исчисления налога)
Процентное изменение базы налогообложения
В расчетах для экономики в целом вместо показателя изменения базы
налогообложения можно использовать показатель изменения ВВП
Эластичность по ВВП =
где
 АТ
 GDP
АТ
,
GDP
(2.3.1)
— изменение налоговых поступлений при неизменной методике;
— изменение валового внутреннего продукта.
57
Налоговую систему можно считать эластичной, а налоговое регулирование
эффективным, если коэффициент эластичности больше единицы. Такой
коэффициент свидетельствует об увеличении поступлений налогов без
увеличения
налоговых
ставок
или
изменении
количества
налогов.
Эластичность считается особенно важной для стран, где рост государственных
расходов опережает рост ВВП. Эластичность достигается главным образом за
счет быстро развивающихся отраслей экономики в случае, когда налоговые
ставки носят прогрессивный характер и взимаются со стоимостной, а не с
натуральной базы.
Динамичность налога — отношение изменений суммы собранного налога
к относительному увеличению ВВП.
Математически формула расчета коэффициента динамичности выглядит
следующим образом:
Динамичность =
Т
,
GDP
причем в данной формуле
(3.9)
Т
обозначает изменение налоговых
поступлений, учитывающих и изменение методики расчета.
Если изменения в методике расчетов вызывают увеличение суммы налогов,
то
динамичность
превысит
эластичность,
т.к.
фактические
налоговые
поступления больше суммы, которая была бы получена при неизменной
методике.
Динамичность актуальнее для оценки эффективности нововведений, чем
эластичность, поэтому для оценки эффективности налогового регулирования
этот показатель наиболее удобен.
Для оценки эффективности используется показатель продуктивности сбора
доходов. Фактически он предполагает выявление разницы между показателем
начисленных налогов и фактически уплаченных в бюджет, то есть в основе его
исчисления лежит величина налоговых недоимок. Показатель продуктивности
сборов можно исчислить как отношение фактической налоговой нагрузки к
58
номинальной налоговой нагрузке. Можно также использовать показатель доли
недоимок по отношению к ВВП.
Эффективность налогообложения оценивается сравнением показателей
номинальной и реальной ставки налоговых изъятий. Соотношение показателей
реальной и номинальной ставки свидетельствует о наличии льгот, которыми
активно пользуются налогоплательщики, а отклонение фактической ставки от
предельной (маржинальной), например, в случае подоходного налога, может
свидетельствовать о неэффективности предельной ставки.
Для анализа особенностей налоговой системы конкретного государства
применяют тест Вито Танзи. Ученым предложено восемь показателей,
определяющих особенности системы налогов конкретной страны:
 индекс концентрации. Показатель характеризует наличие небольшого
количества
налогов,
которые
в
значительной
степени
обеспечивают
формирование доходов бюджета (например, НДС в РБ) при не слишком
высоких налоговых ставках;
 индекс дисперсии. Предполагает изучение удельного веса налогов с
низким объемом поступлений;
 индекс эрозии. Показатель отличия фактической базы налога от
плановой;
 индекс запаздывания сбора. Индекс учитывает наличие недоимок по
налогам;
 индекс конкретности. Показатель анализа сложности налоговой системы
с точки зрения наличия большого количества налогов, имеющих конкретные
ставки;
 индекс объективности. Определяет сложность объективного исчисления
базы налогообложения;
 индекс обеспечения сбора. Отражает, насколько полным является сбор
налогов;
59
 индекс издержек при сборе налогов. Эффективность сбора налогов
характеризуется также затратами, связанными с поступлением налогов в
бюджет.
Для
анализа
особенностей
налоговой
системы
часто
используют
соотношения величины прямых и косвенных налогов. С точки зрения
налогового регулирования данное соотношение также представляет интерес,
поскольку прямые налоги в большей степени соответствуют экономическим
подходам к регулированию поведения налогоплательщиков, тогда как
косвенные — административным методам регулирования.
4.Налоговая система Республики Беларусь.
Начало создания налоговой системы Республики Беларусь положено
образованием суверенного государства РБ. С 1 января 1992 г. вступил в силу
закон «О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь», а
также ряд других законов, заложивших правовую базу налогообложения в
республике («О налогах на доходы и прибыль предприятий, объединений,
организаций», «О подоходном налоге с граждан», «О налоге на недвижимость»,
«О платежах за землю», «О налоге на добавленную стоимость», «Об акцизах» и
др.).
В настоящее время основы налогообложения на длительный период закреплены в Налоговом кодексе Республики Беларусь.
Формирование налоговой системы происходило в условиях фискального
кризиса начала 1990-х гг., характерного для всех стран с переходной
экономикой
и
обусловленного
сокращением
доходов
бюджета
и
возрастающими расходами на стабилизацию экономики.
Причиной фискального кризиса было сокращение налоговой базы из-за
резкого спада производства. В то же время, несмотря на падение налоговых
поступлений, уровень государственных расходов оставался достаточно высоким.
Это было связано прежде всего со стремлением государства поддержать
крупные предприятия для сохранения производственного потенциала страны, а
60
также со значительными расходами на социальную защиту и предоставление
различных социальных услуг населению.
Налоговая система Беларуси создавалась по образцу европейских
налоговых систем, включала схожие налоговые платежи и ориентировалась на
европейские налоговые ставки по основным видам налогов.
В течение 1992-2007 гг. налоговая система Беларуси подвергалась
многочисленным
корректировкам
при
сохранении,
однако,
изначально
заложенных принципов, методов и форм налогообложения. За прошедшие 15 лет
произошло снижение ставок практически по всем основным налогам, несколько
улучшилась структура налогообложения за счет объединения ряда налогов,
уплачиваемых от одной налоговой базы, ужесточились штрафные санкции за
налоговые нарушения.
Существенным изменениям подверглись и внебюджетные фонды. В
целях усиления контроля за использованием государственных средств
большинство внебюджетных фондов в 1998 г. было преобразовано в целевые
бюджетные фонды. Одновременно были введены новые формы целевых сборов
и образованы новые бюджетные фонды (например, в 1999 г. -
фонд
стабилизации экономики производителей сельхозпродукции и продовольствия).
По итогам работы за 2006 год уровень централизации, представляющий
собой отношение всех доходов государства, аккумулируемых в рамках
бюджета, к валовому внутреннему продукту (далее – ВВП), составил 48,3
процента.
Величина налоговой нагрузки на экономику, характеризующая долю
налогов и платежей в целевые бюджетные фонды в ВВП с учетом отчислений в
Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты
(далее
–
ФСЗН)
составила
42,8
процента.
В
указанном
показателе
контролируемые налоговой службой поступления занимают 30 процентов в
ВВП, отчисления в ФСЗН – 11,7 процента, налоговые платежи, взимаемые
таможенными органами, – 1,1 процента.
61
Таблица1. Информация об уровне налоговой нагрузки за 2005-2006 гг.
Наименование показателя
2005 год
2006 год
Отклонение, (+/-)
Уровень централизации с учетом отчислений в
48,4
48,3
-0,1
ФСЗН, в % к ВВП
Налоговая нагрузка с учетом отчислений в ФСЗН,
43,7
42,8
-0,9
в % к ВВП
Косвенные налоги, в % к ВВП
18,9
17,8
-1,1
Прямые налоги, в % к ВВП
9,5
9,2
-0,3
Смешанные налоги, в % к ВВП
3,7
4,1
0,4
Отчисления в ФСЗН, в % к ВВП
11,6
11,7
0,1
Справочно: показатель налоговой нагрузки с учетом регистрационных и лицензионных сборов,
государственных пошлин, налоговых доходов от внешнеэкономической деятельности, отчислений в
ФСЗН в 2006 году составил 45,7 процента, без учета ФСЗН – 34,0 процента.
В структуре налогов, принимаемых для расчета налоговой нагрузки без
учета отчислений в ФСЗН, выделяют три основные группы: косвенные, прямые
и смешанные налоги (см. рисунок 2.4.1).
Рисунок 2.4.1 Структура налоговых поступлений в бюджет Республики Беларусь,
учитываемых при расчете величины налоговой нагрузки, за 2006 год
Т.о., сложившаяся в Беларуси налоговая система формирует налоговое
бремя, оказывающее достаточно сильное давление на экономику.
Налоговая система Беларуси в настоящее время является реальным
инструментом экономического регулирования, воздействующим на сокращение
инфляционного спроса и обеспечивающим достаточно стабильные поступления в бюджет.
Контрольные вопросы к теме 2
62
1. Перечислите применяемые на практике критерии оценки налоговых систем.
2. В чем заключается смысл относительного равенства налоговых обязательств?
3. Чем принцип платежеспособности отличается от принципа получаемых
выгод? В каких случаях применяется каждый из них?
4. Какому истолкованию справедливости в наибольшей степени отвечает
принцип дифференциации налогов в соответствии с различиями в
платежеспособности?
5. Какие обстоятельства затрудняют применение принципа
платежеспособности для дифференциации налогообложения?
6. Что представляют собой равенство по горизонтали и равенство по
вертикали?
7. Что такое экономическая нейтральность налога?
8. Приведите примеры искажающего и неискажающего налога.
9. Что представляют собой корректирующие налоги?
10. Что такое организационная простота налогообложения?
11. Приведите примеры издержек, порождаемых сложностью налоговых
систем.
12. В чем состоит критерий гибкости налогообложения?
13. В силу каких причин критерии оценки налоговых систем не вполне
согласуются между собой?
14. Может ли налог, ставка по которому составляет 10% к цене товара, быть
прогрессивным или регрессивным?
15. Если на всех граждан возложена обязанность выплачивать в виде налога
одинаковую сумму, будет ли такой налог отвечать требованиям равенства по
горизонтали и вертикали?
16. Представьте себе, что некий индивид с целью избежать налога на окна
решил поселиться в доме без окон, что позволяет ему на законном основании
не осуществлять платежей в пользу государства. Имеет ли место в этом случае
искажающее действие налога?
63
Тема 3. Налоговая нагрузка: проблемы анализа
1.Измерение налогового бремени.
В процессе развития статистических и математических методов в
экономике
разработаны
характеризующих
подходы
налоговую
к
оценке
систему.
Чаще
различных
всего
в
индикаторов,
современной
экономической науке для анализа экономических процессов используется
показатель налоговой нагрузки на экономику или налогового бремени.
Налоговое бремя — обобщенная характеристика действия налогов,
указывающая на долю изъятий в совокупном доходе государства, а также в
доходах отдельных категорий плательщиков. Наиболее распространенным
показателем, используемым в международной практике, является доля налогов
в ВВП:
TB 
TI
 100%,
GDP
(3.1.1)
где TB — налоговая нагрузка на экономику страны;
TI — величина налоговых доходов государства;
GDP — валовой внутренний продукт.
Валовой
внутренний
продукт
представляет
собой
совокупный
источник уплаты налогов, являющийся результатом взаимодействия всех
факторов производства.
Исчисление налогового бремени на макроуровне производится не только
для всего народнохозяйственного комплекса, но также и в разрезе отраслей.
Индивидуальные показатели налоговой нагрузки могут быть рассчитаны как
для организации, так и для физического лица. В последнем случае в
знаменателе математической дроби используется сумма причитающегося
физическому лицу дохода.
Данный показатель используется для:
 сравнительного анализа налоговой нагрузки как внутри страны ,
так и в разных странах:
64
 развития государственной налоговой политики, прогнозирования
доходов бюджета;
 совершенствования социальной политики посредством анализа
распределения налогового бремени;

осуществления
налогового
регулирования
на
уровне
макро-
и
микроэкономики.
Как правило, отдельно исследуются номинальная и реальная налоговая
нагрузка. Номинальная представляет собой фискальный потенциал
действующей налоговой системы и определяется как отношение исчисленных
налогов к соответствующему показателю (ВВП, выручке, доходу), реальная —
учитывает фактически внесенные в бюджет и внебюджетные фонды денежные
средства. С учетом комплекса мер, предпринятых для обеспечения
своевременности и полноты налоговых поступлений в бюджет, разница между
номинальной и реальной нагрузкой в нашей стране минимальна. Более того,
система плановых платежей по большинству налогов, применяемая налоговым
законодательством, гарантирует приближение реальной нагрузки к
номинальной и в будущем.
Российский налоговед Т.Ф. Юткина увязывает выявление оптимальной
величины налоговой нагрузки с определением налогового потенциала. В
качестве стоимостной характеристики этого понятия автор предлагает
рассматривать разность между суммарной величиной выручки (СВВ) от
реализации продукции и средней величиной инвестиционных потребностей
(ВИПТ), а также суммой налогов, включенной в суммарную выручку.
Тогда, под налоговым потенциалом можно понимать средства
национальной экономики, позволяющие осуществлять расширенное
производство в будущем, что обеспечит увеличение поступлений в бюджет за
счет расширения налоговой базы. Фактически потенциал обеспечивают
средства, оставшиеся у экономических агентов после налогообложения и
позволяющие обеспечивать расширенное воспроизводство.
65
Для
качественной
оценки
налогового
потенциала
чрезвычайно
показательным является абсолютный показатель налоговой нагрузки в расчете
на душу населения (таблица 3.1), а также располагаемой доход после
налогообложения на душу населения(таблица 3.2).
Таблица 3.1 — ВВП в расчете на душу населения, долл. США
Год
Беларусь
Швеция
США
2006
8100
32200
43800
Российская
Федерация
12200
И с т о ч н и к: https://www.cia.gov/library/publications/the-worldfactbook/rankorder/2004rank.html
.
Таблица 3.2 — Определение налогового потенциала на душу населения за
2006 год, долл. США
Валовой внутренний
продукт на душу населения,
долл. США
Налоговая нагрузка, %
Беларусь
8100
42,8
Россия
12200
36,8
Швеция
32200
50,1
США
43800
28,2
Страна
Располагаемый доход после
налогообложения на душу
населения, долл. США
(cт. 2 – ст. 2* ст. 3 / 100)
4633,2
7710,4
16067,8
31448,4
И с т о ч н и к: собственная разработка автора на основании данных: www.un.org;
www.nalog.by; http://www.oecd.org/dataoecd/44/41/39494985.pdf
Данные таблицы 3.2 свидетельствуют о том, что простое сравнение
величины налоговой нагрузки, сформировавшейся в разных странах, не дает
полной картины без учета иных показателей экономического развития.
Так, более «демократичные» уровни нагрузки в России и Беларуси по
сравнению со Швецией сами по себе не свидетельствуют об успехах в
налоговой политике наших стран. При сравнительно большом уровне налогов
Швеция обеспечивает как более высокие социальные стандарты жизни, так и
66
достаточно серьезный налоговый потенциал экономики. Сравнивая
соответствующие показатели по США и Швеции, можно сделать выводы о том,
что, с одной стороны, налоговая нагрузка 50,1 % означает исторически
сложившуюся высокую социальную ориентированность экономики Швеции по
сравнению с американской экономикой, с другой — что величина налогового
потенциала Швеции исторически достаточна для поддержания высокого
социального стандарта в этой стране.
Следует заметить, что показатель «налоговый потенциал», как правило,
используется в науке и в несколько ином значении. Так, по мнению Е.Ф.
Киреевой данный показатель следует
поступлений,
который
можно
определять
обеспечить
как уровень налоговых
при
использовании
баз
налогообложения со средней интенсивностью
2. Концепции минимальных и максимальных налогов. Нижняя и верхняя границы
налогообложения.
Налоговые концепции находятся в тесной зависимости от видения роли
государства в обществе, исторических концепций и практических моделей
гражданского общества. В основе ныне существующих концепций лежат три
подхода.
Один из них - результат влияния европейско-средиземноморской
традиции, когда в итальянских городах-республиках времен Ренессанса
возникали первые зачатки гражданского общества. Эта традиция хорошо
отражена Н. Макиавелли. Он формулирует и подчеркивает такие важнейшие
ценности
гражданского
общества, как
мир
и
безопасность граждан,
наслаждение своим имуществом и богатством, право каждого иметь и
отстаивать свои убеждения.
67
Другой подход связан с континентально-европейской традицией,
формировавшейся под влиянием немецкого культурного круга. Появлению
свободного гражданина во многом способствовала гильдия как одна из первых
форм объединения ремесленников, торговцев, как первая форма ассоциаций,
защищавших их и оказывавших влияние на процесс управления городами.
Третий
формировался
под
воздействием
либеральной
англо-
американской традиции: Дж. Локк, отстаивавший право частной собственности
на основе естественного права и свободы; А. Смит, объявивший модернизацию
и саморегуляцию необходимыми компонентами гражданского общества; Т.
Пейн с его концепцией минимального государства, подразумевающей
самостоятельное гражданское общество и весьма ограниченную роль
государства как необходимого зла; А. де Токвиль, описавший демократию в
Америке; Д. С. Милль, создавший образец отношений государства и
гражданского общества, не зависящего от государства.
На рубеже XVIII – XIX веков в Англии, где впервые начался
современный экономический рост доминировали представления
том, что
государственные расходы следует ограничить. Государство исключительно
предназначено для защиты от внешних угроз и поддержания закона и порядка.
Соответственно
для финансирования этих минимальных расходов должно
осуществляться за счет невысокого уровня налогов. Пик государственных
расходов и соответственно поиска источников их финансирования приходился
на наполеоновские войны.
В 1886 году в США федеральные доходы составляли 3% от ВВП, при
основная доля налоговых доходов принадлежала акцизам.
С третьей четверти XIX ситуация постепенно изменяется Немаловажная
причина изменений – попытки Франции и германии догнать стран лидеров. В
этих странах не было твердого убеждения в необходимости минимального
государства. Национальные традиции, а также влияние последствий аграрной
эпохи допускали государственное участие в обеспечении индустриализации
стран и обеспечении конкурентных условий для развития внешней торговли.
68
Развивается индустриальное общество и старую демократию сохранить
не возможно,
расширение избирательного права, участие низкодоходных
слоев в политическом процессе расширяется.
С конца XIX века уже и в Америке возникли идеи о том, что по мере
развития
и увеличения объемов производства государственные расходы, а
следовательно и налоги должны расти. Однако считалось, что темпы
относительного роста расходов и налогов не должны превышать роста
экономики.
Стремительный рост государственных расходов начался в 20-е гг. и был
обусловлен Первой мировой войной и необходимостью мобилизации
значительных
финансовых
ресурсов.
Последующая
индустриализация,
увеличение налоговых доходов, рост социальных обязательств государства
обусловили дальнейшее увеличение государственных расходов. В это время
немецкий экономист А.Вагнер, один из разработчиков системы социального
страхования, выдвинул тезис о неизбежном росте государственной доли в
экономике по мере экономического развития, получившей впоследствии
название «закона Вагнера». Закономерность роста роли государства в
экономике Вагнер выводил из наблюдений за динамикой государственных
расходов в западных странах. Он выделил несколько групп государственных
затрат и пытался доказать, что в каждой из них расходы, затрачиваемые на
выполнение
государственных
функций,
будут
расти
быстрее,
чем
общественное производство. И это не зависит от политической и социальной
природы общества, в котором проявляется такая закономерность: ускоренный
рост общественных затрат задан природой современной индустриальной
экономики. Именно в усложнении экономической жизни заложены причины
расширения правительственных функций. Недостаток финансовых средств
может временно сдерживать государственную активность, но в долгосрочной
перспективе рост масштабов государства неизбежен. Данная
концепция
признавала активную роль государства и его возможность приносить доходы.
69
Даже
в
Англии
возникали
новые
расходные
программы,
что
обеспечивалось ростом налогов.
В 1842 году в Англии введен подоходный налог, позволяющий снизить
таможенные тарифы, в 1894 – впервые вводится прогрессивный налог на
наследство. Изменения в налоговой системе
позволяли
повысить ее
привлекательность для широких слоев населения, поскольку проповедовался
принцип более высокого обложения наиболее обеспеченных слоев. Принимая
во внимание тот факт, что электоральное поле существенно расширилось,
данные меры можно рассматривать как результаты политического развития
общества.
В 1893 принят и после долгих дебатов в 1913 введен подоходный налог в
Америке, предназначенный в первую очередь для строительства военного
флота.
С начала ХХ века концепция минимального государства перестала быть
актуальной.
Исследователи обратились к проблемам и представлениям о
верхних пределах налогового бремени.
Главное отличие концепций заключается в том, что
возможности
мобилизовать
доходы
–
менее
ограниченность
надежный
инструмент
сдерживания вмешательства государства в экономику. И если минимальное
государство
частные
–
идеологическая конструкция, основанная на мысли, что
инвесторы
существование
лучше
предела
распоряжаются
налогообложения
своими
–
средствами,
гипотеза,
то
требующая
эмпирической проверки в каждой стране.
Несмотря на закон Вагнера у стран – лидеров налоги долго не росли
быстрее ВВП, однако мировая война изменила ситуацию.
Величина налоговой нагрузки во много зависела от уровня создаваемого
валового внутреннего продукта. Так, у аграрных обществ к 1914 году нельзя
было забирать более 15% доходов, поскольку более высокая нагрузка
сдерживала бы рост из-за невысокого уровня располагаемого дохода.
Индустриализация стран Европы и США, позволяющая обеспечить более
70
высокий уровень добавленной стоимости дала возможность увеличивать
перераспределение ВВП.
К 1937 году в развитых странах доля налогов возросла в 2 раза и
достигла 22% по сравнению с 10% в 1913. После второй мировой войны
перераспределялось 25-30% ВВП. Возникла необходимость развивать систему
налогового администрирования, что дополнительно
удорожало налоговую
систему для общества.
По мере развития постиндустриального общества растет количество и
качество государственных услуг, а следовательно и налогов, обеспечивающих
их финансирование.
Но в 1970-х гг. начался финансовый кризис, причем преимущественно в
странах, где существовала высокая налоговая нагрузка (Швеция), поскольку
отсутствие заинтересованности бизнеса в развитии из-за высоких налоговых
изъятия стимулировало смену налоговой юрисдикции, а также уклонения от
уплаты налогов. Тезис о верхних границах налогообложения потерял
популярность.
К началу 80-х гг. сформировались современные системы пенсионного
обеспечения, пособий по безработице, семейных пособий, государственного
финансирования
образования
и
здравоохранения,
характерные
для
индустриально развитых стран, что стало основанием для того, чтобы называть
государства с такой системой социальной поддержки – «государствами
благосостояния», а саму рыночную систему – «социально ориентированной
экономикой». Государственные расходы в этих странах к 1999 г. составляли от
32,7 % в США до 60,2 % – в Швеции. В результате был заложен значительный
инерционный
потенциал
роста
социальных
расходов,
связанный
с
демографической ситуацией и старением населения. По расчетам Европейской
комиссии, только вследствие этого фактора в ближайшие 40 лет большинство
стран ЕС будет вынуждено увеличить долю государственных расходов в ВВП
как минимум на 4–8 процентных пункта, при этом компенсировать такое
повышение фактически будет нечем.
71
Финансовый кризис 1990-х потребовал реформ.
Снова приобрела
популярность идея предела налоговой нагрузки, за которым экономика
переставала быть эффективной, развивалась теневая экономика и т.д.
Современная
перераспределение
экономическая
вносит
теория
искажения
утверждает,
в
что
оптимальный
любое
режим
функционирования экономики, создаваемый рыночными силами. Чем выше
госрасходы, тем выше эти искажения. Согласно теории альтернативных
издержек перераспределение ведет к потерям. По оценкам, сделанным для
американской экономики, такие потери составляют примерно 30 % от
перераспределяемых средств.
Одним из первых на угрозу кризиса «налогового государства» обратил
внимание Й.Шумпетер, который предположил, что рост государственных
возможностей мобилизовывать доходы вызывает увеличение социальных
обязательств и дальнейшее увеличение налогового бремени, что в перспективе
несовместимо с экономическим ростом.
Целевым параметром бюджетной политики экономического роста в
настоящее
время
должна
служить
обоснованная
оптимальная
доля
государственных расходов, а, следовательно, и налогов, в отношении к ВВП.
Данный показатель
не является универсальным и подлежит изучению в
рамках отдельной экономики с учетом экономических и социально-культурных
традиций.
3. Налоговое бремя и экономический рост.
В современной теории существуют две противоположные точки зрения
на характер влияния налоговой нагрузки на экономический рост. Согласно
первой, чем меньше доля государства – тем динамичнее развивается
экономика; представители другой утверждают, что рост доли государства в
72
ВВП является общемировой тенденцией, характеризующей уровень развития
страны.
Можно предположить, что и та и другая точки зрения правомерны для
определенных
экономических
условий.
На
определенной
стадии
экономического развития увеличение госрасходов оказывает позитивное
влияние на экономический рост, что обусловлено расширением функций и
соответственно затрат государства. Однако при дальнейшей экспансии влияние
государственных
расходов
на
экономический
рост
оказывается
отрицательным. Это объясняется тем, что перераспределение ВВП через
бюджет или иные государственные институты имеет свою цену.
Вместе с тем целесообразность государственного финансирования
отдельных видов экономической деятельности обусловлена значительным
экстернальным эффектом последних (их результатами может пользоваться все
общество). В таких случаях чисто рыночные силы могут и не обеспечивать
достижения социального оптимума.
В экономической теории анализ налоговой нагрузки с точки зрения ее
влияния на экономический рост, как правило, базируется на учете следующих
факторов и гипотез:
Согласно кейнсианской теории, если в экономике наблюдается
неравновесие, то увеличение госрасходов ведет к расширению совокупного
спроса и, следовательно, производства. Рост государственных расходов
вызывает увеличение объема производства на величину, равную произведению
первоначального прироста государственных закупок на мультипликатор
расходов, поэтому государственные расходы могут оказать стабилизирующее
либо дестабилизирующее воздействие на объем производства на различных
стадиях экономического цикла. При этом следует отметить, что различные
модели
демонстрируют
существенные
расхождения
значений
мультипликатора, что обусловлено, с одной стороны, тем, что природа
экономических взаимосвязей не до конца выяснена, а с другой – тем, что
экономика с течением времени эволюционирует. Модель мультипликатора
73
государственных расходов имеет несколько упрощенный характер, так как она
показывает сущность взаимосвязи между госрасходами и объемом выпуска,
при этом предполагается, что другие факторы остаются неизменными, в
частности, объем инвестиций и совокупное предложение. Данная модель не
позволяет проанализировать, как прирост расходов влияет на цены и объем
производства.
Одновременно с повышением государственных расходов в период
экономического спада кейнсианская теория предлагает снижать налоги, что
возможно при увеличении бюджетного дефицита и государственного долга.
Опасность такой политики заключается в нарушении макроэкономического
равновесия и росте инфляции. В силу этого современные государства, включая
социал-демократические правительства, традиционно ориентированные на
практику государственного перераспределения, отказались от проведения
антицикличной сознательно затратной политики оживления государственного
спроса.
В
неоклассической теории экономического роста
рассматривается
как
производственная
функция.
В
экономика
зависимости
от
спецификации этой функции делаются различные выводы о факторах
экономического роста. Неоклассическая теория утверждает, что в экономике,
полностью находящейся в равновесии, экономический рост зависит только от
уровня технологии (Ростоу) и политика госрасходов и налогов не может на
него повлиять. Она может оказывать влияние только до достижения точки
равновесия.
Противоположной точки зрения придерживаются представители нео- и
посткейнсианских теорий. Они утверждают, что в состоянии равновесия
госрасходы и налоги также могут оказывать влияние на рост через механизм
мультипликатора-акселератора и сверхмультипликатора Хикса. Экономисты,
представляющие новую классическую теорию (Фридмен), также показали,
что не только на пути к равновесию, но и в состоянии равновесия темпы роста
являются эндогенными, т.е. на них можно влиять, в частности с помощью
74
фискальной политики (Barro, 1990; Glomm; Ravikumar, 1994 ). Общий вид
связи между размером госрасходов в ВВП и темпом экономического роста в
модели Барро оказывается нелинейным, так как госрасходы наряду с налогами
влияют на экономический рост. В результате установлено, что если доля
госрасходов в ВВП низка (приблизительно менее 1/3), то их расширение имеет
позитивный эффект, а если велика (например, выше 2/3), то негативный.
Согласно моделям эндогенного роста, налоги влияют на долгосрочные темпы
экономического
роста,
однако
подобный
эффект
может
быть
как
положительным, так и отрицательным. Общий характер связи между
налоговой нагрузкой и экономическим ростом в моделях данного класса
зависит
от
оценки
эффективности
государственных
расходов.
Для
обеспечения наиболее достоверных расчетов в модель введены разные типы
госрасходов
(инвестиции
и
потребление),
по-разному
влияющие
на
экономический рост. В ряде эмпирических исследований показано, что многие
виды предоставляемых государством услуг или осуществляемых им расходов
оказывают значимое положительное влияние на развитие экономики. К числу
наиболее
эффективных
направлений
бюджетных
расходов
относятся:
предоставление услуг всеобщего образования, НИОКР, инвестирование в
развитие инфраструктуры, т.е. задачи, которые частный сектор не берется в
полной мере решить самостоятельно. Таким образом, был сделан вывод о том,
что на экономический рост воздействует не размер налоговых доходов
государства, а структура государственных расходов. В то же время в ряде
исследований доказано, что, когда государственные расходы превышают 30 %
ВВП, их рост не улучшает социальные показатели, такие, как здоровье
населения, продолжительность жизни, образовательный уровень.
Таким образом, при
эмпирическом анализе
налоговой нагрузки
исследователи приходят к противоречивым выводам. Одни из них доказывают
отрицательную связь между ее размером и экономическим ростом, другие –
положительную (это касается всех стран). Третьи пытаются обобщить
различные результаты (Easterly and Rebelo, 1993; Levine and Renelt, 1992) и
75
показать, что «общие» регрессионные уравнения не совсем правильны. На
самом деле связь является либо незначимой (нельзя сделать вывод о
положительной или отрицательной связи), либо результаты неустойчивы (т.е.
неточно специфицированы уравнения).
Специалисты по государственным расходам выдвинули гипотезу о том,
что уровень государственных расходов выше в небольших, од-нородных по
национальному составу странах и ниже в больших, диф-ференцированных в
социально-культурном отношении федеративных государствах.
Установлена
также
статистическая
зависимость
между
уровнем
экономического развития и долей государства в экономике, определяемой в
частности и величиной налоговой нагрузки. Так, по расчетам А.Илларионова и
Н.Пивоваровой при переходе на более высокую ступень экономического
развития удельный вес государства в ВВП повышается – с 27,3 % в среднем
для слаборазвитых стран (со средним уровнем ВВП на душу населения до 3000
дол.), до 33 % – в среднеразвитых (ВВП на душу населения от 3000 до 9000
тыс. дол.) и до 40 % для высокоразвитых (свыше 9000 дол.).
Имеются статистические доказательства того, что при увеличении
численности населения удельный вес государственных расходов в ВВП имеет
тенденцию к уменьшению. Таким образом, минимальные размеры государства
наблюдаются в слаборазвитых странах со средней (свыше 5 млн чел.) и
большой численностью населения (свыше 20 млн чел.), где удельный вес
государственных расходов в ВВП составляет 23–24 %, а максимальные – в
небольших (менее 5 млн чел.) высокоразвитых странах – 37–44 %.
Существование для каждой страны индивидуальной связи, зависящей от
конкретных текущих условий, не позволяет сделать общий вывод о роли
налоговой нагрузки в обеспечении экономического роста.
Однако можно предположить, что существуют «оптимальные размеры
государства» (т.е. отношение консолидированного бюджета к ВВП). Такой
оптимум обеспечивает компромисс между бременем налогообложения и
выгодами
от
предоставления
общественных
благ,
а
отклонения
от
76
оптимальных размеров бюджета как в одну, так и в другую сторону
оказываются равно нежелательными, приводя в обоих случаях к замедлению
экономического роста.
Контрольные вопросы к теме 3
1.
Дайте характеристику способам исчисления налогового бремени
(налоговой нагрузки).
2.
Какие
вам
известны
способы
и
проблемы
ислчисления
микроэкономических показателей налогового бремени?
3.
Охарактеризуйте
современные подходы к определению налогового
бремени.
4.
В чем заключается «минимальное государство»?
5.
Проследите динамику роста налоговой нагрузи в историческом
контексте.
6.
Каким образом на уровень налоговой нагрузки влияют функции
выполняемые государством?
7.
Возможен ли универсальный уровень предельных налоговых изъятий?
8.
В чем заключается проблема взаимосвязи налогов и экономического
роста?
9.
Каковы подходы исследователей к оценке зависимости экономического
роста от уровня налоговой нагрузки?
Тема 4. Проблемы перемещения налогового бремени. Избыточное
налоговое бремя
1. Понятие распределения налогового бремени
Распределение налогового бремени – есть определение меры и доли
участия плательщика в формировании централизованного фонда государства
(бюджета) за счет налоговых платежей. Классический подход к формированию
77
налоговой системы требует справедливости в распределении налогового
бремени между налогоплательщиками.
Поскольку
принцип
справедливости
реализуется
посредством
всеобщности и равенства обложения исследователи особое внимание уделяли
возможности достичь равномерность распределения налогов между всеми
субъектами, регионами и т.д., а также проблемам определения меры участия
каждого налогоплательщика в общей собираемой сумме.
Понимание принципа всеобщности с учетом конкретно-исторических
условий подвергалось изменениям и уточнениям.
Так, в XIX в. наблюдались две стадии в развитии понятия всеобщности:
- В условиях феодализма всеобщность понималась как требование, чтобы
все слои населения были податными, чтобы дворянство и духовенство наравне
со всеми платило налог.
- Во 2-й половине XIX в. всеобщность означала исключение всяких
привилегий, как имущественных, так и личных по отношению к определенным
субъектам. Однако в данное историческое время принцип всеобщности нельзя
было понимать в буквальном смысле слова, поскольку было признано
необходимым освобождать от налогов малые доходы, включая утвержденный
минимум средств существования.
Понимание равномерности (равенства) также трансформировалось от
принципа равного обложения - к пропорциональному, а от него - к
прогрессивному принципу налогообложения.
Первый способ состоял в том, что со всех плательщиков налог брался
поровну. Только привлекательность для практического применения, крайняя
простота взимания, возможность почти с точностью определить будущую
сумму дохода могли служить оправданием существования равных налогов в
средние века, поскольку они не учитывали имущественную налогоспособность
плательщиков
Существенной вехой в реализации принципа равномерности стало
признание в качестве объекта обложения чистого дохода. Именно это
78
обстоятельство явилось причиной возникновения двух подходов к обложению
– применению пропорциональной или прогрессивной шкалы ставок.
Известный немецкий статистик Э. Энгель (1821—1896), исследуя
стоимость жизни разных классов населения Пруссии во 2-ой половине XIX в.,
сформулировал экономический закон, который носит его имя и фактически
обосновывает необходимость прогрессивного налогообложенния:
1) чем больше доход, тем меньше относительно процент издержек на
продовольствие:
2) процент издержек на одежду приблизительно тот же самый при всяком
доходе;
3) процент издержек на квартиру, отопление и освещение почти тот же
самый при любом доходе;
4) чем более увеличивается доход, тем выше становятся расходы на
товары не первой необходимости.
Вместе с тем, французская финансовая школа в лице П. Леруа-Болье, Р.
Стурма, критиковала прогрессивный принцип налогообложения, отмечая
следующие негативные моменты:
1) произвольность в установлении прогрессии и связанные с этим
нарушения справедливости;
2) устрашение капитала и ослабление наклонности к сбережению;
3) большие затруднения для финансового управления вследствие сильных
побуждений плательщиков показывать доход ниже действительного;
4) стремление к коммунизму государства, которое проводит идею
прогрессивности обложения.
Дискуссия о преимуществах одной либо второй закончилась в последней
трети XIX — начале XX в. победой сторонников прогрессивного обложения,
что нашло выражение в повсеместном введении подоходного прогрессивного
налогообложения.
При анализе распределения налогового бремени важное значение имеет
анализ
применения
преимущественно
прямого
либо
косвенного
79
налогообложения.
На
первый
взгляд,
налогообложение
потребления
принципиально отличается по своим экономическим последствиям от
налогообложения доходов. Часть заработанного используется на сбережения, а
значит, при одной и той же ставке государство, казалось бы, получит больше
средств от обложения заработков, чем от обложения потребления. Однако
сбереженные средства в свою очередь приносят доход, в конечном счете
используемый на потребление. Чем больше средств откладывается для
финансирования будущих покупок, тем большая сумма налога на потребление
будет впоследствии собрана. Если абстрагироваться от средств, передаваемых
по наследству, и считать рынок капиталов совершенным, то унифицированный
налог на потребление эквивалентен унифицированному налогу на заработки,
взимаемому по той же ставке. Ведь при указанных допущениях стоимость
платежей по налогу на потребление, приведенная к одному моменту времени,
не зависит от того, какая часть средств сберегается в текущем периоде, так как
норма дисконта в точности соответствует доходности инвестиций.
Анализ сфер действия налогов показывает, что внешне несхожие
налоговые обязательства, возлагаемые на разных субъектов, иногда ведут к
одним и тем же реальным экономическим последствиям. Если два налога
равнозначны как по величине порождаемого ими бремени, так и с точки зрения
его фактического распределения, они называются эквивалентными налогами.
2. Предпосылки и возможности перемещения налогового бремени.
Распределение налогового бремени между плательщиками представляет
первостепенный интерес не только с точки зрения справедливости, но и с
позиций
воздействия
налогов
на
аллокацию
ресурсов.
Налоговые
обязательства физических и юридических лиц определяются на основе норм,
устанавливаемых законодательством. Однако налогоплательщик, реагируя на
эти обязательства, старается вести себя так, чтобы, в конечном счете,
уменьшить ту часть налогового бремени, которую ему предстоит нести.
80
Общеизвестно, например, что, сталкиваясь с необходимостью уплачивать
акцизы, продавцы товаров стремятся повысить их цены, дабы переложить
бремя налога на покупателей. Возникают, однако, вопросы: при каких условиях
и в какой мере это удается? Отвечая на подобные вопросы, и анализируют
процессы перемещения налогов и определяют фактическую сферу действия
каждого из них.
Добиваясь
уменьшения
налогового
бремени,
налогоплательщик
способен, в принципе, использовать два легальных пути. Первый состоит в
том, чтобы сократить налоговые обязательства за счет изменения структуры
и интенсивности своей экономической деятельности. Это может выразиться
как
в ограничении
деятельности, которая
непосредственно
подлежит
налогообложению либо приводит к налогооблагаемым результатам, так и в
расширении деятельности, дающей право на налоговые льготы. В данном
случае в центре внимания оказываются взаимоотношения двух сторон:
налогоплательщика и государства. Первый ведет себя так, чтобы законным
образом уменьшить обязательства перед вторым, и если это удается, то доход
государства сокращается.
Второй путь заключается в том, чтобы переместить налоговое бремя на
других лиц. Тогда речь идет о перемещении налогового бремени, в рамках
взаимоотношения трех сторон: государства, налогоплательщика и рыночных
контрагентов последнего. Нередко налогоплательщик способен, формально не
уменьшая обязательств перед государством (а значит, и его доходов),
полностью или частично компенсировать свои выплаты за счет других лиц из
числа тех, с кем он связан отношениями купли - продажи.
Если покупатель смещает налоговое бремя на продавцов, это принято
называть
перемещением
назад.
Обычно
оно
имеет
место,
когда
предприниматель способен диктовать свои условия поставщикам тех факторов
производства, которые он закупает либо арендует. В частности, бремя
увеличивающегося налогообложения прибыли подчас перемещается назад за
счет уменьшения реальной заработной платы. Если продавцы смещают
81
налоговое бремя на покупателей, это называется перемещением вперед. Такая
ситуация возникает, когда производители пытаются компенсировать налоги,
включая их в цены, по которым товары предлагаются потребителям.
Непосредственными носителями налоговых обязательств становятся не
только физические лица, но и организации. Однако каждая из организаций в
конечном счете размещает налоговое бремя среди физических лиц. Ведь речь
идет о процессах распределения и перераспределения доходов (точнее, вычетов
из доходов, которыми и являются налоги). Различного рода организации
опосредуют движение доходов и обеспечивают для него институциональные
условия. Однако конечными результатами процесса становятся приобретения и
потери индивидов, между которыми перераспределяется соответствующая
часть национального дохода. Причем за счет процессов перемещения
налоговые обязательства организации не обязательно трансформируются в
налоговое бремя именно тех лиц, которые ею владеют или в ней работают.
Сфера действия налога представляет собой совокупность индивидов, на
которых в конечном итоге ложится его бремя. Определение сферы действия
налога достигается на основе анализа перемещений налогового бремени.
Перемещение налогового бремени на одном рынке влечет за собой его
дальнейшие перемещения на других.
Следовательно, сфера действия налога должна, в конечном счете,
определяться в контексте общего равновесия. Однако такая работа затруднена
разнообразием и многочисленностью рынков, поэтому в теории принято
исследовать процессы перемещения налогового бремени на рынке отдельного
товара или услуги, прослеживая, что происходит с формированием частичного
равновесия и со сферами действия налогов. Для тех налогов, которые не
слишком сильно меняют экономическую ситуацию в целом, например для
акцизов на товары, занимающие небольшое место в суммарном объеме
продаж, обычно можно ограничиться анализом с позиций частичного
равновесия. В других случаях, в особенности, когда надо выявить последствия
налогообложения заработной платы, прибыли, добавленной стоимости и т.п.,
82
рассмотрение процессов, протекающих на отдельном рынке, является основой
для анализа процессов на связанных с ним рынках.
Способность
налогоплательщиков
перемещать
налоги
на
своих
контрагентов зависит от характера рынков, на которых они взаимодействуют.
3.Распределение налогового бремени на конкурентном рынке
Если рынок является конкурентным (иными словами, ни один продавец
или покупатель не в состоянии повлиять на цену), то возможности
перемещения налогового бремени всецело определяются соотношением
эластичностей спроса и предложения.
Предположим, что налог установлен в фиксированной сумме на единицу
товара или услуги (специфический налог).
Допустим, что спрос абсолютно неэластичен, то есть объем покупок не
зависит от цены, то есть кривая спроса практически вертикальна (например,
кривые спроса на хлеб и электроэнергию на некоторых участках близки к
вертикальным), и
потребитель практически неспособен варьировать объем
покупок.
На рис. 4.3.1а показано, как сдвигается точка равновесия при введении
налога. Если налоговые обязательства несут поставщики, специфический налог
в размере U означает для них соответствующее увеличение издержек на
каждую единицу товара. Кривая предложения перемещается вверх на величину
U. Ввиду неэластичности спроса покупатели вынуждены принять новую цену
Р1 = Р0 + U вместе с нею и налоговое бремя в размере UQ0.
83
Рис. 4.3.1. Распределение налогового бремени на конкурентном рынке при
абсолютно эластичном и абсолютно неэластичном спросе.
а) спрос абсолютно неэластичен, б) спрос абсолютно эластичен.
Q - количество товара, Р - цена; индексом 0 отмечены значения этих
переменных, соответствующие точке равновесия Е0, достигаемого при отсутствии
налога, индексом 1 - значения, соответствующие точке равновесия Е1, достигаемого
после введения налога, U- размер налога.
Пусть теперь спрос абсолютно эластичен (рис. 4.3.1б). В этом случае,
хотя кривая предложения по-прежнему сдвигается вверх, потребители не
готовы платить какую бы то ни было цену, превышающую Р0, их реакция в
этом случае выражается в уменьшении количества приобретаемого товара с Q0
до Q1,. Не имея возможности включить налог в цену, продавцы вынуждены
выплатить его в размере UQ1 за счет уменьшения собственных доходов. Если
до введения налога их выручка достигала Р0Q0 , то теперь размер выручки
уменьшается до P0Q1, причем на долю продавцов достается только разность
(P0Q1 – UQ1). Таким образом, именно продавцы оказываются в сфере действия
84
налога.
В то же время покупатели также терпят некоторые неудобства. Хотя
налоговое бремя в данном случае не затрагивает их денежные доходы, им
приходится, очевидно, искать замену данному товару, поскольку его
потребление сокращается.
Рассмотрим теперь ситуацию с абсолютно неэластичным предложением
(рис. 4.3.2а). На этот раз продавцы не в силах повлиять на рыночную
ситуацию, поскольку они не имеют возможности отреагировать на повышение
издержек уменьшением предложения. Вертикальная кривая предложения
«сдвигается вверх», оставаясь на месте (некоторое приближение к подобной
ситуации могут в краткосрочном периоде давать отрасли с преобладанием
условно-постоянных
компонентов
затрат).
Точка
равновесия
остается
прежней, так что покупатели не ощущают изменений. Налоговое бремя
целиком ложится на продавцов, чистый доход которых сокращается на UQ0.
В ситуации с абсолютно эластичным предложением (рис. 4.3.2б)
продавцы имеют возможность неограниченно варьировать объем предложения,
они не станут продавать товар по цене, не возмещающей прирост издержек.
Предложение будет уменьшаться, а цена расти до тех пор, пока покупатели не
возьмут на себя налоговое бремя в размере UQ1. Налог при этом полностью
включается в цену (Р1 = Р0 + U). Однако продавцы все же оказываются в
некотором проигрыше: прежде им удавалось реализовать по той же цене
большее количество данного товара, а теперь они, очевидно, вынуждены
частично переключаться на торговлю другими товарами.
85
Рис. 4.3.2. Распределение налогового бремени на конкурентном рынке при
абсолютно эластичном и абсолютно неэластичном предложении.
Обозначения те же, что на рис. 4.3.1.
а) предложение абсолютно неэластично, б) предложение абсолютно
эластично.
Если имеет место не специфический, а стоимостный налог, ничего, по
сути, не меняется, кроме того, что сдвиг кривой предложения характеризуется
не числом U, а некоторой функцией, отражающей конкретные особенности
налоговых обязательств.
Рассмотренные простейшие ситуации позволяют уловить общую
закономерность: на конкурентном рынке отдельного товара или услуги (в том
числе труда) переместить налоговое бремя на контрагентов удается той
стороне, которая обладает преимуществом в эластичности объема сделок по
цене.
Для продавцов налог означает увеличение издержек, и они адаптируются
к налогу, сокращая предложение. Для покупателей это, вообще говоря,
86
означает рост цен, к которому они в свою очередь адаптируются, уменьшая
спрос.
Результат определяется тем, какая из сторон в большей степени
готова пожертвовать частью сделок по данному товару (поставщики
жертвуют частью продаж, а потребители - частью покупок), заменяя его
чем-то другим, чтобы по возможности предотвратить потери денежного
дохода.
То есть, распределение налогового бремени в конечном итоге не зависит
от того, на какую из сторон непосредственно возлагаются налоговые
обязательства (рис. 4.3.3).
Рис. 4.3.3. Распределение налогового бремени на конкурентном рынке при
обложении продавцов и покупателей специфическим налогом.
P1S - цена за вычетом налога; Р1D - реальная стоимость единицы товара для
потребителя после введения налога. Остальные обозначения те же, что на рис. 6.1.
а)
налоговые
обязательства
возложены
на
продавцов,
6)
налоговые
87
обязательства возложены на покупателей.
Когда налоговые обязательства несут продавцы, кривая предложения
сдвигается параллельно вверх на расстояние U (рис. 4.3.3а). После достижения
равновесия Е1 продавцы выплачивают налог, и в их распоряжении остается P1S
денежных единиц в расчете на единицу товара.
Когда равнозначные обязательства возлагаются на покупателей, кривая
спроса сдвигается параллельно вниз на то же расстояние U (рис. 4.3.36).
Рыночное равновесие достигается на этот раз в другой точке, поскольку сделки
заключаются по цене, в которую не включен налог. Однако покупатели,
уплатив
продавцам
по
Р1,
должны
еще,
выполняя
свои
налоговые
обязательства, за платить государству по U за каждую единицу товара. В итоге
эта единица обходится им по P1D.
Заштрихованные треугольники на обоих рисунках равны между собой (их
основания, обращенные к оси цен, равны U, а равенство углов предопределено
параллельностью линий). Высота треугольника характеризует уменьшение
объема сделок, одинаковое в обоих случаях. Следовательно, точка P1 на рис.
4.3..3а соответствует точке P1D на рис. 4.3.3б, а точка PIS на первом рисунке
соответствует точке Р1 на втором.
Денежные потери в расчете на единицу товара характеризуются для
продавцов в первом случае величиной отрезка Р0Р1S, а во втором - равного ему
отрезка Р0Р1. Равны между собой и соответствующие потери покупателей
(отрезки Р0Р1, на рис. 4.3.3а и Р0Р1D на рис. 4.3.3б). Потери покупателей
относительно больше, поскольку эластичность спроса в рассматриваемом
примере ниже (по абсолютной величине) эластичности предложения.
Таким образом, реальные экономические последствия налогообложения
(сокращение объема продаж и потери в доходах) зависят не от того, на какую
из
сторон закон возлагает обязательство
уплатить
налог, а
от
соотношения эластичностей спроса и предложения, и, разумеется, от
размера налогообложения. Это верно не только для специфического налога.
Аналогичные
рассуждения
применимы
к
пропорциональному
88
налогообложению товара или услуги.
Доли продавцов и покупателей в итоговом распределении налогового
бремени на конкурентном рынке в любом случае определяются характером
кривых спроса и предложения, а не соотношением формальных обязательств.
Именно эти доли и являются теми относительными величинами, которые
характеризуют распределение. А при фиксированном абсолютном размере
налоговых поступлений они задают и абсолютные размеры потерь для каждой
из взаимодействующих сторон.
Следует однако отметить, что перемещение не происходит мгновенно. На
практике
оно
требует
времени
и
трансакционных
издержек,
иногда
значительных. Поэтому в краткосрочном периоде изменение характера
налоговых обязательств вполне способно приносить реальные выгоды одной из
сторон, пока процесс перемещения налогового бремени не достигнет
описанных выше закономерных результатов. Борьба за временные выгоды
наиболее актуальна в нестабильных налоговых системах.
4.Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды монопольных
рынков и налогообложение.
Способность одного из контрагентов определяющим образом влиять на
цену не может не сказываться на распределении налогового бремени.
Соответственно в условиях монополии перемещение налогового бремени
имеет свои законы и правила. Однако и в условиях монополии сохраняет свое
значение гибкость реакции на изменение рыночных условий.
Допустим, что монополист не способен варьировать количество
предлагаемого для продажи товара. Это имеет место, например, при продаже
уникального произведения искусства. Если сделка облагается налогом
(акцизом, налогом на добавленную стоимость и т.п.), его бремя в данном
случае полностью ложится на продавца-монополиста, поскольку возможности
повышения цены исчерпываются уже в «доналоговом» равновесии.
89
По-иному
количество
дело
обстоит,
предлагаемого
для
когда
монополист
продажи
товара,
способен,
варьируя
подбирать
наиболее
приемлемую для себя точку на кривой спроса и устанавливать равновесие
именно в ней. При прочих равных условиях, чем более полога кривая
предельных издержек, тем меньшим сокращением продаж монополисту
приходится платить за вовлечение покупателей в сферу действия налога.
Рис. 4.4.4. Налоговое бремя на монополизированном рынке.
MR - предельный доход; А - величина предельных издержек (МС); В - сумма
предельных издержек и специфического налога (МС + U). Остальные обозначения
соответствуют введенным ранее. Заштрихованные прямоугольники соответствуют суммам
собираемых налогов.
а) эластичность спроса постоянна, 6) переменная эластичность спроса.
Условием равновесия на монополизированном рынке, как известно,
является равенство предельного дохода предельным издержкам: MR = МС.
Предельный доход MR определяется ценой Р и эластичностью спроса,
абсолютную величину которой обозначим символом Е: MR = Р (1 - 1/Е),
причем практически без потери общности можно считать, что Е > 12. Если
вводится специфический налог U, то к издержкам фирмы, в том числе и
90
предельным, добавляется по U в расчете на каждую единицу товара. Тогда
условие равновесия: MR = МС + U, иначе говоря, Р (1 - 1/Е) = МС + U.
Следовательно, равновесная цена определяется величинами эластичности
спроса, налога и предельных издержек фирмы: Р = (МС + U) /(1 - 1/Е).
Пусть в тех пределах, в которых происходит сдвиг точки равновесия под
воздействием налога, эластичность спроса и величина предельных издержек
остаются постоянными (рис. 4.4.4а). Тогда прирост цены превышает величину
налога
(отрезок
Р0Р1
больше
АВ).
Иными
словами,
в
результате
налогообложения монополиста расходы потребителей в расчете на единицу
товара могут возрасти даже в большей степени, чем доход государства.
В самом деле, обозначив разность 1 - 1Е символом Z, получаем: Р0 =
MC/Z, Р1 = (МС + U)/Z. Следовательно, Р1 =Р0 + U/Z. Поскольку Е > 1, то 0 < Z
< 1. Значит, U/Z > U, то есть разность между ценами Р1 и Р0 больше величины
налога. На рисунке виден «раструб», образуемый кривыми спроса и
предельного дохода и повернутый в сторону оси цен. Кривые расходятся тем
значительнее, чем меньше Z, иначе говоря, чем ниже эластичность спроса по
абсолютной величине.
Обратимся теперь к ситуации с переменной эластичностью спроса.
Рассмотрим простейший случай, когда функция спроса отображается прямой
линией (рис. 4.4.46). Тангенс угла наклона линии предельных издержек в этом
случае вдвое больше тангенса угла наклона линии спроса, а следовательно, на
единицу прироста предельного дохода приходится 1/2 единицы прироста цены.
Таким образом, на рис. 4.4.46 отрезок P0P1 вдвое меньше отрезка АВ. Это
означает, что даже при горизонтальной кривой предельных издержек (аналог
абсолютно эластичного предложения) монополисту удастся непосредственно
включить в цену только половину налоговых платежей. Та часть платежей,
которая покрывается за счет повышения цены с Р0 до Р1, перемещается на
покупателей
(ей
прямоугольника
соответствует
на
рис.
4.4.46),
верхняя
а
другая
половина
часть
заштрихованного
(нижняя
половина
прямоугольника) выплачивается монополистом за счет собственного дохода.
91
При иной форме кривой спроса с переменной эластичностью доля
налогового бремени, которую продавец способен переместить на покупателей,
окажется большей или меньшей. Однако принципиальное значение имеет то,
что на монополизированном рынке, в отличие от конкурентного, даже самая
высокая гибкость предложения не гарантирует продавцу возможность
полного перемещения налогового бремени на покупателей.
На первый взгляд выглядит парадоксом, что монополист в некотором
смысле уступает продавцам на конкурентном рынке в способности покидать
сферу действия налога, смещая его на потребителей (если конкурентный
рынок характеризуется высокой эластичностью предложения). Дело, однако, в
том, что налоговые обязательства монополиста затрагивают и монопольную
ренту. В полной мере реализовав преимущества своего положения в
«доналоговом» равновесии, монополист после введения налога фактически
сталкивается с необходимостью поделиться с государством доходом,
извлекаемым за счет этих преимуществ. Возможности маневра в подобной
ситуации определяются для продавца характером функции спроса.
Еще одна особенность налогообложения на монополизированном рынке
касается реакции на стоимостные и специфические налоги. Как было показано,
на конкурентном рынке последствия размещения фиксированного по
абсолютной величине налога не зависят от того, является ли он специфическим
или стоимостным. В условиях монополии специфический налог вызывает
при прочих равных условиях большее сокращение предложения, чем
стоимостный.
Объясняется это тем, что при специфическом налогообложении доход
монополиста в расчете на каждую единицу выпуска снижается на одну и ту же
величину (на размер налога), тогда как при стоимостном предельный доход
сокращается на меньшую сумму, чем размер налога, приходящийся в среднем
на единицу товара. Ведь в точке равновесия предельный доход ниже среднего.
Между
тем
равновесие
устанавливается,
когда
предельные
издержки
уравновешиваются именно предельным доходом.
92
Пусть государство собирает всего Т единиц налога, и при специфическом
обложении монопольного производителя равновесие достигается при объеме
выпуска Q1, то есть Т= Q1U. Это значит, что, увеличив выпуск на единицу,
монополист был бы обязан перечислить в доход государства сумму T/Q1.
Однако если бы обязательства были определены в долях дохода, то со
следующей единицы выпуска пришлось бы платить не T/Q1 , а несколько
меньше, так что при прочих равных условиях равновесие установилось бы при
некотором Q2 > Q1.
Следовательно, на монополизированном рынке при одинаковой сумме,
поступающей в доход государства, специфическое налогообложение менее
нейтрально, чем стоимостное. Оно вызывает более значительное сокращение
объема производства, что заставляет участников сделок в большей степени
заменять реализуемый на данном рынке товар другими.
Монополия, как и совершенная конкуренция, представляет предельный
вариант для реальных рыночных ситуаций. Когда рынок не является вполне
конкурентным, но при этом и не монополизирован, перемещение налогового
бремени зависит от того, какие тенденции поведения продавцов и покупателей
на нем преобладают. Так, если отдельный продавец не только способен
ощутимо влиять на цену, но и склонен использовать эту возможность в ответ
на обложение налогом (жертвуя при этом своей долей продаж на данном
рынке), то ему удается в соответствующей степени сместить налоговое бремя
на покупателей. Однако если каждый из продавцов склонен отдавать
предпочтение сохранению своей доли рынка, им приходится при прочих
равных условиях брать это бремя на себя.
5.Проблема избыточного налогового бремени.
Итак, налогоплательщики реагируют на введение или повышение налога
двояким образом. Они, с одной стороны, минимизируют свои налоговые
93
обязательства, соответствующим образом изменяя структуру и интенсивность
продаж, покупок и производства, а с другой - стараются по мере возможности
переместить налоговое бремя на контрагентов. Оба пути имеют в своей основе
нечто общее, а именно замещение налогооблагаемых видов деятельности,
продуктов или ресурсов иными, менее подверженными налогообложению.
Если оставить в стороне случаи абсолютно неэластичного спроса или
предложения, то речь, по сути, идет об одной и той же реакции, только
рассматриваемой с разных сторон.
В частности, при высокой эластичности спроса покупатели сокращают
покупки налогооблагаемого товара, очевидно, заменяя его другим, и именно
возможность такой замены позволяет им переместить налоговое бремя на
продавцов. При высокой эластичности предложения производители в ответ на
налогообложение снижают выпуск данного товара, очевидно, переключаясь на
производство другого, и благодаря этому смещают налоговое бремя на
потребителей. Так проявляется искажающее действие налога.
Таким образом, последствия налогообложения, как правило, не сводятся к
одной только реализации налоговых обязательств, поступающих в доход
государства. За возможность сместить налоговое бремя на контрагентов
приходится в большинстве случаев платить отказом от той структуры
потребления или производства, которая была бы наиболее желательной при
отсутствии налога. Это позволяет предотвратить денежный ущерб, но
несомненно само по себе является потерей полезности.
Что представляют собой такие потери, на какой основе их можно
оценивать?
Предположим, что предложение абсолютно эластично и за счет
потребителей выплачивается специфический налог в размере U на единицу
товара (рис. 4.5.6). Воспользуемся известным из общего курса экономической
теории понятием излишка (выигрыша) потребителя. Рисунок демонстрирует,
что в результате налогообложения потребительский излишек сокращается на
величину, характеризуемую площадью трапеции Р0Р1Е1Е0.
94
Рис. 4.5.6 Избыточное налоговое бремя при специфическом налогообложении.
D - кривая спроса: S0 - кривая предложения до введения налога; S1 - кривая
предложения после введения налога; Р1 и Р0 - цены, по которым потребители
приобретали товар соответственно до и после введения налога; Е0 и Е1 - точки
равновесия до и после введения налога; Е1'- точка, соответствующая сочетанию
«посленалогового» объема продаж Q1 с «доналоговой» ценой может служить
характеристикой тех потерь полезности, которые причиняются производителям и
потребителям искажающим действием налога.
Государство собирает налог в размере Q1U, соответствующем площади
прямоугольника
Р0Р1Е1Е1'.
Допустим,
что
эти
средства
полностью
возвращаются потребителям в виде общественных благ, которые государство
поставляет за счет собранного налога. В таком случае налогоплательщики
теряют только ту часть потребительского излишка, которая изображена
треугольником Е'1Е1Е0.
На практике потери потребителей от налогообложения могут оказаться
более значительными. Многое зависит, например, от того, какую часть
собранных средств поглощают административные расходы и насколько
95
поставляемые
общественные
блага
соответствуют
предпочтениям
потребителей. Подобные факторы имеют отношение к рациональности
использования налоговых поступлений,
До сих пор предполагалось, что предложение абсолютно эластично.
Поэтому, рассматривая излишек потребителя, мы не упоминали об излишке
производителя.
При
абсолютно
эластичном
предложении
последний
отсутствует, поскольку цена рыночного равновесия при любом значении Q
остается той же, по которой производитель согласился бы продать самую
первую (и любую другую) единицу товара.
Однако обычно налогообложение затрагивает как излишек потребителя,
так и излишек производителя. Выше уже отмечалось, что налоги способны
побуждать не только потребителей, но и производителей замещать одни товары
и виды деятельности другими. Последствия такого рода замещений можно
описать по аналогии с предыдущими рассуждениями, пользуясь понятием
излишка производителя.
Таким образом, под избыточным налоговым бременем понимают
чистые потери общества, связанные с введением налога. Величина избыточного
бремени связана с эластичностью спроса и предложения.
Коль скоро спрос на общественные блага приходится удовлетворять с
помощью налогообложения, задача состоит не в том, чтобы любой ценой
уменьшить общую сумму налогов, а, прежде всего в минимизации избыточной
части налогового бремени при данной (требующейся для производства
общественных благ и осуществления трансфертов) величине другой его части,
которую образуют налоговые поступления. Первостепенное значение имеет
отношение избыточного бремени к доходу, аккумулируемому в общественном
секторе.
Когда
поставка
общественных
благ
приносит
значительный
потребительский излишек, он может перевешивать избыточное налоговое
бремя, делая взимание даже искажающего налога более эффективным, чем его
96
упразднение. Однако если возможен выбор между несколькими вариантами
налогообложения, позволяющими собрать одну и ту же сумму, несомненно,
имеет смысл отдавать предпочтение менее искажающим налогам. Им
свойственна меньшая относительная величина избыточного бремени, а,
следовательно, они относительно эффективнее.
Налоги могут существенно затрагивать доходы плательщика, и в итоге
изменение фактического уровня располагаемого дохода, а не только сдвиги в
соотношениях (пропорциях) между ценами, влияет на потребительские
предпочтения.
Значительный по сфере действия и размеру налог обычно вызывает
двоякого рода изменения в поведении потребителей. Во-первых, происходит
полное или частичное замещение налогооблагаемого товара другими на основе
сопоставления новых соотношений цен с прежними оценками денежных
эквивалентов полезности. Во-вторых, объем и структура потребления
приспосабливаются к новому реальному уровню дохода, что связано с
пересмотром
денежных
эквивалентов
полезности
товаров
и
услуг.
Следовательно, при прогнозировании и анализе результатов налогообложения
требуется учитывать как эффект замещения, так и эффект дохода. При этом
логика предыдущих рассуждений побуждает связывать избыточное бремя
именно с процессами замещения одних благ другими.
Своеобразное изменение денежного масштаба, в котором измеряется
избыточное налоговое бремя, связано с эффектом дохода, а само это бремя - с
эффектом замещения.
Эффект замещения проявляется в том, что сначала потребитель,
сохраняя исходный уровень благосостояния, изменяет лишь структуру
покупок под влиянием изменений относительных цен, а затем он сокращает
общий объем покупок. Эффекту замещения соответствует поворот линии
бюджетного ограничения вокруг кривой безразличия, ведь угол наклона
бюджетного ограничения характеризует не что иное, как соотношение цен. А
эффекту дохода соответствует параллельный сдвиг линии бюджетного
97
ограничения.
6.Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения перемещения
налогового бремени.
Сферы действия многих налогов в существенной мере определяются на
рынках труда. Это непосредственно касается не только платежей в пенсионные
и страховые фонды, но и, например, подоходного налога, который в
преобладающей своей части является налогом на заработки и влияет, прежде
всего, на предложение труда как фактора производства.
Как правило, рынок труда ближе по своему характеру к конкурентному,
чем
к
монополизированному.
Следовательно,
происходящее
на
нем
перемещение налогов определяется соотношениями эластичностей спроса и
предложения на труд и его отдельные виды. Важная особенность этого рынка
состоит в том, что на разных участках кривой предложения его эластичность
различается не только по абсолютной величине, но и по знаку. Поскольку труд,
в том числе и сопоставимый по качеству, способны предлагать представители
разных половозрастных и социальных групп. Для некоторых из них (прежде
всего мужчин среднего возраста) эластичность предложения крайне низка.
Установившиеся в обществе представления о нормальной продолжительности
и интенсивности труда обычно определяют предложение труда подавляющего
большинства трудоспособных представителей таких групп во многом
независимо от колебаний уровня заработной платы. Впрочем, и для этих лиц
эластичность не является нулевой, поскольку при известных обстоятельствах
они готовы искать дополнительные заработки. Отметим, что это чаще всего
происходит, когда уровень оплаты труда не слишком высок (иначе работник
скорее предпочел бы отдых), но и не слишком низок (иначе не было бы
стимула брать дополнительную работу).
Поведение других групп на рынке труда сложнее, поскольку для них
98
актуальны более широкие наборы альтернатив. Так, для значительной части
женщин трудоспособного возраста значимы альтернативы, связанные с
преимущественным вниманием к домашнему хозяйству, рождением и
воспитанием большего числа детей. Для молодежи важен выбор между трудом
и продолжением учебы. Те, кто достиг пенсионного возраста, принимают
решения о целесообразности продолжения работы (в том числе в режиме
неполного рабочего дня) в зависимости от многих факторов, причем уровень
возможного заработка принадлежит к числу наиболее значимых.
Существенно, что различия в экономическом поведении разных групп не
всегда корреспондируют с различиями в самом труде, а значит, работодателям
приходится иметь дело с функцией предложения, отражающей предпочтения
всех групп одновременно. Такого рода функция изображена кривой АЕ01 на
рис. 4.6.1.
При низкой цене труда по мере ее повышения предложение растет
(участок АВ). Это значит, что люди все больше предпочитают наемный труд
альтернативным
вариантам
(малому
предпринимательству,
например,
деятельности в качестве ремесленников или мелких торговцев, подсобному
хозяйству и т.д.). При достаточно значимом повышении ставок почасовой или
сдельной оплаты они начинают искать сверхурочную работу, возможности
совместительства и т.п. Однако при дальнейшем повышении цены труда и
связанными с этим позитивными сдвигами в благосостоянии многие
отказываются от сверхурочных работ, а часть тех, кто не является
единственными работниками в семье, покидают рынок труда ради домашнего
хозяйства или учебы. В итоге росту цены может на определенном участке
кривой предложения труда соответствовать уменьшение его количества
(участок ВС). Наконец, при еще более высоких ставках предложение
стабилизируется, поскольку на рынке остаются в основном те, для кого
относительно небольшие колебания заработной платы не могут стать причиной
отказа от занятости в пределах нормальной продолжительности рабочего дня и
недели. Вместе с тем соответствующий уровень основной оплаты избавляет от
99
необходимости искать дополнительные заработки.
Рис. 4.6.1. Распределение налога на рынке труда.
АЕ01- кривая предложения труда; DL01, DL02, DL03 - кривые спроса на труд до
введения налога; DL11, DL12, DL13- кривые спроса на труд после введения налога; Е01,
Е02, Е03- точки равновесия до введения налога; Е11, Е12, Е13- точки равновесия после
введения налога; L - количество труда; W- цена труда.
Очевидно, последствия налогообложения зависят от того, на каких
участках кривой предложения труда достигается равновесие как до, так и
после введения налога. Рисунок иллюстрирует три возможных случая.
Пусть в результате налогообложения точка равновесия переместилась из
положения Е01 в положение Е11, оставаясь на абсолютно не эластичном отрезке
кривой предложения. Тогда, очевидно, налоговое бремя полностью ляжет на
работников, а получаемая ими цена труда уменьшится на величину налога.
Теперь рассмотрим ситуацию, характеризующуюся перемещением точки
равновесия из положения Е02 в положение Е12. В этом случае в сфере действия
налога также находятся работники, но отличие в том, что цена труда снижается
даже больше, чем на величину налога. Это значит, что в результате
100
налогообложения доходы уменьшаются настолько, что те, кто раньше
соглашались
искать
дополнительные
заработки
лишь
на
очень
привлекательных условиях, теперь не могут позволить себе выбор. Они
вынуждены принимать те предложения работодателей, от которых прежде бы
отказались.
Наконец, в случае, когда точка равновесия перемещается из положения
Е03 в положение Е13, в сфере действия налога оказываются как работники, так и
работодатели,
и бремя налогообложения делится между ними, поскольку
эластичности спроса и предложения сопоставимы по абсолютной величине.
Контрольные вопросы
1. Какими способами налогоплательщик может повлиять на величину
налогового бремени при данных налоговых обязательствах?
2. Что представляет собой сфера действия налога?
3. Чем действительная налоговая ставка отличается от номинальной?
4. Почему перемещение налогов имеет смысл анализировать как в контексте
частичного, так и в контексте общего равновесия?
5. В чем состоит различие между специфическими и стоимостными налогами?
6. Как формируется сфера действия специфического налога на конкурентном
рынке с абсолютно неэластичным спросом?
7. Как распределяется налоговое бремя на конкурентном рынке с абсолютно
эластичным спросом?
8. Кто оказывается в сфере действия налога на конкурентном рынке с
абсолютно неэластичным предложением?
9. Как распределяется налоговое бремя на конкурентном рынке с абсолютно
эластичным предложением?
10. Чем анализ перемещения стоимостного налога на конкурентном рынке
отличается от анализа перемещения специфического налога?
11. Как формируется сфера действия налога на монополизированном рынке при
абсолютно неэластичном предложении?
101
12. Почему в условиях монополии специфическое налогообложение способно
вызывать повышение цены на сумму, превышающую величину налога?
13. Как распределяется налоговое бремя в условиях монополии при линейной
функции спроса?
14. Налоги какого типа, стоимостные или специфические, вызывают большее
сокращение объема продаж на монополизированном рынке?
15. Почему при одной и той же величине налога его введение способно
вызывать как уменьшение, так и увеличение предложения труда? От чего в
данном случае зависит результат введения налога?
17. Что представляет собой избыточное налоговое бремя?
18. Каким образом изображаются графически потери потребительского
излишка, обусловленные налогообложением?
19. Как эластичности спроса и предложения товара влияют на величину
избыточного бремени, возникающего при косвенном налогообложении?
20. Почему избыточное налоговое бремя связано с эффектом замещения?
21. Как можно приблизительно оценить величину избыточного бремени при
специфическом и пропорциональном налогообложении товара?
Тема 5. Оптимальное налогообложение
1. Проблема эффективности и справедливости в теории налогообложении.
Понятие оптимальности в налогообложении
Ясно, что как эффективность, так и справедливость - понятия относительные.
Говоря о них, мы сравниваем некоторые состояния (как минимум - два) друг с
другом.
Наличие альтернативы между справедливостью и эффективностью в
налогообложении
сформулированной
впервые
в
аргументировано
рамках
теорией
неоклассического
благосостояния,
направления
—
маржинализма.
102
При любом перераспределении мы всегда сталкиваемся с необходимостью
выбора между эффективностью и справедливостью. От какого количества
эффективности мы готовы отказаться, чтобы сократить неравенство и
добиться большей справедливости? Такой выбор достаточно сложен и
неизменно порождает множество споров, которые условно можно разделить
на три направления.
Сторонники первого- направления считают, что справедливость — основная
проблема (налогообложение должно любыми средствами минимизировать
степень неравенства налогоплательщиков независимо от последствий их
эффективности).
Сторонники второго направления, наоборот, эффективность считают
центральной проблемой. В их представлении налогообложение любыми
путями должно стремиться к увеличению общественного «пирога» (ВВП,
оставляя в стороне проблему уменьшения неравенства).
Сторонники
третьего
направления
полагают,
что
в
дилемме
«справедливость или эффективность» необходимо искать компромисс,
именно он и будет оптимальным результатом. По их мнению, в долгосрочной
перспективе наилучший путь помощи бедным — это не беспокойство о
сегодняшней дележке общественного «пирога», а стремление к увеличению
его размера, дабы в дальнейшем всем достался больший кусок.
Эти направления тяготеют к различным экономическим обоснованиям.
 Первое направление — приоритет справедливости
В рамках этого направления чаше всего используется, например, кривая
Лоренца, обосновываются предельные полезности доходов богатых и
бедных, которые следует уравнять.
Налоговая система является прогрессивной, если после уплаты налогов
экономическое
неравенство
налогоплательщиков,
оцениваемое
по
их
доходам, сокращается.
103
Налоговая система является регрессивной, если после уплаты налогов
экономическое
неравенство
налогоплательщиков,
оцениваемое
по
их
доходам, возрастает.
Налоговая система является нейтральной, если после уплаты налогов
экономическое
неравенство
налогоплательщиков,
оцениваемое
по
их
доходам, остается неизменным.
В данном случае доход для измерения благосостояния используется лишь
потому, что в арсенале доступных показателей нет ничего лучшего.
Другими словами, в прогрессивной налоговой системе богатый платит в
качестве налогов большую долю своих доходов, чем это делает бедный. В
регрессивной налоговой системе, наоборот, богатый платит в качестве
налогов меньшую долю своих доходов, чем это делает бедный, а в
нейтральной системе — эти доли одинаковы.
Оценить неравенство доходов можно, используя кривые Лоренца (рис. 5.1.1),
представляющие собой кумулятивное распределение удельного веса доходов
до и после налогообложения в различных налоговых системах по
домохозяйствам. При абсолютно равномерном распределении, например,
50% домохозяйств имеют 50% совокупных доходов до или после
налогообложения, линия распределения имеет вид прямой — это биссектриса
А. Кривые Лоренца фактического распределения доходов С и В отстоят от
этой прямой тем дальше, чем больше неравенство.
100
80
A
60
C
40
B
20
0
0
20
40
60
80
100
Рис. 5.1.1. Кривые Лоренца
104
Кривые
Лоренца
дают
наглядную
графическую
интерпретацию
неравенства доходов до и после налогообложения. Кривая C демонстрирует
распределение доходов после налогообложения в регрессивной налоговой
системе, соответственно неравенство увеличивается.
Кривая В отражает ситуацию, когда налоговая система уменьшает неравенство доходов после налогообложения. При этом не рассматривается проблема
потери эффективности из-за воздействия высоких налогов на стимулы к
трудовой деятельности.
 Второе направление — приоритет эффективности
В рамках второго направления используют обоснования Парето
эффективных функций общественного благосостояния. Данный подход
характеризуется
попыткой
дать
определение,
что
понимается
под
множеством налоговых структур, улучшаемых по Парето, либо эффективных
по Парето.
Вильфредо
Парето
предложил
считать,
что
состояние
А
предпочтительнее состояния G, если хотя бы для одного индивида состояние
А приносит больший уровень полезности, чем состояние G, не снижая уровень
полезности ни у одного из остальных индивидов.
Таким образом, при переходе из состояния А в состояние G никто ничего
не теряет, а кто-то что-то и выигрывает. Состояние А определяется как паретопредпочтительное (лучшее) по сравнению с G, а состояние G соответственно
как парето-худшее по сравнению с А. Отсюда переход из состояния G в
состояние А называется парето-улучшением, а обратный переход - паретоухудшением.
Парето-эффективное состояние обладает тем свойством, что никакое иное
достижимое размещение благ не может повысить уровень полезности ни для
одного из индивидов без того, чтобы понизить его для кого-нибудь другого.
Состояние является парето-эффективным, если по отношению к нему не
существует возможное парето-предпочтительное состояние. Соответственно,
105
состояние называется парето-неэффективным, если по отношению к нему
существует парето-предпочтительное состояние.
Рис.5.1.2. Кривая возможных полезностей эффективных по Парето
Соответственно, применительно к налогообложению, улучшением по
Парето называется улучшение положения одних налогоплательщиков, не
затрагивающее (не ухудшающее и не улучшающее) положения других.
Когда у государства нет иной возможности, чтобы улучшить положение
одних налогоплательщиков без одновременного ухудшения положения
других, то говорят о достижении оптимальности по Парето или достижении
эффективности по Парето.
Улучшением по Парето будет являться движение от неэффективной
точки А (рис. 5.1.2.) к любой неэффективной точке В. В случае движения к
точке В1 повышается полезность индивида А, к В3 — полезность индивида В,
а к В2 — полезности одного и другого налогоплательщиков одновременно.
Во всех этих движениях ухудшения других полезностей не наблюдается.
Данный вариант является желанным в любых налоговых преобразованиях.
Очевидно, что улучшение по Парето всегда более предпочтительно. Во
всяком случае, политики всегда думают, что налоговая система не достигла
состояния, эффективного по Парето, и их преобразования будут являться
улучшениями для определенных категорий плательщиков, не затрагивающими положения других.
106
На самом деле в большинстве случаев любые налоговые преобразования
являются движением по кривой потребительских возможностей (от точки К к
L или наоборот), т.е. по множеству Парето-эффективных точек, отдавая
предпочтение полезности одних налогоплательщиков в ущерб другим.
Двигаясь от точки K к L у индивида В забирают в виде налогов все
большее количество доходов. Но с каждым последующим перераспределением
доходов от В к А полезности их все более сравниваются, т.е. полезность А
увеличивается, в то время как для В полезность уменьшается.
Следует отметить, что модель не позволяет на практике ранжировать
неэффективные и эффективные точки текущего состояния налоговой
системы. Невозможно также определить, движение к какой из этих точек (K
или L) предпочтительнее.
Для возможных уточнений улучшений и эффективности по Парето
используют две функции общественного благосостояния:
1) утилитаристскую, согласно которой общественное благосостояние равняется сумме предельных полезностей всех налогоплательщиков (данный подход был сформулирован в начале XIX в.
английским философом Дж. Бентамом (1748—1832));
2) ролсианскую, где общественное благосостояние равняется предельной полезности наименее обеспеченного налогоплательщика
(подход был сформулирован в 70-х годах XX в. профессором
Гарвардского университета Джоном Ролсом).
Эти функции формулируют различные ответы в отношении дилеммы
эффективности
или
справедливости.
Так
утилитаристская
функция
общественного благосостояния будет равняться сумме полезностей богатого
и бедного налогоплательщиков. Согласно этой позиции государство призвано
заботиться в первую очередь о максимизации их суммарного, а не
индивидуального результата. Оно будет оправдывать перераспределение
между ними дохода, но в крайне ограниченных пределах, пока их предельные
полезности не сравняются. Так, если предельная полезность дохода бедного
107
налогоплательщика превышает таковую для богатого, уменьшение налога для
бедного и увеличение его для богатого оправдано, поскольку это увеличит
суммарную полезность — общественное благосостояние (ведь выигрыш в
полезности для бедного превышает потерю для богатого).
На первый взгляд, доводы утилитаризма как раз дают обоснование
прогрессивному обложению и принципу горизонтальной справедливости
(равенства налоговых позиции лиц с равными доходами). Однако это не
совсем так, поскольку утилитаризм рассматривает не абсолютные доходы, а
предельные полезности, что отнюдь не одно и то же. Налогоплательщики с
одинаковыми
доходами
будут
иметь разные предельные полезности
уменьшения посредством налогообложения своих доходов. Данная разница
будет определяться различным возрастом, семейным положением и другими
факторами. По мнению
Дж. Стиглица утилитаризм скорее обосновывает
горизонтальное неравенство, нежели равенство.
В отношении прогрессии возражение утилитаристов следующее. Доходы
налогоплательщиков зависят от их работы (усилий), и увеличение налогов на
большие
доходы
будет
дестимулировать
их
работоспособность.
Следовательно, большие налоги могут сократить совокупные налоговые
поступления.
При выборе прогрессии и модели налогообложения различных доходов
для максимизации эффективности необходимо всегда соотносить потерю
полезности от увеличения налога с ростом поступлений в бюджет. Главное,
чтобы соотношение изменения в полезности с изменением поступлений в
бюджет было одинаковым для всех категорий налогоплательщиков:
Таким образом, в данном подходе справедливость оказывается
подчиненной целям максимизации эффективности.
Ралсианская функция общественного благосостояния будет равняться
полезности наименее обеспеченного налогоплательщика. Согласно этой
позиции государство призвано заботиться о максимизации благосостояния
наименее обеспеченных налогоплательщиков.
108
Следует отмстить, что ролсианский подход послужил теоретической
платформой для развертывания развитыми странами в 70— 80-х годах XX в.
широкомасштабных
программ
по
ликвидации
бедности.
предусматривали
беспрецедентное увеличение системы трансфертных
платежей наименее обеспеченным слоям населения,
в
Программы
том
числе
безработным, бедным, родителям-одиночкам и т.п.
В 90-х годах данные программы в большинстве стран подверглись
существенной ревизии и сокращению, но не из-за того, что бедность была
ликвидирована, а из-за выявленного их искажающего действия. Они начали
подавлять у малоимущих стимулы к улучшению своего экономического
положения, что и послужило причиной масштабной репродукции явления,
известного под названием «культивирование бедности», когда дети велел за
родителями осознанно не предпринимают никаких усилий, чтобы не лишиться
будущих трансфертов. Искажение справедливости здесь очень существенное.
Кто желает работать, тот платит налог на доход и не получает трансфертов. Кто
не желает работать, тот подучает трансферты и при этом не платит налога на
доход.
Ролсианство формулирует простые выводы для налогообложения.
Налоговые ставки следует увеличивать для всех категорий налогоплательщиков (кроме наиболее нуждающихся) до того уровня, при котором
налоговые поступления в бюджет максимизируются. Создается впечатление,
что такой подход аргументирует стремление налогообложения к обеспечению
равенства (приоритета справедливости). Но опять-таки это не так. Ролсианцы
возражали бы против увеличения налога на богатых, если бы он повлек за
собой менее интенсивную работу с их стороны и сокращение совокупных
налоговых поступлений, поскольку в этом случае сократятся общие суммы
того, что государство могло бы распределить между бедными. Данная цель
должна реализовываться независимо от эффекта увеличения неравенства. В
результате
подобного
налогообложения
могут
последовать
изменения,
которые улучшат положение наименее обеспеченных налогоплательщиков, в
109
то же время улучшая положение наиболее обеспеченных. Естественно,
неравенство сохранится или даже возрастет.
Сторонники
приоритета
справедливости
(первого
направления)
охарактеризовали бы такое изменение как нежелательное, в то время как
ролсианцы и утилитаристы проголосовали бы за него. Таким образом, в
ролсианстве
справедливость
также
оказывается
подчиненной
целям
максимизации эффективности.

Третье направление — компромисс между справедливостью и
эффективностью
В рамках третьего направления, тяготеющего к поиску компромисса
между справедливостью и эффективностью, используются обоснования
эффекта «ведра Оукена» и оптимальной структуры налогообложения.
Эффект «ведра Оукена» был сформулирован в 70-х годах XX в.
американским экономистом Артуром Оукеном (1929—1980). По его мнению,
для общества, стремящегося к справедливости, проблема заключается в том,
как посредством системы налогообложения и трансфертов перераспределить
доход, чтобы свести к минимуму негативное влияние перераспределения на
экономическую эффективность. А. Оукен полагает, что перенести деньги от
богатых к бедным можно только в «дырявом ведре». С каким размером
«утечки» (потерей эффективности) из этого «дырявого ведра» общество
готово согласиться, чтобы реализовать желанную справедливость? Ответ на
этот принципиальнейший вопрос и составляет сущность поиска компромисса
между справедливостью и эффективностью.
По
расчетам
отдельных
экономистов,
масштабы
«утечки»
из
«дырявого ведра» огромны и составляют 60—70%. И общество должно
определиться готово ли оно к таким потерям. Сторонники справедливости,
возможно,
согласятся
эффективности,
скорее
с
возможными
всего,
«утечками»,
отвергнут
идею
а
приверженцы
увеличения
сбора
дополнительных 2,5 долларов с богатых, чтобы бедным не досталось и 1
доллара из собранных средств.
110
Баланс между справедливостью и
эффективностью попытались
отыскать авторы теории общественного выбора, сформулировавшие концепцию оптимальной структуры налогообложения. Оптимальная структура
призвана
способствовать
национального
дохода,
увеличению
обеспечивая
доходов
при
налогоплательщиков
этом
заданные
цели
и
его
перераспределения иеной определенных потерь в эффективности. Эти потери
для общества и есть избыточное налоговое бремя.
Оптимальной структурой налогообложения называется такая налоговая
система, в которой, во-первых, будет максимизироваться общественное
благосостояние,
а
во-вторых,
где
выбор
между
справедливостью
и
эффективностью будет наилучшим образом отражать отношение общества к
этим двум конкурирующим целям.
Таким образом, разные общества будут выбирать различные структуры
налогообложения, поскольку у каждого из них существует собственное
мнение
относительно
справедливости
и
приемлемого
уровня
потерь
эффективности (чистого груза потерь). Каждая из этих структур будет
являться оптимальной, но таковой она будет только для данного общества
(государства), сделавшего свой осознанный выбор. Данный вывод очень
важен.
Он
свидетельствует
о
том,
что
не
может
существовать
унифицированных оптимальных структур налогообложения, приемлемых для
разных обществ с различными ментальными установками относительно
справедливости и цены, которую можно заплатить за ее реализацию.
Вместе с тем специфика оптимальности структуры налогообложения для
каждого общества не исключает общего методологического подхода к оценке
чистого груза потерь и поиску его минимума. Этот поиск сосредоточен в
основном вокруг анализа потерь в возможных альтернативах; прогрессивного
или пропорционального обложения доходов, а также превалирования прямого
или косвенного обложения.
111
2.Модели оптимального налогообложения. Правило Рамсея
Для обеспечения минимума потерь общества при введении новых
налогов экономисты пытались определить, какие налоги на товары необходимо ввести правительству, чтобы они обеспечивали необходимый доход с
наименьшими потерями.
В 30-х годах XX в. американским экономистом Франком Рамсеем
предпринята
попытка
найти
компромисс
между
справедливостью
и
эффективностью в косвенном обложении, аргументируя целесообразность
перехода к однократному обложению расходов, а не доходов, и возможность
минимизации чистых потерь в эффективности при получении государством
прежней суммы налоговых поступлений.
С тех пор теоретические модели косвенных налогов, которые
минимизируют чистые потери эффективности, называются рамсеевскими
налогами. Рамсей также первым теоретически обосновал целесообразность
дифференциального косвенного обложения, т.е. обложения потребления
разных товаров по различным ставкам. Он настаивал на том, что
дифференциальное (различное) обложение товаров, потребляемых богатыми
и бедными, гораздо более эффективный способ перераспределения дохода
между ними, чем дифференциальное (прогрессивное) обложение доходов,
потому и считал важным аргументировано обосновать величину ставок
косвенных налогов на различные товары.
Рамсей обосновал возможность применения различных ставок налогов к
продажам разных товаров. Исследователь предполагал, что для достижения
оптимальной структуры налогообложения товаров, вызванное введением
налога относительное сокращение компенсированного спроса на товар должно
быть одинаковым для всех налогооблагаемых товаров.
Соответственно при использовании оптимальных ставок в косвенном
обложении, дифференцированных для различных товаров, физический объем
производства {продаж) каждого из этих товаров будет сокращаться в
одинаковой пропорции.
112
Правило
таким
образом
можно
записать
в
виде
равенства,
исполняющегося при оптимальных значениях налоговых ставок tX и tY:
DX'/X0 = DY'/Y0,
где штрих означает изменение количества по кривой компенсированного
спроса, а индекс "0" — состояние до введения налога.
Предположим, что применяются такие налоговые ставки, при которых не
выполняется приведенное равенство. В таком случае сумма дополнительного
бремени по товарам X и Y может быть уменьшена путем простого изменения
относительной
дополнительного
величины
бремени
двух
по
налоговых
одному
ставок,
товару,
т.е.
увеличение
вызванное
увеличением
налоговой ставки, может быть отчасти компенсировано уменьшением
дополнительного
бремени
по
другому
товару
путем
изменения
соответствующей налоговой ставки. При этом минимум дополнительного
бремени достигается в точке, где любое изменение ставок вызывает
эквивалентное изменение количества компенсированного спроса на каждый из
товаров. Вследствие того, что условие эквивалентного изменения количества
компенсированного спроса выражено в абсолютных величинах, правило Рамсея
утверждает, что оптимальной является структура налогов с различными для
каждого товара ставками.
С применением подхода Рамсея формулируется правило
обратных
эластичностей: в случае, если спрос на налогооблагаемый товар зависит
только от цены этого товара, но не от цен на остальные товары,
оптимальная налоговая ставка для этого товара обратно пропорциональна
значению эластичности спроса на этот товар по его цене (e).
Из
всех
известных
правил
налогообложения
правило
обратных
эластичностей является, пожалуй, наиболее очевидным с экономической точки
зрения. Как следует из определения дополнительного бремени от налога, оно
(дополнительное бремя) положительно связано с эластичностью спроса на
товар по его цене. Следовательно, для каждого значения налоговой ставки
налог, взимаемый с товара с низкой эластичностью, приведет к меньшему
113
дополнительному бремени, чем налог, взимаемый с товара с высокой
эластичностью спроса по цене. Хотя из этого анализа не следует аналогичных
выводов для структуры налоговых ставок для двух и более налогооблагаемых
товаров, изначальное предположение о том, что спрос на товар не зависит ни от
каких цен за исключением цены на этот товар, позволяет рассматривать
дополнительное бремя на каждый налогооблагаемый товар как если бы он был
единственным налогооблагаемым товаром .
Из
правила
обратных
эластичностей
следует,
что
если,
как
предполагалось, потребительский спрос на каждый налогооблагаемый товар не
зависит от спроса на другой товар, то структура потребления будет неизбежно
сдвинута в сторону неналогооблагаемых товаров.
Следовательно,
задача
государства
состоит
в
минимизации
избыточного бремени имеющихся налогов при заданной величине налоговых
поступлений и некоторых ограничениях на распределение доходов.
Пусть имеются два товара, каждый из которых можно обложить налогом.
Отвлекаясь пока от эластичности предложения (предполагая, что предложение
в обоих случаях абсолютно эластично), можно сделать вывод, что при
одинаковом обложении большее избыточное бремя будет связано с тем
товаром, эластичность спроса на который выше.
114
Рис. 5.2.1. Избыточное бремя при одинаковом налогообложении товаров с
разной эластичностью спроса.
Это видно на рис. 5.2.1, в верхней части которого изображены функция
спроса DA на товар А и соответствующие доналоговая и посленалоговая цены
Р0А и Р1А, а в нижней части - менее эластичная функция спроса DВ на товар В и
соответствующие доналоговая и посленалоговая цены Р0В и Р1В. На рисунке
отрезки Р0АР1А и Р0ВР1В, имеют одинаковую длину, то есть речь идет об
одинаковых специфических налогах.
Сокращение объема продаж в первом случае значительнее, чем во
втором (Q0А - Q1А >Q0В - Q1В), что определяет разницу в площади
заштрихованных треугольников. Для функции А на каждую единицу
налоговых поступлений приходится большее избыточное бремя, чем для
функции В. Следовательно, налог размещен неоптимально. В противном
115
случае отношение предельной величины избыточного бремени к предельной
величине поступлений для обоих товаров было бы одинаковым. Стремясь к
минимизации избыточного бремени при данной потребности в налоговых
поступлениях, имело бы смысл уменьшить обложение товара А и увеличить
обложение товара В.
Если обратиться теперь к случаю пропорционального налогообложения
товаров,
то
можно
сформулировать
правило,
легко
усваиваемое
на
интуитивном уровне: оптимальные ставки налога обратно пропорциональны
величинам компенсированной эластичности спроса. Для двух товаров это
означает равенство: tА/tВ = еDB/еDА, где tA и tВ - налоговые ставки, а еDB и еDА величины эластичности спроса.
Преобразуем указанное равенство: tAeDA = tBeDB. Поскольку tA и tВ процентные изменения цен по сравнению с доналоговым периодом, то eDA =
(dQА/QА)/tА, а еDB = (dQB/QB)/tB , где QА и QВ -количества соответствующих
товаров. Следовательно, равенство можно записать в форме tАdQА /QА tА =
tBdQB/QBtB .
Итак, мы приходим к выводу: dQА/QА = dQB/QB, иными словами, при
оптимальном налогообложении физический объем производства (продаж)
каждого из товаров сокращается в одинаковой пропорции. Это утверждение
называется правилом Рамсея. Естественно, предполагается, что в доналоговой
ситуации имело место конкурентное равновесие.
Данная теоретическая конструкция бывает трудно применима на
практике,
поскольку
опираясь
на
понятие
эластичности,
наиболее
оптимальным с точки зрения правила Рамсея может быть признано
налогообложение социально-значимых товаров.
Но, с другой стороны, отступление от правила Рамсея при обложении
товаров заведомо влечет относительное увеличение избыточного бремени. Чем
большего равенства доходов предполагается добиться, тем жестче ограничения,
в пределах которых осуществляется оптимизация, и тем больше избыточное
налоговое бремя, с которым в итоге приходится мириться.
116
3. Налогообложение досуга Правило налогообложения Корлетта-Хейга
Как правило с налогообложение ассоциируется с передачей на
общественные нужды результатов какой-либо трудовой деятельности. Досуг
видится свободным от налогообложения. Однако труд и досуг экономически
взаимосвязаны. Соответственно налогообложение труда опосредованно влияет
и на досуг. Например, если изъятие чрезмерно большой доли доходов в
бюджет ведет к тому, что люди предпочитают уменьшать продолжительность
и интенсивность труда, то налицо замещение труда досугом. Разумеется, и
труд, и досуг понимаются здесь в широком смысле. Труд - это всякая
требующая усилий деятельность, приносящая доход, который подлежит
налогообложению. Очевидно, это относится не только к наемному труду, но,
например, и к деятельности предпринимателя, поскольку он изыскивает
возможности прибыльных инвестиций, организует производство и т.д. Досуг не только свободное время, отводимое для отдыха и развлечений. С этим
словом в данном случае ассоциируются и перерывы в течение рабочего дня, и
выбор работы, не требующей напряжения и ответственности, и пассивное
поведение владельца капитала, ведущего жизнь рантье.
Досуг представляет собой один из компонентов благосостояния. В этом
смысле он сопоставим с потребительскими благами. Собравшись приобрести,
например, автомобиль, индивид может ради этой цели увеличить свои
трудовые усилия, то есть пожертвовать частью досуга, а может ограничить
потребление других товаров, пожертвовав ими. В действительности оба пути
вполне способны дополнять друг друга.
Однако досуг, в отличие от товаров и денежных доходов, все же не
поддается налогообложению непосредственно. Труд и досуг — две
альтернативные компоненты благосостояния индивида. Чем большим
налогом облагается одна компонента — труд, тем больше смещение
117
потребительского выбора индивида в пользу альтернативной компоненты —
досуга.
Рис. 5.3.1. Изменения количества часов досуга при введении налога,
уменьшающего количество доступных благ.
Где L - количество часов досуга; X – количество доступных благ; I –
располагаемый доход индивида; P – цена блага; Е – точки пересечения кривой
безразличия и бюджетного ограничения соответственно до введения налога (0)
и после введения налога (1).
Однако теоретически возможна ситуация, когда увеличение
налога
ведет к уменьшению располагаемого дохода и, стремясь компенсировать
привычные возможности располагать определенным объемом благ, индивид
стремится компенсировать потерю благосостояния дополнительным трудом,
а соответственно уменьшением досуга (рис. 5.3.1.). Тот или иной тип
поведения зависит от диапазона
параграф
4.5.),
в
котором
кривой, описывающей рынок труда (см.
располагается
линия
предложения
труда
конкретного индивида. Искажающее действие налогов в ряде случаев связано с
тем обстоятельством, что досуг, с одной стороны, сопоставим с товарами и
118
услугами как фактор благосостояния, а с другой - в отличие от других благ
непосредственно не поддается налогообложению.
Последствия искажений могут быть уменьшены, если при прочих равных
условиях товары и услуги, взаимозаменяемые по отношению к досугу, будут
облагаться меньшими налогами, чем товары и услуги, взаимодополняемые с
досугом. Таково правило Корлетта-Хейга, которое иначе называют принципом
«второго лучшего»
Предполагается, что если блага взаимозаменяемы, то рост цены на одно
из них, в том числе за счет налогообложения, приводит к увеличению
потребления второго, а если они взаимодополняемы, то повышение цены на
одно влечет сокращение потребления второго.
С точки зрения экономической нейтральности наиболее желательным
был бы такой подход к налогообложению факторов благосостояния (труда и
капитала), при котором ни один из них не получал бы преимуществ,
побуждающих увеличивать его потребление. Непосредственно применяя этот
подход, например, к налогообложению рабочих рукавиц и купальных шапочек,
рассматриваемых изолированно от других благ, наиболее эффективным
признается
решение,
при
котором
налогообложение
(или
отсутствие
налогообложения) всех остальных благ никак не отражалось бы на пропорциях
потребления двух рассматриваемых товаров.
Однако известно, что налогообложение любых товаров, в данном случае
одежды, вообще говоря, мотивирует замещение труда досугом, поскольку это
последнее благо налогообложению не подлежит. А такое замещение в свою
очередь способно сыграть роль фактора, несколько уменьшающего спрос на
рабочие рукавицы и повышающего - на купальные шапочки, поскольку во
время дополнительно появившегося досуга индивид сможет больше времени
уделять своему здоровью, плавая в бассейне. В связи с увеличением спроса на
шапочки, в рыночных условиях ожидается рост цен на них как абсолютных так
и относительных.
119
Чтобы налогообложение не деформировало рыночный спрос, имеет
смысл ввести
«контрискажение», облагая купальные шапочки по более
высокой ставке, чем предполагалось вначале. В итоге появляется нечто вроде
опосредованного «налога на досуг», который при определенных условиях мог
бы погасить исходное искажение. Это в данном случае и есть «второе лучшее»
решение.
Однако и дано решение не идеально, поскольку усложнение налоговой
системы связано с издержками, и к тому же точно оценить размеры искажения,
которое
требуется
компенсировать, практически
невозможно,
так
что
«контрискажение» может оказаться недостаточным либо чрезмерным.
В целом принцип «второго лучшего» говорит о том, что при отсутствии
одного или нескольких условий достижения оптимума по Парето наилучшее из
возможных решений связано с нарушением других условий, даже если они сами
по себе выполнимы. Поскольку реальная экономика не является миром
совершенной
конкуренции,
причем
государство
осуществляет
свое
вмешательство преимущественно в ситуациях, наиболее далеких от идеального
конкурентного равновесия, поиски «вторых лучших» решений достаточно
характерны для практической политики.
Каждый
индивид
многократно
осуществляет
выбор
наиболее
предпочтительной для него степени экономической активности. И на этот
выбор, совокупные результаты которого решающим образом предопределяют
эффективность функционирования экономики, в существенной мере влияет
налогообложение доходов. Соответственно государство
для обеспечения
экономического роста заинтересовано в максимальном выборе индивидом
труда в противовес досугу.
В
данном
контексте
правило
Корлетта-Хейга
возможно
обобщить,
распространив его действие на множество товаров: предположим, что со всех
налогооблагаемых товаров взимается налог по единой ставке. Если при
сохранении общего уровня государственных доходов увеличить ставку налога
на товары, являющиеся более сильными комплементами (или слабыми
120
субститутами) досуга, чем товары, ставка налога на которые снижается,
подобный шаг приведет к росту благосостояния.
Доказательство данного факта графически представлено на рисунке 5.3.2.
Рис. 5.3.2. Влияние на предложение труда налогообложения труда и досуга.
На рис. 5.3.2 рассматривается значимость предложения труда для
определения оптимального налога на рассматриваемый товар. Вертикальная
ось – выпуск товара. горизонтальная ось – соответствующие ему трудозатраты
индивида. Исходно пунктирная линия O-PF показывает, как индивид может
преобразовать трудозатраты в выпуск: это кривая его производственных
возможностей. При введении подоходного налога для суммарного сбора R,
индивид, максимизирующий свою полезность, приспосабливается к новым
условиям. Его бюджетное ограничение после налога представлено линией OB,
и ему соответствует точка равновесия L1. В этой точке трудозатраты равны
OL1, общий выпуск – OGY1, выпуск после налога для индивида -- ONY1.
Этот налог порождает деформацию в экономике. При введении налога
на товар, потребляемый в процессе досуга, при том же объеме налоговых
121
доходов R наклон кривой производственных возможностей не изменяется (B’B’ параллельно O-PF). В этом случае оптимальное положение индивида – точка
Е2 (на кривой I1, с координатами Lopt , GYopt ). Для индивида выпуск после
налога равен
NYopt. Таким образом ситуация представляется оптимальной,
поскольку потребитель предлагает больше трудозатрат и потребляет больший
объем выпуска.
То есть, концепция Корлетта-Хейга позволяет найти способ побудить
потребителя предлагать больше трудозатрат и тем самым больше участвовать в
рыночной экономике.
5. Равновесие Линдаля
Важным вопросом налогового менеджмента является сравнение последствий
использования той или иной схемы налогообложения с необходимым для обеспечения
выполнения социальных программ объемом государственных доходов, обеспечиваемых
налогами. Идеальным признается тот вариант схемы, который соответствует оптимальному
обеспечению населения общественными благами (к ним приравниваются и частные блага,
предоставляемые государством). Предполагается, что оптимум определяется на основе
функции социального благосостояния, аргументами которой являются уровни полезности
индивидов (или семей). Эти уровни определяются на основе индивидуальных функций
полезности по наборам благ, потребляемых каждым индивидом, включая общественные
блага.
Для простоты принято рассматривать случаи чистых общественных благ,
которые полностью оплачиваются из суммы налоговых доходов государства и
предоставляются всему населению страны, обладая несоперничеством и
неделимостью и неисключаемостью в потреблении.
Разные потребители по-разному оценивают результат воздействия налоговой
системы. С одной стороны, она изымает в виде налога часть доходов индивида (семьи),
уменьшая, тем самым, сумму средств, выделяемых им на потребление «частных благ», с
122
другой стороны, обеспечивает возможность воспользоваться услугами общественного
сектора в определенном суммарном объеме.
Шведский экономист Э. Линдаль попытался найти вариант этого объема, который
воспринимался бы каждым индивидом как оптимальный, и обеспечивал финансирование
общественного сектора на основе такой системы формирования государственных доходов,
при которой налоги, выплачиваемые каждым конкретным индивидом, соответствовали бы
его «готовности платить» за этот объем государственных услуг. Эти
индивидуализированные налоги, которые в рамках такой модели являются
«персонализированными» ценами общественного блага, определяются для каждого
индивида (на основе его бюджетного ограничения) по точке оптимума его функции
полезности.
Э. Линдаль в первой половине ХХ века предложил модель, в которой исходил из
«спроса» индивидов на суммарный объем общественного блага, соответствующий
конкретному объему его индивидуальных налоговых выплат (которые определяются
соответствующим вариантом распределения налогового бремени).
Каждому индивиду в рамках рассматриваемого варианта распределения налогового
бремени соответствует его индивидуальная доля в общей совокупности государственных
расходов, обеспечивающих закупку общественного блага – «налоговая доля» h. h h = 1. И
именно эти налоговые доли играют роль персонализированных «цен Линдаля». В искомой
точке равновесия Линдаля наблюдается такой вариант набора этих цен, при котором спрос
каждого индивида на объем потребляемого общественного блага определяет одно и то же
значение его потребления.
Функция спроса на общественное благо представляет собой зависимость
получаемой индивидом предельной выгоды (MB - marginal benefit) от объема
потребления блага. В данном случае предельная выгода - это полезность
индивида от потребления дополнительной единицы общественного блага,
выраженная в денежных единицах. Предельная выгода отражает готовность
индивида платить за данную дополнительную единицу. Выводя функцию
спроса, мы должны предположить, что предпочтения индивида, т. е. его
готовность платить, выявлены точно и без искажений. Наличие данного
предположения, не требующегося в случае частного блага, делает функцию
123
спроса в некоторой степени условной. По этой причине ее часто называют
функцией псевдоспроса на общественное благо.
Линия спроса на общественное благо имеет отрицательный наклон, что
отражает убывающую предельную полезность от потребления дополнительной
единицы блага. Кривая индивидуального спроса показывает, какую цену
согласен заплатить индивид за предоставление ему дополнительной единицы.
Производство
и
предоставление
общественных
благ
связано
со
значительными внешними эффектами. По этой причине линия предложения
представляет собой линию предельных общественных затрат, равных сумме
предельных частных затрат производителя и положительных и отрицательных
внешних
эффектов
производства.
Таким
образом,
получаем
условие
равновесия:
∑ pi (Q) = MSC (Q)
где pi - цена, которую готов заплатить i - тый потребитель; MSC предельные общественные затраты; Q - объем общественного блага.
В
модели
Линдаля
индивиды
договариваются
о
расходах
на
предоставление общественного блага и о доле каждого в этих расходах. В
условиях равновесия (его в свою очередь называют равновесием по Линдалю)
цены устанавливаются на таких уровнях, что все индивиды предъявляют спрос
на одно и то же количество общественного блага, которое и является
оптимальным объемом его предоставления. Речь, по сути, идет об имитации
действия рыночного механизма, но цены Линдаля (так называемые налоговые
цены), конечно же, не являются ценами реального рынка - они представляют
собой доли от общей величины налогового сбора на финансирование
общественного блага, которую должны внести отдельные индивиды.
Простейший вариант модели Линдаля, когда общественное благо
потребляется только двумя индивидами представлен на рис. 5.4.1. Надо сказать,
что сам Линдаль рассматривал не случай двух индивидов, а более близкую к
реальной жизни ситуацию: в условиях парламентской демократии действуют
две политические партии, представляющие два однородных класса (две
124
однородные группы населения). Необходимое условие достижения равновесия
по Линдалю - равная сила партий (индивидов) в процессе переговоров.
На рис. 5.4.1. по оси ординат (y) отложена общая величина общественных
расходов, по оси абсцисс - доля от этой суммы, которую платят индивид А и
индивид В.
Рис. 5.4.1 . Модель Линдаля.
В точке K индивид А не несет никаких расходов, 100 % необходимой
суммы вносит индивид В. По мере движения к точке L доля индивида А растет,
а индивид В пользуется общественным благом бесплатно.
Предположив
снижение
предельной
полезности
от
потребления
общественного блага, построим обычные линии спроса с отрицательным
наклоном DA для индивида А и DB для индивида В. Точка Е, находящаяся на
пересечении двух линий спроса, представляет точку равновесия по Линдалю.
Именно в этой точке полезность от потребления последней единицы
общественного блага равна налоговой цене одновременно для двух индивидов.
Для
проверки
устойчивости
равновесия
предположим,
что
первоначальное распределение долей затрат между индивидами в точке М не
соответствует равновесному и уровень общественных расходов, о котором
договорились индивиды, равен V. Внося долю KМ от общей суммы расходов,
индивид А предпочел бы более высокий уровень общественных расходов, а
именно Q, но на рост расходов при сохранении существующих долей не
согласится индивид В. Более высокий уровень расходов может быть достигнут
только при взаимном согласии увеличить долю А и уменьшить долю В.
Отметим, что движение может происходить только в сторону равновесия 125
уровень расходов V в любом случае более предпочтителен для обоих
индивидов, чем меньшая величина расходов. В этом смысле равновесие по
Линдалю устойчиво.
Модель Линдаля показывает, каким образом добровольный обмен и
система цен (в специфической форме налоговых цен) приводят к принятию
решений об оптимальном объеме предоставления общественного блага. Свою
модель Линдаль формулировал как нормативную, а равновесие называл
фискальным оптимумом.
Конечно же, модель Линдаля идеальна, поскольку предполагает что,
сталкиваясь с определенной налоговой ставкой, индивид выявит свои истинные
предпочтения, но на практике
такой механизм формирования налоговой
систему трудноосуществим, более того исследователи изучают проблему
"зайцев", когда по субъективным причинам потребителю может быть выгодно
дезинформировать общество о своих предпочтениях. Кроме того, нет никакой
гарантии, что даже при соблюдении очень жесткой предпосылки о равной силе
индивидов в процессе переговоров переговоры будут продуктивными и
стороны придут к какому-то решению.
Однако модель Линдаля, предложенная в 1919 г., все же позволяет
изучать отличия оптимума от того кто и сколько фактически платит налогов.
Контрольные вопросы
1. В чем заключается проблема обеспечения справедливости и
эффективности налоговых систем?
2. Чем характерен подход теории общественного сектора к понятию
оптимальности налогообложения?
3. В чем состоит смысл оптимизации налогообложения?
4. Как связаны между собой понятия избыточного бремени и искажающего
налогообложения?
126
5. Почему при одной и той же величине налога его введение способно
вызывать как уменьшение, так и увеличение предложения труда? От чего
в данном случае зависит результат введения налога?
6. Что имеется в виду, когда говорят о трудовых усилиях как объекте
налогообложения?
7. Какой из факторов благосостояния не поддается налогообложению, и
какие следствия из этого вытекают?
8. Что представляет собой правило Рамсея?
9. В чем заключается правило Корлетта-Хейга?
10. Что представляет собой принцип «второго лучшего» и при каких
обстоятельствах он применим?
11.Какая налоговая структура называется Парето-эффективной?
Тема 6. Стимулирующие и дестимулирующие эффекты налогообложения
1. Потребление и сбережение – влияние налогообложения на
выбор налогоплательщика.
Сбережения играют весьма существенную роль в экономике развитых
стран. Решения о сбережениях определяют те ресурсы национальной
экономики, которые не используются для конечного потребления, а идут на
производство товаров, необходимых для увеличения производственных
мощностей или для возмещения выбывающих основных средств. В составе
сбережений ведущую роль играют сбережения семей. Поэтому столь важно
исследовать
влияние
налогов
на
формирование
бюджетных
решений
потребителя, определяющих ежегодный объем его сбережений и их форму (в
частности, выбор между увеличением банковского счета или покупкой ценных
бумаг).
127
До сих пор не существует такой целостной теории сбережений, которая
была
бы
совместима
с
наблюдаемыми
фактами.
Существует
ряд
распространенных концепций, которые представляют альтернативные взгляды
на личные сбережения. Выделяются следующие основные типы факторов,
определяющих индивидуальный выбор потребителя относительно объема и
формы сбережений.
а) Структурирование потребления в рамках жизненного цикла. Сложная
динамика доходов и расходов индивида делает неизбежным возникновение в
его жизни таких ситуаций, при которых объемы потребления не согласованы во
времени с объемами поступающих доходов. Именно сбережения являются тем
механизмом, который обеспечивает переход во времени покупательной
способности. К этим ситуациям можно отнести, в частности, пенсионные
сбережения, а также сбережения, которые индивид (а чаще его родители)
формируют для финансирования образования.
б) Сбережения из соображений предосторожности. По существу речь
идет о некоторых страховых функциях сбережений, которые, например, могут
гарантировать на определенный период поддержание привычного для семьи
уровня потребления в ситуации ожидаемого возможного падения ее доходов.
Аналогичным образом интерпретируются ситуации ожидаемого возможного
роста расходов (например, при предполагаемом переезде семьи из городской
квартиры в загородный коттедж).
в) Решения о сбережениях, ориентированные на наследство или дарение.
В концепциях этого типа происходит усложнение описания временной и
ролевой структуры, поскольку в такого рода моделях индивид принимает во
внимание не только свое потребление в рамках своего жизненного цикла, но и
будущее потребление своих наследников (дарополучателей) в периоды,
располагаемые и вне рамок этого цикла. (Альтруистические мотивы
потребительского выбора).
Для исследования эффектов налогообложения применяют
двухпериодную модель, описывающую формирование сбережений, исходная
128
версия которой предложена в работах Фишера. Данный тип моделей основан
на базовом микроэкономическом подходе к описанию потребителя. Однако в
отличие от классических микроэкономических моделей экономического
выбора, ориентированных на анализ статики, изучение решений о
сбережениях осуществляется с введением в модель времени.
Жизненный цикл потребителя-инвестора в модели разбивается на два
периода:
-
первый из них связан с его производственной деятельностью, когда
индивид получает заработную плату (w);
-
во
втором периоде предполагается
соответственно,
часть
полученной
заработной
его
выход на пенсию,
платы
сберегается
для
потребления во втором периоде.
Уравнение, задающее бюджетное ограничение на потребление по этим
двум периодам, имеет вид
С1 + С2/(1+r) = w,
(6.1.1)
где С1, С2 – потребление по соответствующим периодам (1 и 2),
w – зарплата 1-го периода;
r – ставка процента за 1-й период.
Выбор потребителя ориентирован на максимизацию значения функции
полезности, которое определяется аргументами С1 и С2, в совокупности
представляющими его потребления в течение всей жизни - max U (C1, C2).
Предполагается, что
если цена на товар при потреблении в первом
периоде, равна 1, то во втором периоде
она определяется соотношением
1/(1+r), то есть уменьшается. С другой стороны, на каждую единицу
сбережений из текущего дохода индивид может получить (1+r) в будущем.
Кривая безразличия выпукла к началу координат, что отражает отсутствие
крайностей в межвременных предпочтениях. Наклон кривой в каждой точке
определяет предельную точку замещения будущего потребления текущим. для
описания поведения потребителя выделяют эффект дохода и эффект замещения
129
То есть падение процентной ставки означает рост цены в будущем, что
способствует росту потребления в первом периоде.
Если в экономике вводится например, пропорциональный налог на
потребление, происходит сдвиг линии бюджетного ограничения влево (рис.
6.1.1 а) параллельно исходной линии (до налога). Максимизация полезностей
после введения налога изменится таким образом, что набор поведенческих
предпочтений
Р
преимущественно
заменится набором
Р1
Данный
эффект дохода, поскольку
тип
налога
создает
цена потребления вырастает
пропорционально вне зависимости от времени потребления. Такие же
последствия наступают при введении налога на заработную плату.
Если вводится пропорциональный налог на доход от процента по ставке
ti (рис. 6.1.1 б), происходит поворот линии бюджетного ограничения
относительно точки с нулевым объемом потребления во втором периоде и
максимизируется значение потребления первого периода w. Соответственно,
новая точка максимизации полезностей Р1 отражает наличие существенного
эффекта замещения потребления во втором периоде потреблением в первом.
С учетом выплат налога мы можем определить значение индекса цен i второго периода для
этого случая.
i = 1/[1+r(1-ti)] ,
(6.1.2)
где i - индекс цен второго периода в ситуации, когда введен налог на доходы от процента.
Мы видим, что его значение можно рассматривать как функцию двух переменных i ( ti , r).
Наряду с этим налогом может вводиться налог на заработную плату по ставке tw
(который в данной модели можно также рассматривать как налог на доходы первого
периода). При этом объем сбережений C2 определяется формулой
C2 = (1-tw)w-C1 .
(6.1.3)
130
Рис. 6.1.1. Изменения в распределении потребления по периодам: а) с низкой
эластичностью замещения; б) с высокой эластичностью замещения при
введении налога ti на проценты.
Предполагается, что поведение индивида рационально и он принимает
решение об осуществлении
потребления по периодам на основании
экономических расчетов.
Индивид-рационалист при выборе модели своего поведения должен
также учесть и индекс инфляции, которая не может не сказаться на
потреблении в будущем.
Однако, трудность оценки этих эффектов связана с комплексным воздействием
многих аспектов государственной политики на личные сбережения. В частности,
чрезвычайно важна также роль пенсий. Это делает достаточно проблематичным выявление
именно той компоненты воздействия, которая обусловлена налогами. Важно также иметь в
виду, что основная доля личных сбережений приходится на достаточно малую часть
населения.
Тем не менее, эффекты налогообложения по отношению к сбережениям можно
изучать в разрезе форм, в которых осуществляются сбережения, с учетом возможностей
получить налоговые компенсации.
Важно также учитывать возможное искажающее действие налоговых схем по
отношению к структуре инвестиций
131
2. Влияние налогообложения на инвестиционное поведение
Инвестиционное поведение предпринимателей довольно существенно
определяется действующим налоговым законодательством. Любые налоги в
конечном счете влияют на величину приведенной стоимости потока
дивидендных выплат, что оказывает воздействие на показатель рентабельности
капитала (как абсолютного значения данной величины, так и предельной
отдачи капитала).
Для
оценки
рассматривают
влияния
налогов
микроэкономическую
на
инвестиционное
модель
поведение
частичного
равновесия,
основанную на использовании неоклассического аппарата производственных
функций.
В
рамках
неоклассической
теории
инвестирования
предлагается
простейшая модель инвестирования, основанная на гипотезе о том, что
руководство фирмы стремится отразить интересы ее собственников, на каждом
отрезке времени определяя объемы закупаемых факторов производства
(связанных как с товарами длительного пользования, так и с текущими
издержками производства, такими как, расходы на рабочую силу и т.п.), с тем
чтобы максимизировать приведенную стоимость (present value) общего потока
выплат по дивидендам. Предполагается идеальный прогноз будущих цен
продукции и факторов производства. В самой простейшей версии модели,
которая
вполне
достаточна
для
принципиального
анализа
эффектов
налогообложения, можно считать цены постоянными. Принимается гипотеза о
неизменности технологии на протяжении всего рассматриваемого временного
периода (t = 0, 1, 2, … T)
В модели рассматривается некоторая типичная фирма, производственная
функция
которой
F(K,L)
для
простоты
ограничивается
лишь
двумя
аргументами, представляющими факторы производства: капитал K и труд L.
Эта
функция
соответствует
стандартным
свойствам
неоклассических
производственных функций и не меняется во времени в силу принятой
132
гипотезы
об
отсутствии
технологического
прогресса,
соответственно,
принимается неизменность пропорции, представляющей стандартный агрегат
инвестиционных благ. Предполагается, что финансирование инвестиционных
затрат осуществляется на основе средств, получаемых на финансовых рынках
по фиксированной ставке процента r.
Пусть A – переменная, представляющая суммарную задолженность
фирмы на начало отрезка времени t. Выплаты дивидендов акционерам фирмы
за шаг времени t равны Dt. При отсутствии налога значение этой величины
задается формулой.
Dt = p*F(Kt,Lt) – w*Lt – q*It + At – r*At
(6.2.1),
где p – цена производимой продукции,
w – ставка заработной платы,
q – цена рассматриваемого абстрактного блага инвестиционного типа,
It – валовые инвестиции за шаг t,
F(Kt,Lt) – производственная функция, устанавливающая зависимость
объема производства от создающих его труда и капитала и определяющая
взаимозаменяемость указанных факторов (выведена в 20-х гг. американскими
учеными К. Коббом и П. Дугласом).
Таким образом, в данной простейшей версии модели предполагается
полное распределение прибыли в форме выплаты дивидендов. Слагаемое At –
описывает сумму займов на рынке финансового капитала, полученных за шаг t
(по ставке процента r), которая может быть представлена совокупностью
облигаций, выпущенных фирмой на данном шаге. В реальной практике
существенная часть этих средств обеспечивается за счет самофинансирования.
Эта подробность, однако, не требует внесения в модель принципиальных
изменений, так как относительно данной компоненты инвестиционных
расходов, сделанных за счет акционеров, возможен аналогичный анализ
рентабельности вложений (по той же ставке процента r), исходя из общего
методологического принципа вмененных издержек.
133
Текущий объем дивидендов равен выручке за вычетом текущих издержек
(w*Lt) и вмененных издержек, связанных с прямым и расширенным
воспроизводством основных средств (q*It + At – r*At). Это соответствует
обычному определению прибылей в рамках экономического анализа, значение
которых не совпадает с объемом прибылей, фиксируемых бухгалтерским
учетом.
Цель руководства фирмы – выбрать значения переменных труда и
капитала на каждом шаге, таким образом, чтобы максимизировать значение
показателя приведенной стоимости выплаченных дивидендов V.
Выбор значений K и L, обеспечивающих максимальный уровень прибыли
текущего шага, определяется в рамках простейшей статической модели теории
фирмы. Объем закупок по каждому фактору соответствует уровню, когда
стоимость предельного продукта по этому фактору равна предельным
издержкам, связанным с данным фактором.
Предпринимательская
деятельность
облагается
налогами
различного типа, которые условно можно разделить на две основные группы:
1) налоги на факторы производства, 2) налоги, связанные с реализацией. В
первой группе присутствуют две основные подгруппы: а) налоги на фонд
заработной платы, б) налоги на использование капитала (включая как налоги,
связанные с использование природных ресурсов , так и налоги на имущество и
прибыль). Во второй группе можно выделить налоги с оборота (включая налог
на добавленную стоимость, акциз, налоги с продаж и др.).
Очевидно, что
любой из данных налогов повлияет на результаты инвестирования.
Совокупность налогов, связанных с применением труда и капитала в ряде
случаев
является
существенным
фактором
при
выборе
комбинации
используемых факторов производства, например, капитала и труда.
Для товара i зависимость объема производства от указанных факторов
определяется вышеприведенной функцией Кобба-Дугласа:
134
Vi = F(Kt,Lt)
(1.15)
Данная функция имеет вогнутую форму в соответствии с законом
уменьшения доходности факторов, заключающемся в том, что при постоянном
количестве одного фактора вовлечение в производство единицы следующего
фактора вызовет рост объема производства, уменьшающийся по мере прироста
на каждую дополнительную единицу. При пропорциональном увеличении всех
факторов производства происходит такое же увеличение объема выпускаемой
продукции. Цена фактора производства складывается из совокупности затрат,
возникающих при использовании указанного фактора в производственном
процессе. Так, цена фактора «труд» определяется величиной заработной платы,
минимально необходимой для найма работника, расходами на повышение
квалификации работника, затратами, связанными с обеспечением нормальных
условий труда, а также величиной налоговых платежей, объектом для
исчисления которых является вовлечение в производственный процесс
трудовых ресурсов. Стоимость фактора «капитал» определяется ценой
соответствующего ресурса, расходами, связанными с его приобретением и
вовлечением в производственный процесс, в том числе налогами, объектами
для исчисления которых является наличие либо использование данного
ресурса. Таким образом, существенная величина налогов в стоимости фактора
«труд» может стимулировать повышение эффективности производства за счет
приобретения высокотехнологичного оборудования.
Налогообложение порождает эффекты двух видов:
1) Непосредственное
сокращение
валовых
дивидендных
доходов
в
результате введения налога: выражающееся необходимостью использования в
расчетах уменьшающего коэффициента (1 – t).
2) Некоторое уменьшение указанного в пункте один сокращения, в связи с
наличием специфического воздействия амортизационной политики, а также
разрешенных
налоговым
законодательством
иных
списаний
(например
инвестиционные льготы).
Соответственно, как правило, любые налоги вводимые в модель будут
оказывать воздействие на результаты инвестирования. Так, например, введение
135
оборотного налога с продаж
T (безусловно
с учетом особенностей
эластичности), уменьшит общую сумму прибыли.
Dt = p*F(Kt,Lt) - Т – w*Lt – q*It + At – r*At
(6.2.4),
Льготирование капитальных вложений, наоборот уменьшит сумму
прибыли к налогообложению за счет снижения налогооблагаемой базы:
Dt = p*F(Kt,Lt) – w*Lt – q*It +( q*It * Tr) + At – r*At
(6.2.5),
где Tr – ставка налога на прибыль.
Последнее явление называют эффектом налогового щита, что означает
уменьшение размера налоговых обязательств компании, вызванное увеличение
затрат, подлежащих вычету из облагаемого дохода (амортизационных
отчислений и процентных платежей). Размер налогового щита равен ставке
налога, умноженной на прирост таких затрат
Таким
образом,
владелец
капитала
всегда
находится
перед
необходимостью изучения особенностей налогового законодательства для
принятия того или иного инвестиционного решения.
Контрольные вопросы:
1. Охарактеризуйте простую модель жизненного цикла с точки зрения
возможных альтернатив потребления для индивида.
2. Опишите влияние налогообложения на принятие индивидом решения
о потреблении.
3. В чем проявляется эффект дохода в данной модели?
4. Вероятность возникновения эффекта замещения: условия и
возможности прогнозирования.
5. Дайте характеристику микроэкономической модели частичного
равновесия.
6. Покажите возможность влияния налогов на эффект от инвестирования
в различные факторы производства.
7. Охарактеризуйте понятие налогового щита.
8. В чем заключаются задачи налогового регулирования?
9. Дайте определение налогового регулирования.
10.Назовите методы налогового регулирования.
136
Тема 7. Налоговое регулирование в экономической политике государства
1. Экономические функции государства.
Экономические кризисы начала XX в. показали, что рыночная система
не может обеспечить эффективного распределения ресурсов общества по
отраслям, многочисленные войны и, как следствие, увеличение количества
налогов, рост субъектного состава плательщиков, предопределенный развитием
капиталистической
частной
собственности,
способствовали
развитию
концепции общественных (коллективных) услуг и распространению идеологии
активного участия государства в регулировании общественного производства.
Р.А. Масгрейв выделял три функции государства при проведении им
финансово-экономической политики:

аллокационная функция (allocation function). Часть политики
государственных доходов и расходов, направленная на то, чтобы в экономике
производились некоторые товары и услуги. Считается, что эта функция
государства необходима, потому что определенные блага, называемые
общественными, не могут быть представлены на частных рынках, а также
вследствие проблем внешних эффектов, когда действия одного индивида
приводят к издержкам или выгоде для других;

распределительная функция (distribution function). Часть бюджетной и налоговой политики
государства, направленная на перераспределение доходов и богатства в обществе. Эта функция используется
тогда, когда распределение доходов или богатства при отсутствии каких-либо действий со стороны государства
принимает нежелательный характер;

функция стабилизации (stabilization function). Роль правительства в
осуществлении бюджетной (fiscal policy) и денежно-кредитной политики
(monetary policy) с целью поддержания высокого и стабильного уровня
экономической активности. Хотя некоторые экономисты считают, что эта
функция предполагает активную политику, другие, в частности монетаристы,
утверждают, что государство должно просто стремиться не вызывать своим
вмешательством возмущения в экономике.
137
Налоги являются активным проводником регулирующего воздействия
современного государства на экономические процессы в обществе.
В экономической литературе налоговое регулирование чаще всего
определяют как «меры косвенного воздействия на экономику, экономические и
социальные процессы путем изменения вида налогов, налоговых ставок,
установления налоговых льгот, понижения или повышения общего уровня
налогообложения, отчислений в бюджет»2.
Фактически
- это процесс воздействия налоговой системы на
экономическое поведение субъектов налоговых отношений посредством
применения системы особых мероприятий и инструментов, имеющий целью
достижение задач экономической политики государства. Основной задачей
создания механизма налогового регулирования является достижение баланса
целей, интересов и возможностей государства и налогоплательщика,
позволяющего обеспечить эффективность экономической политики.
Налоговое регулирование основывается на принципе «обратной связи»,
которую обеспечивают налогоплательщики, корректируя свое экономическое
поведение в ответ на изменения в налогообложении. Возможность получить
адекватный ответ субъекта налоговых отношений на те или иные меры
налоговой политики определяется налоговым сознанием общества.
Особенность экономических систем, в отличие от механических, предполагает
не моментальную реакцию, а отсроченные во времени последствия тех или
иных решений в сфере налогообложения. Указанная особенность
свидетельствует о необходимости, с одной стороны, в обдуманных и
взвешенных решениях и действиях, а с другой — в обеспечении стабильности
налоговой системы для выявления реакций субъектов налоговых отношений на
происходящие изменения.
В мировой практике известны следующие наиболее распространенные
методы налогового регулирования:

включение в систему налогов дополнительных или изъятие из системы
налогов, ранее уплачиваемых;

замена одних способов или форм налогообложения другими;

дифференциация ставок налога;
Райзберг, Б.А. Современный экономический словарь / Б.А. Райзберг, Л.Ш.
Лозовский, Е.Б. Стародубцева. — 4-е изд., перераб. и доп. — М.: ИНФРА-М, 2003. — 480 с.
2
138

установление налоговых льгот (общих и специальных) и преференций, их переориентация по
направлениям, объектам и плательщикам (в частности, полное или частичное освобождение от
налогов, освобождение от уплаты налогов, отсрочка платежа или аннулирование задолженности и
возврат ранее уплаченных сумм);

изменение субъектного состава налогов;

применение налоговых каникул;

использование ускоренной амортизации;

предоставление налоговых кредитов, рассрочек, отсрочек.
Результативность влияния государства на поведение экономических
агентов, а через них на макроэкономические пропорции определяется
способностью комплексно использовать имеющиеся налоговые инструменты
для обеспечения необходимого воздействия на поведение субъектов налоговых
отношений.
Разнообразие и противоречивость подходов экономистов к проблеме
налогового регулирования связана, кроме прочего, с тем, что разделение
экономической теории на микро- и макроэкономику в некоторой степени в
рамках налоговой концепции означало необходимость изучать процесс
налогообложения либо преимущественно с точки зрения государства, либо с
точки зрения экономического субъекта. Однако наиболее эффективным в
любом случае являлся бы комплексный анализ, поскольку налоговое
регулирование, осуществляемое государством, дает эффект, не иначе как влияя
на поведение субъектов хозяйствования.
Достижение максимальной налоговой нейтральности при осуществлении
процессов налогового регулирования — идеальная и труднодостижимая
ситуация. Налогообложение обязательно вносит дисбаланс в первоначальное
равновесное состояние меновой стоимости двух товаров.
В практике хозяйственной жизни принципы налоговой системы
реализует налоговый механизм.
Налоговый механизм - это совокупность методов, форм и правил
осуществления
налогообложения
в
конкретных
социально-экономических
условиях. Основными его элементами являются три вида финансово-экономической
деятельности:
139
• налоговое планирование и прогнозирование;
• налоговый контроль;
• бюджетно-налоговое регулирование.
Налоговое планирование и прогнозирование включает в себя: оценку
итогов хозяйственного развития за истекший период и прогноз перспектив;
выработку концепции налогообложения; оценку налогового потенциала;
законодательное оформление налогообложения; утверждение бюджета по
налогам. Основная задача налогового планирования и прогнозирования экономически обоснованно обеспечить качественные и количественные
параметры бюджетных заданий и
перспективных программ социально-
экономического развития страны исходя из принятой налоговой концепции.
Выполняется данная задача как в расчете на один финансовый год (текущее
налоговое планирование), так и на отдаленную перспективу (налоговое
прогнозирование). Занимаются налоговым планированием и прогнозированием
правительственные органы, в том числе налоговая администрация, а также
парламентские комитеты по бюджету и финансам, эксперты1.
Налоговый контроль как элемент налогового механизма охватывает всю
систему налогообложения, а также проводится по отдельным налогам, группам
налогоплательщиков, территориям. Налоговый контроль осуществляется за
правильностью исчисления, своевременностью и полнотой поступления
налогов и иных платежей в бюджет и внебюджетные фонды от юридических и
физических лиц.
Главное требование к контролю исходит из классического принципа
дешевизны и эффективности налоговой системы: контроль должен приносить
значительно больше средств, чем затрачивается на его проведение.
Налоговый контроль проводится налоговыми органами посредством учета
налогоплательщиков и объектов налогообложения, налоговых проверок,
опросов налогоплательщиков и других лиц, проверки данных учета и
отчетности, осмотра помещений и других объектов, где могут находиться
объекты налогообложения, а также в иных, предусмотренных законом формах.
140
2. Дискредционная и недискреционная налоговая политика. Бюджетный и
налоговый мультипликатор.
Регулирующее воздействие налогов на хозяйственную жизнь имеет
многосторонний характер. С макроэкономической точки зрения содержание,
формы
и
методы
налогового
регулирования
предопределены
целями
экономической политики государства.
В реальной экономике налоговое (или бюджетно-налоговое) регулирование осуществляется в рамках фискальной политики.
Фискальная политика представляет собой воздействие государства на
стабилизацию процессов производства и занятости посредством налогообложения,
государственных закупок и трансфертных платежей (социальных пособий,
дотаций и пр.).
Концепция фискальной политики как созидательного инструмента
обеспечения полной занятости, производства неинфляционного национального
продукта и экономического роста была предложена Дж. М. Кейнсом.
В зависимости от механизмов осуществления фискальная политика
подразделяется на два вида: дискреционную и недискреционную, или политику
«встроенных» (автоматических) стабилизаторов.
Дискреционная фискальная политика представляет собой проводимое
правительством
целенаправленное
изменение
актов
законодательства,
касающихся государственных закупок и заказов, налоговых ставок, состава
налогов и трансфертных платежей, для воздействия на величину совокупного
спроса.
Из-за
неодинаковых
мультипликативных
эффектов
государственные
закупки, трансферты и налоги по-разному влияют на совокупный спрос. При этом
сокращение чистых налогов (либо увеличение трансфертных платежей) приводит
к меньшему возрастанию совокупного спроса, чем аналогичное увеличение
государственных заказов и закупок.
Активная фискальная политика большинства европейских государств
начала прошлого века основывалась на идее Дж. Кейнса о возможности
доведения совокупного спроса до уровня, соответствующего «полной»
141
занятости за счет изъятия при помощи налогов излишних сбережений и
направления полученных средств на инвестиции. Прогрессивная структура
налогообложения позволяет говорить о наличии внутреннего стабилизатора в
налоговой
системе,
которая
обеспечивает
сглаживание
циклических
диспропорций.
Величина мультипликатора чистых налогов определяется как:
Y
МРС

,
 T 1  МРС
(7.2.1)
где МРС — предельная склонность к потреблению;
∆ Y — изменение уровня выпуска;
∆ Т — изменение налоговой нагрузки.
Знак «–» показывает обратную зависимость между налогами и доходом:
при снижении чистых налогов доходы увеличиваются и наоборот.
В случае, когда известна налоговая ставка t, формула налогового
мультипликатора принимает следующий вид:
mt 
MPC
,
1  MPC(1  t )
(7.2.2)
где mt — налоговый мультипликатор в закрытой экономике.
Механизм мультипликационного налогового воздействия на экономику
связан с многократной реакцией потребления на однократное изменение
налогов.
Противоположное
влияние
на
экономику
оказывает
прост
государственных расходов. Мультипликатор государственных расходов
определяется формулой:
Y
1

.
G 1  MPC
(7.2.3)
Где ∆ G — изменение государственных расходов.
Различие в степени влияния на совокупный спрос налогов и государственных закупок объясняется тем, что увеличение госзакупок и заказов
является прямым дополнением совокупного спроса, тогда как уменьшение
налогов (или увеличение трансфертов) не ведет к такому же росту расходов на
142
потребление, поскольку часть располагаемого дохода идет на увеличение
сбережений.
Увеличение
государственных
расходов
и
сокращение
налогов
стимулируют совокупный спрос и увеличивают в конце концов равновесный
уровень дохода (выпуска) в экономике. Однако вместе с тем возрастает
дефицит государственного бюджета. Для того чтобы частично сгладить этот
нежелательный
фактор,
используют
так
называемый
«вырожденный»
мультипликатор или мультипликатор сбалансированного бюджета. В этом
случае мультипликативный эффект отсутствует
∆Y = ∆G,
(7.2.4)
то есть, если государственные расходы G, налоги Т возрастают на одну и
ту же величину, то равновесный объем производства Y возрастает на величину
повышения
государственных
расходов
за
счет
вырождения
эффекта
мультипликации государственных расходов и налогов.
Таким
образом
при
необходимости
обеспечивается
достижение
нейтральности налогов по отношению к объемам равновесного производства.
Базирующаяся
на
мультипликативности
фискальная
политика
предполагает манипулирование государственными расходами и налогами с
целью стимулирования, сдерживания или стабилизации экономики.
Стимулирующая фискальная политика используется в состоянии спада
экономики. Основное назначение такой политики – увеличить объем
национального производства (Y)
и решить другие связанные со спадом
проблемы (например безработица).
Выделяют четыре основных варианта стимулирующей фискальной
политики:
- стимулирование экономики увеличением госзакупок;
- стимулирование экономики снижением налогов;
- стимулирование экономики увеличением госзакупок и снижением
налогов;
143
- стимулирование экономики увеличением госрасходов и налогов.
Сдерживающая фискальная политика используется для уменьшения
совокупного спроса с целью профилактики возможной инфляции, возможного
падения национальной валюты и т.д.
При этом обычно приходится
в краткосрочном периоде жертвовать
объемом национального производства (Y).
Основные варианты сдерживающей фискальной политики:
- снижение гос закупок
- увеличение налогов
-
одновременное
увеличение
налогов
и
снижение
объема
государственных закупок
- снижение налогов и закупок с преимущественным снижением закупок.
Нейтральная фискальная политика
бюджета. Это достигается
обеспечивает сбалансированность
увеличением госзакупки и одновременным
увеличением налогов на соответствующую величину. То есть параллельно
работают два механизма -стимулирующий и сдерживающий.
Меры дискреционной фискальной политики меняются в зависимости от
фазы экономического цикла. Так, в период спада государство стимулирует
совокупный спрос, увеличивая госзакупки и трансферты, а также снижая налоги,
что
замедляет
падение
производства.
В
период
инфляции
проводится
сдерживающая (рестрикционная) политика - увеличиваются налоги и снижаются
госзаказы
и трансферты, что
сдерживает рост совокупного спроса и,
следовательно, ограничивает рост цен.
Следует отметить, что на практике нет необходимости постоянно вносить
изменения в законодательство, для того чтобы изменять уровень налогов или
государственных расходов и противодействовать таким образом инфляции,
безработице
и
спаду
производства.
Эти
уровни
могут
изменяться
автоматически при изменении экономических условий. Автоматическое
изменение величины налоговых поступлений и государственных расходов
обеспечивают так называемые «встроенные» стабилизаторы, действующие по
144
принципу саморегулирования, от которых
и
получила свое название
недискреционная фискальная политика.
Встроенные стабилизаторы - это действующие автоматически, то есть
без вмешательства государства, механизмы, направленные на сдерживание
совокупного спроса во время инфляционного подъема экономики за счет
уменьшения дефицита госбюджета и, наоборот, обеспечивающие увеличение
совокупного спроса в период спада за счет дефицитного финансирования
государственных
расходов.
К
встроенным
стабилизаторам
относится
прогрессивное подоходное налогообложение и социальные трансферты (пособия
по безработице).
На рис. 6.2.1 показано, как прогрессивная система налогообложения повышает «встроенную стабильность» экономики.
Рис. 6.2.1
ЧВП — чистый национальный продукт, равный ВВП за вычетом амортизационных
отчислений;
G — заданные государственные расходы, не зависящие от величины ЧВП;
Т — налоговые поступления в госбюджет
По
мере
роста
ЧВП
в
период
подъема
налоговые
поступления
автоматически возрастают (по прогрессивной шкале) и, поскольку налоги
145
представляют
собой
утечку
покупательной
способности,
сдерживают
инфляционный подъем. И наоборот, по мере уменьшения ЧВП в период спада
налоговые поступления автоматически сокращаются, тем самым смягчая
кризисные явления в экономике.
На рис. 6.2.1
низкий уровень ЧВП 3 автоматически вызывает появление
стимулирующего
дефицита,
то
есть
дефицитного
финансирования
государственных расходов, тогда как высокий и, возможно, инфляционный
уровень
ЧВП
2
автоматически
вызывает
появление
сдерживающего
бюджетного излишка.
Следует отметить, что встроенные стабилизаторы могут лишь ограничить
размах и глубину циклических колебаний, но не способны повлиять на
причины, порождающие кризисы и подъемы экономики, и скорректировать
изменения ЧВП. Поэтому на практике встроенные стабилизаторы обычно
дополняются мерами дискреционной фискальной политики.
3. Налоги в Модели Кейнсианского креста
В обосновании стабилизационной политики главную роль играла
кейнсианская теория занятости. В соответствии с ней в краткосрочном периоде,
когда
цены
относительно
стабильны
из-за
наличия
монополий
и
долговременных контрактов, а предложение является технологически заданной
величиной, равновесный уровень производства и занятости будет определяться
совокупным спросом. Рыночный механизм не позволяет достичь эффективного
распределения ресурсов.
В соответствии с замыслом Кейнса смысл государственного воздействия
на экономику сводится к бюджетной экспансии, то есть увеличению
государственных расходов . Эффект, схожий с увеличением государственных
расходов возникает и при снижении налогов, однако ввиду различного
математического
значения
мультипликаторов
рост
расходов
имеет
преимущества. При этом даже в условиях одновременного увеличения налогов
146
и государственных расходов , в краткосрочном периоде ВВП может
значительно увеличиться. Государственные расходы увеличат совокупные
доходы на пропорциональную мультипликатору величину и прирост ВВП за
счет расходования собранных средств перекроет снижение совокупного спроса
из-за увеличения налогов.
Кейнс предполагает посредством налогов изъять в бюджет лишние
сбережения через систему прогрессивных налогов, а заем принудительно
направить их в приоритетные отрасли. Наиболее оптимальный эффект будут
оказывать прогрессивные подоходные налоги, поскольку высокие доходы из-за
возрастающей средней склонности к сбережению являются по Кейнсу главной
причиной излишних накоплений.
Рассмотрим модель закрытой экономики (чистый экспорт равен нулю)
без государственного сектора (рис. 6.3.1.). Тогда совокупный спрос AD = C + I сумма потребления и инвестиций. Кейнс предположил, что потребление есть
функция располагаемого дохода Y: C(Y) = C0 + cY, где с - предельная склонность
к потреблению (marginal propensity to consume), 0 < c < 1, C0 - автономное
потребление - константа, не зависит от уровня дохода. Также предположим, что
инвестиции
являются
константой
I
=
I0 .
Тогда
AD(Y) = C0 + I0 + cY. Обозначим C0 + I0 = A0.
147
Рис. 6.3.1. Модель закрытой экономики (кейнсианский крест)
Равновесный доход Y* - доход, уравновешивающий совокупный спрос
AD(Y) и совокупный выпуск AS=Y: Y* = AD (Y*), таким образом Y* = A0/(1-c).
Графически изображение равновесного дохода представлено на рис 6.3.1.а.
Именно данное изображение и назвается "Кейнсианский крест".
Из каждой дополнительной единицы дохода Y , на потребление идет доля
с < 1. Остальное идет на сбережения S = Y - C. Таким образом, S(Y) = -C0 + (1 - c)Y ,
в случае равновесного дохода: S(Y*) = -C0 + (1 - c)A0/(1-c) = I0, то есть сбережения
равны инвестициям. Графическая интерпретация данного тезиса представлена
на рис 6.3.1 б.
148
Стимулирование совокупного спроса за счет роста государственных
расходов, а также снижения налогов, изъятие сверхдоходов и направление их
на государственные закупки обеспечивает передвижение линии AD в
соответствии с заданным государство направлением.
экономики
возможно
и
обратное
В случае перегрева
воздействие,
направленное
на
дестимулировпание совокупного спроса.
4. Налоги в модели IS-LM.
В реальной экономике результаты применения тех или иных фискальных
инструментов зависят от степени их скоординированности с мерами
государственного воздействия, например с особенностями текущей кредитноденежной политики
Взаимодействие налоговой и денежной политики может быть описано в
терминах хиксианской равновесной модели рынка сбережений-инвестиций и
денежного рынка (модели IS-LM).
В модели
Кейнсианского креста рыночная ставка процента является
внешней (экзогенной) переменной и устанавливается на денежном рынке
относительно независимо от равновесия товарного рынка. Основной целью
анализа экономики с помощью модели IS-LM является объединение товарного
и денежного рынков в единую систему. В результате
процента превращается во внутреннюю (эндогенную)
равновесная
величина
отражает
динамику
рыночная ставка
переменную, и ее
экономических
процессов,
происходящих не только на денежном, но и на товарном рынках.
Модель IS-LM (инвестиции- сбережения, предпочтение ликвидности деньги) – модель товарно-денежного равновесия, позволяющая выявить
экономические факторы, определяющие функцию совокупного спроса. Модель
позволяет найти такие сочетания рыночной ставки процента R и дохода Y, при
149
которых одновременно достигается равновесие
на товарном и денежном
рынках. Поэтому модель IS-LM является конкретизацией модели AD-AS.
Кривая IS - кривая равновесия на товарном рынке. Она представляет
собой геометрическое место точек, характеризующих все комбинации Y и R,
которые
одновременно
удовлетворяют
тождеству
дохода,
функциям
потребления, инвестиций и чистого экспорта. Во всех точках кривой IS
соблюдается равенство инвестиций и сбережений. Термин IS отражает это
равенство (Investment = Savings)
Кривая LM - кривая равновесия на денежная рынке. Она фиксирует все
комбинации Y и R, которые удовлетворяют
ФУНКЦИИ
спроса на деньги при
заданной Центральным Банком величине денежного предложения Мs. Во всех
точках кривой LM спрос на деньги равен их предложению. Термин LM
отражает это равенство (Liquidity Preference = Money Supply)
Рис. 6.4.1 Модель IS-LM
R – ставка процента,
Y – годовой ВВП
150
Сокращение налогов в модели IS-LM((РИС. 6.4.1) сдвигает кривую
IS
вправо-вверх, что увеличивает равновесную ставку процента от r1 доr2 и
приводит к росту ВВП с уровня У1 до У2. В модели «кейнсианского креста» в
связи с предположением о неизменнсти процентной ставке новый уровень
ВВП увеличился бы до показателя Ук.
Равновесный уровень ВВП в модели будет зависеть также от наклона
кривой IS. Эффективность налоговой политики будет сильнее там, где выше
предельная склонность к потреблению (кривая IS более пологая). При высоких
значениях склонности к сбережению сокращение налогового пресса не
приведет к краткосрочной стабилизации, а выразится в образовании
дополнительных
частных
сбережений,
что
противоречит
задачам
стабилизационной политики.
Таким образом, эффект от увеличения или уменьшения налогов будет
сдвигать кривую IS (сбережений –инвестиций) и отражать реакцию дохода на
изменение ставки процента. Снижение налогов при неизменном уровне
государственных расходов приводит к тому, что при любом данном значении
процентной ставки выпуск будет больше вследствие роста располагаемого
дохода, потребления и совокупного спроса. Величина этого содействия
определяется налоговым мультипликатором.
5. Взаимодействие фискальной и денежно-кредитной политики.
Как очевидно из анализа
модели
IS-LM, результаты налогового
регулирования зависят от политики центрального (национального) банка,
проводимой в тот же период. Поэтому важно рассмотреть основные
взаимосвязи бюджетной и денежно-кредитной политики.
При стратегии центрального банка, направленной на поддержание
денежной массы на постоянном уровне кривая LМ не сместится, и сокращение
151
дохода за счет роста налогов будет эквивалентно изменению налогов,
умноженному на налоговый мультипликатор (рис 6.5.1а).
Наиболее
поддержание
распространенный
вариант
политики
Центробанка
–
ставки процента на постоянном уровне. Так при снижении
налогов центральный банк может не допускать роста процентной ставки,
увеличивая предложение денег. В таком случае положительный эффект от
снижения налогов максимальный, поскольку рост ВВП не сопровождается
эффектом вытеснения инвестиций (рис 6.5.1б).
Посредством ставки процента возможно обеспечивать нейтрализацию
последствий роста налогов (для сохранения национального дохода и ВВП на
прежнем ровне). Основной инструмент здесь – денежная эмиссия. Если ставка
процента резко падает, то увеличивается спрос инвестиционного характера, что
стимулирует рост совокупного спроса до первоначального уровня(рис 6.5.1а).
а) при неизменном денежном предложении растет ставка процента;
152
б) при поддержании постоянной ставки ВВП увеличивается;
В) для сохранения уровня дохода вследствие роста налогов процент
падает.
Рис. 6.5.1. Взаимодействие налоговой и денежно-кредитной политики.
153
Таким
образом,
для
обеспечения
запланированного
результата
государственного воздействия на экономику требуется комплексный анализ:
сокращение объема ВВП вследствие роста налогов будет больше, если Нацбанк
поддерживает ставку процента постоянной и уменьшает денежную массу.
6. Налоги в неоклассической концепции экономики предложения
Теории «экономики предложения» активно пропагандируют идеи
сокращения налогов как панацею для обеспечения экономического роста. В
основе подхода заложена классическая идея необходимости обеспечения
нейтральности налогов к пропорциям общественного воспроизводства.
Одной из ведущих налоговых концепций современной «экономики предложений»
(теория, обосновывающая способ борьбы с кризисными явлениями в экономике путем
снижения предельных налоговых ставок) связана с исследованиями А. Лэффера.
Объем налоговых поступлений зависит от размеров налоговых ставок.
При этом общее правило формирования уровня налоговых ставок гласит, что
чем шире налоговая база, тем меньше могут быть ставки налогообложения, и
наоборот, ставки налогов будут высоки, если налоговая база их относительно
небольшая.
Высокие и низкие налоговые ставки оказывают различное влияние на
деятельность хозяйствующих субъектов, их инвестиционную активность. С
одной стороны, низкие налоговые ставки позволяют на освобожденные от
налогообложения средства получить дополнительный доход, с которого в
бюджет поступят налоги, с другой стороны, уровень налоговых ставок не
должен быть таким, чтобы из-за недостаточных поступлений в бюджет не
смогло нормально функционировать государственное хозяйство и налоги
перестали выполнять регулирующую функцию. Поэтому при установлении
налоговых ставок необходимо добиваться относительного равновесия между
фискальной и регулирующей налоговыми функциями, то есть находить
оптимальную долю изъятий прибыли и доходов налогоплательщиков в бюджет.
А. Лэффер предположил, что рост налоговых ставок лишь до определенного
предела увеличивает налоговые поступления, затем рост поступлений замедляется
154
и далее происходит падение доходов бюджета. Этот эффект получил название
«эффекта Лэффера».
При уровне изъятии доходов, когда ставка налога
превышает оптимальную и попадает в так называемую «запретную зону»,
сокращаются сбережения, инвестиции, губится предпринимательская инициатива
и, как следствие, уменьшаются налоговые поступления в бюджет. Графически
данный эффект представлен в виде кривой, также называемой «кривой Лэффера»
(рис. 6.6.1).
Таким образом, смысл кривой Лэффера сводится к тому, что при
снижении налоговых ставок база налогообложения, в конечном счете,
увеличивается, так как выпускается больше продукции и налогов собирается
больше. Это происходит постепенно. Но расширение базы налогообложения,
по идее, способно компенсировать потери от поступления налогов, вызванные
снижением налоговых ставок.
Поступления
в госбюджет
100
max
0
Ставка налога (%)
Рис.6.6. 1. Кривая Лэффера,
Ст' - предельная ставка, при которой налоговые
поступления в государственный бюджет максимальны
Кроме того, по теории А. Лэффера, рост налоговых ставок приводит к
росту масштабов уклонения от уплаты налогов и, соответственно, увеличению
размеров теневой экономики (рис. 6.6.2).
155
Рис.6.6.2 Уклонение от налогов
Во многом исходя из этой теории, американское правительство проводило
в 1980-е гг. снижение налогов в рамках так называемой «рейганомики».
В настоящее время представители западной экономической науки
довольно критично оценивают концепцию кривой Лэффера, прежде всего, по
причине пригодности полученных на ее основе ставок только для американской
экономики. Однако в работах экономистов постсоветского пространства идея
оптимальной налоговой нагрузки актуальна, и часто встречается подробное
изучение
геометрических
свойств
этой
кривой.
К
разработке
идеи
привлекаются математики, которые, совершенствуя математический аппарат,
усложняют
предложенную
А.
Лэффером
концепцию,
включая
в
нее
дополнительный набор факторов. Не умаляя значения трудов по выявлению
математическими средствами показателя оптимальной налоговой нагрузки
пригодного для любой экономики, следует отметить, что математическое
определение оптимальности не всегда соответствует целям и задачам общества.
1.
Контрольные вопросы
Перечислите экономические функции современного
государства
156
2.
Для чего необходимо бюджетно-налоговое планирование?
3.
Для чего необходим налоговый контроль и каковы его задачи?
4.
Чем отличается дискреционная и недискреционная
фискальные политики?
5.
Каковы цели фискальной политики?
6.
Что такое стимулирующая фискальная политика?
7.
В чем принципиально различаются мультипликатор налогов и
государственных расходов?
8.
Что означает мультипликация на практике?
9.
Что оказывает большее воздействие на совокупный спрос -
увеличение государственных закупок или уменьшение чистых
налогов?
10.
Почему трансферты называют «отрицательными налогами»?
11.
Какой эффект производят «встроенные стабилизаторы»?
12.
Опишите модель «Кейнсианский крест» и объясните, какое
значение имеют налоги для изменения объема ВВП в рамках данной
модели.
13.
Опишите модель IS-LM и объясните ее принципиальное
отличие от модели кейнскианского креста с точки зрения
последствий применения налогового регулирования.
14.
Опишите варианты взаимодействия фискальной (бюджетно-
налоговой) и денежно-кредитной политики.
15.
Какую зависимость отражает кривая Лэффера?
16.
В чем заключаются основные причины уклонения от уплаты
налогов?
157
Тема 8. Направления налоговых реформ
1. Особенности построения современных налоговых систем.
Современная налоговая система призвана решать две основные задачи. Вопервых, через выполнение фискальной функции посредством использования
налогового механизма должно быть обеспечено поступление достаточного
количества финансовых ресурсов для выполнения государством своих задач;
во-вторых, выполняя регулирующую функцию, способствовать достижению
поступательного экономического роста посредством воздействия на
основные макроэкономические пропорции за счет влияния на
микроэкономическое поведение экономических агентов.
Проблема достаточно коллизионная, поскольку запуск фискального
механизма в первую очередь решает проблему эффективности, в то время как
обеспечение определенной направленности поведения экономических
агентов возможно только при соблюдении принципа справедливости. Таким
образом, существует необходимость взаимоувязки обоих принципов при их
внутренней противоречивости. На практике невозможно построить
идеальную налоговую систему, налогообложение в разных странах не
следует единому шаблону. Однако это не исключает возможность
использовать отдельные подходы к проведению налоговых реформ,
используемые в различных государствах.
Два последних десятилетия XX в., характеризовались активным
проведением налоговых реформ в развитых странах, а также созданием
новых налоговых систем в странах бывшего социалистического лагеря.
Налоговые реформы, осуществленные во всех развитых зарубежных
странах, явились важной составной частью неоконсервативной политики
экономического
роста,
направленной
на
либерализацию
методов
государственного регулирования экономики.
В ходе осуществления налоговых реформ 1980-1990-х гг. решались
следующие задачи:
• снижение бремени прямых налогов;
• сокращение государственных расходов и в целом государственного
158
сектора экономики (проведение денационализации и приватизации);
• расширение стимулов к труду, поощрение его производительности;
• создание благоприятного инвестиционного климата;
• обеспечение социальной стабильности.
Следует отметить, что реформы проводились постепенно, в несколько
этапов. Первые налоговые реформы были начаты в Великобритании в 1979 г.
и проводились в течение 10 лет. В США реформа осуществлялась в два
этапа - в 1981 ив 1986 гг. В ФРГ налоговая реформа началась в 1986 г. и
первоначально осуществлялась в три этапа- 1986, 1988 и 1990 гг., а затем
продолжилась после объединения Германии. В Японии реформа проведена в
1989 г., в Швеции новая система налогообложения вступила в силу с 1991 г.
Результатом налоговых реформ стала либерализация системы прямого
налогообложения,
расширение
сферы
действия
косвенных
налогов,
унификация подходов к обложению личных доходов граждан, возрастание
значимости обложения процентных доходов.
Существенную роль налогообложение играло в стимулировании
инновационности экономик западных стран
Опыт государственного стимулирования инновационной деятельности
в западных странах свидетельствует о преимуществах системного подхода к
поощрению инвестиций в инновационную сферу. С учетом особенностей
исторической ситуации разрабатывается совокупность мероприятий,
призванных обеспечить выполнение определенных экономических задач.
Вторая половина ХХ в. характеризуется двумя этапами в развитии
налогового стимулирования инноваций: 50–70-е и 80–90-е гг.
На первом этапе основным направлением государственного влияния было
формирование льгот и привилегий, направленных на стимулирование частного капитала
для самостоятельного осуществления инвестиций в расширение производства, в НИОКР,
минуя бюджетное финансирование, через систему государственных заказов и программ.
Это было вызвано желанием обеспечить приток частных инвестиций в новые
технологические направления, возникшие в результате нарастания темпов научнотехнического прогресса, сокращением сроков морального износа техники и технологий.
В систему льгот включались: ускоренная амортизация, инвестиционный налоговый
кредит, стимулирование роста вложений в НИОКР. Суть ускоренной амортизации
159
заключалась в применении пониженных сроков полезного использования машин и
оборудования, что приводило к уменьшению облагаемой прибыли.
Система инвестиционного налогового кредитования сводилась к исключению из
суммы налогооблагаемой прибыли либо налога на прибыль определенной суммы,
исчисленной в процентах от стоимости вводимого в эксплуатацию оборудования.
Стимулирование НИОКР осуществлялось единовременным исключением из
налогооблагаемых доходов затрат на проведение НИОКР или, по выбору, вычет этих затрат
в течение ряда лет. Подобные льготы имели место в США, Великобритании, Бельгии,
Голландии и др. Правительства этих стран также определяли направления
предпринимательской деятельности, которым предоставлялись максимальные льготы, что в
условиях свободного перелива капиталов позволяло обеспечить приоритетное развитие
таких отраслей.
Однако в начале 1980-х гг. изменившиеся условия потребовали совершенствования
механизма государственного стимулирования инвестиционных процессов. Задача нового
этапа заключалась в стимулировании сокращения времени от стадии научной идеи до
массового производства. Поэтому в 1980–90-х гг. были отменены ранее используемые
льготы и основными элементами системы налогового стимулирования инвестиционной
деятельности стали налоговые кредиты и льготные режимы налогообложения отдельных
плательщиков или видов деятельности (венчурных фирм и других компаний,
финансирующих рисковые операции, компаний, занятых в передовых направлениях науки
и техники, территориальных научно-производственных структур). Государство за счет
налогового механизма стимулировало сотрудничество компаний с университетами,
проведение фундаментальных исследований, развитие малых и средних исследовательских
фирм. Налоговые кредиты предоставлялись уже не на сумму расходов на науку, а на сумму
их увеличения по сравнению с базисным годом. Льготировались суммы инвестиций в акции
новых компаний, занимающихся венчурным бизнесом, расходы на профессиональное
обучение, переподготовку и повышение квалификации работников. Указанные меры
позволили обеспечить соответствие налоговой системы требованиям НТП.
В связи с активными международными контактами, начиная с 1980-х
гг. наметился процесс сближения национальных налоговых систем развитых
зарубежных стран, как по структуре налогообложения, так и по основным
направлениям реформирования. Оформление Европейского Союза явилось
существенным стимулом гармонизации налоговых законодательств странучасниц.
Экономическая
интеграция,
расширение
международных
хозяйственных связей, стремление избежать двойного налогообложения
160
способствуют расширению контактов национальных налоговых систем и
фактически формированию мировой налоговой системы.
Сложившаяся к началу 1980-х гг. в развитых зарубежных странах
единообразная структура налогообложения стала фактором, во многом
определившим основные направления построения налоговых систем
бывших социалистических стран.
Системы налогов, принятые законодательно в странах, перешедших
на рыночный путь развития,
как правило, включали следующие виды
налогов и сборов:
• подоходный налог с граждан;
• налог на прибыль корпораций (фирм);
• взносы на социальное страхование и обеспечение;
• налоги на собственность и имущество;
• экологические налоги;
• косвенные налоги (акцизы, НДС, налоги с продаж и др.).
2. Основные направления реформирования налоговой системы Республики
Беларусь в условиях построения экономики инновационного типа.
Одной из основных общеэкономических задач на современном этапе, в решении
которой налоговая система может и должна активно участвовать, является обеспечение
инновационности развития белорусской экономики.
До 2000 г. список налоговых льгот в системе стимулирования инновационной
активности предприятий в нашей стране содержал лишь освобождение от уплаты налога
на добавленную стоимость НИОКР, включенных в государственный реестр, и
освобождение от налогообложения до 50 % балансовой прибыли, направленной на
выполнение НИОКР. Указ Президента Республики Беларусь от 31 августа 2000 г. № 479
«О государственном стимулировании использования объектов интеллектуальной
собственности» позволил предприятиям единовременно по состоянию на 31 декабря 2000
г. провести инвентаризацию и без налоговых последствий оприходовать на баланс
используемые в предпринимательской деятельности объекты интеллектуальной
собственности. Также на два года от налога на добавленную стоимость и от налога на
прибыль были освобождены обороты по предоставлению прав на использование объектов
интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь. Специальные
161
льготы предоставлялись отдельным предприятиям (технопарк при БГУ). В 2004 г. Совету
Министров Республики Беларусь было предоставлено право снижать (но не более чем в
два раза) ставку налога на прибыль, полученную от реализации товаров (работ, услуг)
собственного производства (кроме торговой и торгово-закупочной деятельности)
организациями, включенными в перечень высокотехнологичных. С 2007 года от
налогообложения НДС освобождены обороты по реализации объектов промышленной
собственности.
Однако перечисленные льготы не являются составляющими целостной системы,
которая позволяла бы обеспечивать стимулирование инновационного процесса в
комплексе. Кроме того, затруднена оценка эффективности применения данных льгот,
поскольку проведение НИОКР не гарантирует быстрого результата их внедрения. Для
этого должна быть создана соответствующая инфраструктура, способствующая
продвижению результатов исследований в производство.
В определенной степени Декрет Президента Республики Беларусь от 22 сентября
2005 г. № 12 «О парке высоких технологий» решает указанный комплекс вопросов для
предприятий, занимающихся разработкой и внедрением информационнокоммуникационных технологий и программного обеспечения, а также экспортом таких
технологий и программ. Однако современное состояние НТП требует внимания и к
другим высокотехнологичным производствам и технологиям. …
Особые налоговые режимы в части обложения различного рода
накоплений в большинстве случаев стимулируют перемещение капиталов в
сферу с наиболее благоприятным налоговым климатом. Вместе с тем, для
того чтобы получить определенного рода экономическую реакцию, требуется
комплекс мер, а не точечные налоговые льготы.
Применение налоговых льгот по капитальным вложениям в
краткосрочном планировании позволяет стимулировать обновление
технического парка страны, однако в долгосрочной перспективе содержит
риски искажения структуры капиталовложений и проявления дисбалансов
между отраслями. Следовательно, система льгот требует пересмотра в
направлении обеспечения приоритетов по конкретным направлениям и
отраслям инвестирования.
Специалисты МВФ считают, что для обеспечения снижения стоимости
инвестиций для стран с переходной экономикой применение ускоренной
амортизации предпочтительнее по сравнению с предоставлением льготы в
форме освобождения об налогообложения части прибыли. Такой подход
соответствует потребностям Республики Беларусь в модернизации
162
производства, поскольку стимулирует не просто инвестирование как таковое,
а
направление средств
на приобретение
высокотехнологичного
оборудования. Возможные дополнительные ограничения, связанные с
предоставлением
права
осуществлять
ускоренную
амортизацию
высокотехнологичного оборудования, нематериальных активов и отсутствие
такой возможности в части обычной оргтехники, мебели, автомобилей
позволит стимулировать реальную модернизации отраслей. Таким образом,
решается задача не просто привлечения инвестиций, но и направления их на
повышение эффективности производства.
Применение инвестиционного налогового кредита возможно в части
предоставления отсрочки уплаты налогов в какой-либо пропорции от
начисленной суммы. В Беларуси таким кредитом по налогу на добавленную
стоимость пользуются предприятия свободных экономических зон и
некоторые предприятия промышленного комплекса.
Поощрительные вычеты отличаются от кредита тем, что позволяют
сократить облагаемый налогом доход без уменьшения суммы уплачиваемых
налогов. Возможность переноса убытков прошлых лет на последующие годы
имеет чрезвычайно важное значение для инвесторов в новые сферы
деятельности; особенно это касается крупных инвестиций, требующих
существенных затрат и длительного срока начала окупаемости. Такая форма
в настоящее время в нашей стране не применяется.
Чрезвычайно важно обеспечить внутреннюю стабильность налогового
законодательства на оговоренный период с обязательным предварительным
уведомлением о его изменениях. Практика введения в действие
законодательных актов «задним числом», как и изменение комментариев
старого нормативного документа, увеличивают налоговые риски
инвестирования, что неизбежно сказывается на стоимости инвестиций.
Тенденции изменения структуры налоговых доходов Республики Беларусь в пользу
прямых налогов должны обеспечить повышение уровня нейтральности налогов.
Безусловно, важным фактором ограничения негативного влияния налогов на
общеэкономические показатели ввиду наличия безвозвратных потерь, ими вызываемых,
является снижение налоговой нагрузки. Как правило, в мировой практике
соответствующие механизмы основываются на снижении ставок налогов при
одновременной отмене всех не связанных с моделями их построения льгот. Для
обеспечения доходов бюджета одновременно предпринимаются меры по расширению
налоговой базы остающихся налогов и сборов.
163
Налоговые стимулы смогут стать реальным средством воздействия государства на
инновационную активность предприятий при условии проведения комплексной реформы
соответствующей направленности. Для ее проведения необходимы следующие шаги:
1. Разработка системы льгот по уплате налога на прибыль в части доходов,
полученных в результате внедрения новых технологий, продажи объектов
интеллектуальной собственности. Причем для стимулирования внедрения новых
технологий, требующих продолжительного времени для внедрения, необходимо
оговорить достаточно продолжительные сроки гарантированного существования таких
льгот.
2. Предоставление налоговых кредитов организациям, финансирующим
нововведения. Наличие существенной доли так называемых первоначальных затрат,
сопровождающих создание объекта интеллектуальной собственности, требует
специальных подходов при формировании налогооблагаемой базы. Так, в ряде случаев
первоначальные затраты, главным образом, связаны с проведением научных
исследований, которые характеризуются существенной долей трудозатрат. Здесь очевидна
возможность обеспечения как минимум налогового кредита либо отсрочки по платежам,
вносимым от фонда оплаты труда, что позволит существенно сократить первоначальные
расходы.
3. Стимулирование расходов на повышение квалификации кадров, их обучение и
переподготовку. Для обеспечения инновационного процесса необходим соответствующий
кадровый потенциал. Чрезвычайно важным представляется поощрение расходов на
повышение квалификации и обучение специалистов новым технологиям, в том числе и в
области управления инновационным процессом. Такое стимулирование может быть
обеспечено снятием ограничений на списание в себестоимость продукции расходов на
обучение, включением в состав затрат для целей исчисления налога на прибыль расходов
по повышению квалификации, предоставлением льгот по подоходному налогу в размере
полной суммы затрат на обучение, повышение квалификации, переподготовку.
4. Поощрение внешнеэкономической деятельности субъектов хозяйствования по
реализации наукоемких и высокотехнологичных товаров, имущественных прав на
объекты интеллектуальной собственности. В связи с тем, что страна в настоящий момент
в большей степени должна уже догонять развитые страны в области высоких технологий,
чрезвычайно важным представляется стимулирование выхода на международный рынок
новых технологий. Учитывая все возможные риски и сложности этого процесса,
предполагается возможным применение ставки 0 % по налогу на добавленную стоимость
при реализации результатов интеллектуальной деятельности за пределы республики.
5. Стимулирование создания венчурных предприятий. Опыт развитых стран в
сфере инновационной деятельности свидетельствует о необходимости создания
соответствующей инфраструктуры, основу которой составляют венчурные предприятия.
Налоговая политика государства должна обеспечить создание и развитие такого рода
164
фирм. Для этого представляется целесообразным уменьшить сумму налогооблагаемой
прибыли в части средств, использованных для финансирования инновационных проектов
и инвестиции в рисковые венчурные компании.
6. Предоставление льготы по налогу на недвижимость в течение года на
высокотехнологичное оборудование взамен льготы по введенным зданиям и
сооружениям.
7. Дополнение Налогового кодекса Республики Беларусь специальным разделом,
где должны быть установлены особенности имущественных прав на объекты
интеллектуальной собственности как элемента налоговых отношений, поскольку они не
являются ни товаром, ни работой, ни услугой, определенных соответствующими статьями
кодекса.
165
V.
Методические рекомендации по изучению дисциплины и
отдельных ее тем.
Рекомендации к теме 1. Налог как экономическая категория.
Политэкономические основы понимания налога в современном
обществе.
В ходе изучения темы студентам следует изучить сущность налога как
экономической категории. Определение налогов. История развития налогов.
Причины возникновения налогов. Развитие товарного производства как
предпосылка
появления
систематизированных
налоговых
сборов.
Государственное развитие и налоги. Налоги в рабовладельческом обществе и
при феодализме. Натуральные повинности и натуральные поборы. Развитие
товарно-денежных отношений и возрастание роли налогов. Налоги в период
разложения феодализма и образования централизованных государств. Войны
и налоги. Налоги в эпоху первоначального накопления капитала. Налоги в
условиях концентрации производства и централизации капитала.
Государственно - монополистический капитализм и налоги.
Развитие теоретических основ налогообложения. Общие и частные
теории налогообложения. Налоги в теории выгоды, интереса, фискального
договора (С. Вобан, Ш. Монтескье, О. Мирабо). Теория налога как страховой
премии (А. Тьер, Д. Маккулох). Налоги в теории обмена (эквивалента).
Налоги в теории «наслаждения», (Ж. Сисмонди). Налоги в теории жертвы
(Д. С. Милль). Учение В. Петти о налогах и сборах. Учение А. Смита о
налогах и его воздействие на дальнейшее развитие налоговой теории и
практики. Развитие теории налогов Д. Рикардо. Теория налогов в
экономическом учении марксизма. Налоги в маржиналистской школе.
Предельная полезность, прогрессивность и пропорциональность в
налогообложении. Проблема эффективности и справедливости в теории
налогообложения. Проблема соотношения прямых и косвенных налогов.
Современные налоговые теории. Налоги как инструмент регулирования
экономики. Кейнсианская концепция налоговой политики. Воздействие
взглядов Дж. М. Кейнса на развитие современных теорий налогов.
Разработка вопросов налоговой теории в трудах российских экономистов в
XIX - XX веках.
Теория коллективных (общественных) потребностей от возникновения
до современного состояния. Общественный сектор и экономическая природа
современного налога.
Проблема имущественного равенства и перераспределения доходов с
точки зрения основных направлений современной экономической мысли.
166
Основные определения и термины. Налоги в странах с развитой
рыночной экономикой.
Субъекты налогов. Объекты и базы
налогообложения. Источники уплаты налогов. Единица налогообложения.
Ставки налогов. Функции налогов. Фискальная и регулирующая функции. Их
единство и противоречия. Роль налогов в регулировании экономики,
формирования бюджета, распределения и перераспределения доходов
Пропорциональные, прогрессивные и регрессивные налоги. Их
преимущества и недостатки. Структура и тенденции изменения ставок
налогов.
Прямые налоги. Основные виды прямых налогов. Косвенные налоги и
их виды. Тенденции изменения структуры прямых и косвенных налогов.
Преимущества и недостатки прямых и косвенных налогов.
Общие и специальные налоги.
Маркированные и немаркированные налоги. Республиканские, местные
налоги. Индивидуальный подоходный налог. Налог на прибыль. Налог на
недвижимость. Налог на добавленную стоимость. Акциз. Таможенные
пошлины.
Связь налогов с другими экономическими категориями.
Рекомендации к теме 2. Налоговые системы и принципы их построения.
При изучении темы 2 студенты должны уметь оценивать и
анализировать исторические предпосылки формирования налоговой
системы. Понятие «налоговая система» и его трактовки. Принципы
построения налоговых систем. Принципы налогообложения В. Мирабо
(налогообложение источника дохода, пропорциональность обложения
доходов, минимальность издержек налогообложения).
Четыре основных принципа налогообложения А.Смита (требование
справедливости, точная определенность налогов, удобство уплаты налогов
налогоплательщиком, обеспечение наименьшей разницы между общей
суммой налогов и долей поступления в казну).
Налоговые принципы А. Вагнера (достаточность и подвижность
налогов, правильный выбор налоговых источников, справедливость,
удобство и дешевизна взимания).
Принципы налогообложения П. Самуэльсона (принцип выгоды,
принцип пожертвования).
Развитие принципов налогообложения в современных экономических
теориях. Горизонтальное и вертикальное равенство. Принцип полученной
выгоды. Экономичность системы налогообложения. Трудность уклонения от
уплаты налогов. Принцип нейтральности. Удобство для налогоплательщиков
и для субъекта регулирования. Принцип минимизации дестимулирующего
эффекта.
Гибкость и стабильность налоговой системы: поиск оптимального
соотношения. Изменение хозяйственной среды регулирования как фактор
трансформации налоговой системы. Единство и противоречивость основных
принципов построения налоговой системы.
167
Интернационализация капитала и налоговые реформы.
Эволюция налоговой системы ведущих развитых стран и проблема
перераспределения доходов. Эффективность налоговой системы как
инструмента перераспределения.
Показатели состояния налоговой системы.
Налоговая система Республики Беларусь.
Рекомендации к теме 3. Стимулирующие и дестимулирующие эффекты
налогообложения.
Студенты должны понимать современные подходы к понятиям
потребление и сбережение – влияние налогообложения на выбор в
межвременных моделях. Влияние налогообложения на инвестиционное
поведение. Модели Самуэльсона, Коба и Дугласа. Инвестиционные решения
и их зависимость от особенности налогообложения в странах и регионах.
Прямые и косвенные налоги. Особенности анализа влияния изменений
в налоговой политике. Пропорциональные, прогрессивные, специфические
ставки: специфика воздействия на поведение плательщика.
Рекомендации к теме 4. Налоговая нагрузка: проблемы анализа.
Тема направлена на изучение понятия «налоговое бремя». Методы
измерения налогового бремени. Подходы к определению понятия тяжести
налогового бремени. Налоги на душу населения. Доля налогов в валовом
внутреннем продукте. Доля изъятий из прибыли предприятий.
Концепции минимальных и максимальных налогов Нижняя и верхняя
границы налогообложения. Противоречия интересов государства и
налогоплательщиков в вопросе об определении тяжести налогообложения.
Границы налогообложения юридических и физических лиц.
Дифференциация стран по показателю тяжести налогообложения. Уровень
жизни населения и налоговое бремя. Тенденции налогового бремени в
странах с развитой рыночной экономикой и в Республике Беларусь.
Эмпирическая закономерность связи показателей доли налоговых изъятий в
ВВП и уровня экономического развития страны.
Налоговое бремя и экономический рост.
Особенности белорусской налоговой системы.
Рекомендации к теме 5. Проблемы перемещения налогового бремени.
Избыточное налоговое бремя.
Студенты должны знать предпосылки и возможности перемещения
налогового бремени. Налоговые воззрения Э. Селигмана, А.Маршалла.
Концепция перемещения налогового бремени. Эластичность и перемещение
налогового бремени.
Излишек производителя и излишек потребителя. Искажения,
порожденные налогами и факторы избыточного налогового бремени.
168
Измерение избыточного бремени, порожденного подоходным налогом:
анализ конкурентного рынка фактора “рабочая сила”. Особенности кривой
спроса на рынке рабочей силы. Анализ конкурентного рынка рабочей силы
на различных участках кривой с точки зрения специфики переложения
налогового бремени.
Налоговые обязательства и перемещения налогов. Способы влияния
налогоплательщика на величину налогового бремени. Сферы действия
налогов и общее равновесие. Воздействия специфического налога на
равновесие на конкурентном рынке с абсолютно неэластичным спросом и на
конкурентном рынке с абсолютно неэластичным предложением.
Распределение налогового бремени на конкурентном рынке. Влияние
вида налога (акциз, налог на собственность) на перемещение налогового
бремени.
Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды
монопольных рынков и налогообложение. Формирование сферы действия
налога на монополизированном рынке при абсолютном неэластичном
предложении.
Односекторная модель распределения бремени налогов на труд и
капитал (модель Фелдстайна).
Двухсекторная модель распределения налогового бремени (модель
Харбергера). Современные модификации модели Харбергера.
Эмпирический анализ моделей общего равновесия.
Сопоставление эмпирических моделей общего равновесия и модели
Масгрейва.
Переложение бремени косвенных налогов и вертикальное равенство,
теоретический анализ.
Рекомендации к теме 6. Оптимальное налогообложение.
Студенты при изучении данной темы должны освоить понимание
диалектики налогообложения и эффективности. Снижение избыточного
налогового бремени. Проблемы построения оптимальной налоговой модели.
Проблема эффективности и справедливости в контексте оптимизации
налогообложения.
Модели
оптимального
налогообложения.
Правило
Рамсея.
Нормативный анализ налогообложения. Нормативный анализ в теории
налогообложения, концепции государства, Парето-эффективность. Модель
оптимизации суммы налоговых доходов (равновесие Боуэна-ЛиндаляСамуэльсона). Модель экономики с налогообложением досуга. Правило
Рамсея. Правило Корлетта и Хэйга.
Издержки, связанные с функционированием налоговой системы и
уклонение от уплаты.
Рекомендации к теме 7. Налоговое регулирование в экономической
169
политике государства.
Студенты должны ориентироваться в экономических функциях
государства. Актуальным является оценка понятия налоговой политики.
Содержание и цели налоговой политики, ее зависимость от государственного
устройства. Роль теории налогов в формировании налоговой политики,
соответствующей экономическому развитию страны. Проблемы становления
белорусской налоговой политики.
Дискреционная и недискреционная налоговая политика. Налоги как
стимулы. «Негативный подоходный налог».
Государственное регулирование в
воззрениях А. Вагнера.
Кейнсианский этап в экономической теории.
Налоги в Модели
Кейнсианского креста. Налоги как встроенные регуляторы. Бюджетный и
налоговый мультипликатор. Налоги в экономической политике монетарной
школы. Взаимодействие фискальной и денежно-кредитной политики. Налоги
в денежной теории М. Фридмана. Налоги в концепциях неоклассических
школ. Теория предложения. Налоговая концепция А. Лэффера.
Запретительная зона шкалы налогообложения. Кривая А. Лэффера, ее
влияние на развитие теории и практики налогообложения. Налоги в
концепциях неоклассических школ.
Анализ влияния налоговой политики в модели IS-LM.
Рекомендации к теме 8. Основные структурные элементы дизайна
современных систем налогов
Студенты
должны
освоить
специфические
результаты
налогообложения
факторов производства, соотношение ставок
налогообложения доходов, полученных в виде заработной платы, дивидендов
или доли в нераспределенной прибыли предприятия.
Сущность налогообложения прибыли. Стимулы и эмпирические
характеристики результатов реформы налога на прибыль.
Экономическая сущность налогообложения добавленной стоимости и
перспективы налога на добавленную стоимость.
Подоходное налогообложение, его экономическая сущность и
перспективы развития.
Налогообложение недвижимости: международный опыт и перспективы
развития: мировая практика организации самооценки облагаемого
имущества; возможность применения самооценки имущества для целей
налогообложения в Республике Беларусь.
Экологические налоги как средство общественного контроля
экологической обстановки.
Налогообложение
научно-исследовательских
и
опытноконструкторских работ в условиях модернизации экономики.
170
Рекомендации к теме 9. Налоговые реформы.
Студенты должны показать понимание особенностей налоговых
систем в развитых и развивающихся государствах. Соотношение прямых и
косвенных налогов, место налогового стимулирования в экономической
политике государств.
Эволюция налоговых систем. Налоговые реформы в развитых
зарубежных странах в 1980-1990 гг. Виды налогов и практика налогового
регулирования в развитых зарубежных странах.
Критерии оценки эффективности налоговых систем. Показатели,
отражающие уровень развития налоговой системы. Проблемы общего
совершенствования налоговой системы. Возможные конкретные исправления
в налоговой системе по отдельным видам налогов. Совершенствование
фискальных отношений внутри бюджетной системы. Разграничение
республиканских и местных налогов. Формирование налогового механизма.
Направления совершенствования налоговой систем Республики Беларусь в
условиях строительства экономики инновационного типа.
Место налогового регулирования в системе экономических методов
управления экономикой.
171
VI.
VII.
Планы семинарских, практических и лабораторных занятий,
деловые игры и методические материалы для их проведения.
Тема 1. Налог как экономическая категория. Сущность налогов и их место в
экономической системе современного общества.
1. История формирования понятия «налог». Развитие теоретических основ
налогообложения. Общие и частные теории.
2. Общественный сектор и экономическая природа современного налога. Сущность и
функции налогов.
3. Основные определения и термины.
Тема 2 Налоговые системы и принципы их построения
9. Понятие «налоговая система», исторические предпосылки формирования и
развития.
10. Принципы построение налоговых систем.
11. Показатели налоговой системы.
12. Налоговая система Республики Беларусь.
Тема 3. Стимулирующие и дестимулирующие эффекты налогообложения
9. Потребление и сбережение – влияние налогообложения на выбор
налогоплательщика.
10. Налоги в выборе инвестиционного поведения (Модели Самуэльсона, Коба,
Дугласа).
11. Влияние налогообложения на рынок труда.
12. Эффект изменения налогов на доход и на потребление, адвалорных
(пропорциональных, прогрессивных) и специфических ставок.
Тема 4. Налоговая нагрузка: проблемы анализа
11. Измерение налогового бремени.
12. Концепции минимальных и максимальных налогов.
13. Нижняя и верхняя границы налогообложения.
14. Налоговое бремя и экономический рост.
15. Особенности налоговой нагрузки в белорусской налоговой системе.
Тема 5. Проблемы перемещения налогового бремени. Избыточное налоговое бремя
11. Предпосылки и возможности перемещения налогового бремени. Эластичность и
распределение налогового бремени между продавцом и покупателем.
12. Проблема избыточного налогового бремени.
13. Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения перемещения
налогового бремени.
14. Распределение налогового бремени на конкурентном рынке
15. Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды монопольных
рынков и налогообложение.
172
Тема 6. Оптимальное налогообложение
1. Проблема эффективности и справедливости в теории налогообложения.
2.Понятие оптимальности в налогообложении.
3. Модели оптимального налогообложения. Правило Рамсея.
4. Налогообложение досуга. Правило Корлетта-Хейга.
5. Равновесие Линдаля.
Тема 7. Налоговое регулирование в экономической политике государства
1. Экономические функции государства. Дискредционная и недискреционная
налоговая политика.
2. Налоги в Модели Кейнсианского креста.
3. Бюджетный и налоговый мультипликатор.
4. Налоги в модели IS-LM.
5. Налоги в экономической политике монетарной школы. Взаимодействие
фискальной и денежно-кредитной политики.
6. Налоги в концепциях неоклассических школ.
Методические рекомендации и раздаточный материал к
проведению дискуссии в малых группах на тему:
«Определение понятия налога»
Предмет дискуссии
Вывести взаимоотношения налогоплательщиков и государства на новый качественный
уровень - одно из направлений современной налоговой политики в РФ.
История развития практики и теории налогообложения показывает, что мотивы,
побуждающие граждан уплачивать налоги на общественные нужды, постепенно
становятся главенствующими. Не лишним здесь привести яркий тезис, раскрывающий
потенциал налогов: «Налоги - это признак не рабства, а свободы» (А.Смит). Иначе
говоря, налоги предполагающие высокий уровень правосознания, должны
уплачиваться на основе осознанной необходимости. Не случайно авторитетные юристы
считают, что «ключевой проблемой, имеющей значение для разрешения целого
комплекса вопросов налогообложения, является проблема определения понятия
«налог».
Вопрос, касающийся определения налога в НК РФ, неоднократно поднимался на
страницах периодической печати и сегодня имеется достаточно оснований
констатировать некорректность определения налога и необходимость его уточнения с
позиции эволюции представлений о налогах (в мировом масштабе) и современной
научной теории налогов.
Определение налога, как системообразующей нормы в НК РФ, должно быть ясным
каждому налогоплательщику, т.е. хорошо постигаемым, не требующем объяснений.
Вряд ли, кто с этим не согласиться! Американский просветитель Т. Джефферсон (17431826) писал, что «Законы пишутся для обыкновенных людей, поэтому они должны
основываться на обыкновенных правилах здравого смысла».
Где же этот здравый смысл?
173
Цель дискуссии – предложить такое определение налога, которое было бы направлено
на формирование и усиление у граждан положительных правовых эмоций по поводу
выполнения общественного долга – уплачивать налоги в соответствии со статьей 57
Конституции РФ, согласно которой «Каждый обязан платить законно установленные
налоги и сборы». Ведь одной из задач права является - создавать в душе человека
мотивы для лучшего поведения. Не случаен тезис французского философа К.Гельвеция
(1715-1771): «Реформу нравов надо начинать с реформы законов».
Задачи дискуссии
1. Достижение понимания участниками необходимости масштабных и глубоких знаний
для суждения в той или иной области; дискуссия, которая обязательно должна
возникнуть в процессе обсуждения понятия налога, этой исторической категории, даст
возможность студентам выявить, оценить, проверить, закрепить, пополнить свои
знания по налогам, как научного понятия, как категории финансовой науки,
фокусирующей общественные отношения, имеющие экономический, политический,
правовой, социальный, этический, психологический характер.
2. Умение слушать и одновременно слышать оппонентов, приводить аргументы в
защиту своей позиции, опираясь на знания из области философии, культурологии,
теории государства и права, этики, психологии, экономической теории, финансов,
теории и истории налогов.
Участники дискуссии, их функции
Участники
Количество
человек
Функции
Арбитр
(преподаватель)
1
Разъясняет цель и задачи дискуссии.
Формулирует в результате обсуждения
вопроса предложения по внесению
изменений в статью 8 НК РФ относительно
определения налога. Оценивает работу всех
участников дискуссии.
Представитель от
Правительства РФ
1
Правительство, имея право
законодательной инициативы в
соответствии со 104 статьей Конституции
РФ, вносит на рассмотрение в Госдуму
законопроект »О внесении изменений в
первую часть НК РФ в статью 8».
Аргументация инициативы должна быть в
достаточной степени обоснованной
Депутаты – Члены
Бюджетного Комитета
Госдумы
5
При обсуждении правительственного
законопроекта на заседании Комитета
предлагают свои, альтернативные проекты
НК РФ в части определения налога с
аргументацией
Депутаты,
принимающие участие
в голосовании
Все участники
игры, за
исключением
арбитра и
представителя
правительства РФ
Голосуют за то определение налога,
которое им покажется самым правильным.
Здесь целесообразно привести пословицу:
«Мы можем столько, сколько знаем».
Правила проведения дискуссии
Время проведения - 4 часа, т.е. два семинарских занятия.
174
Этап 1. Подготовительный
Арбитр за 1 месяц до проведения дискуссии распределяет роли между всеми
участниками:
представитель Правительства РФ, члены комиссии, депутаты- члены Бюджетного
Комитета Госдумы и депутаты Госдумы.
Участники, получившие роли представителя Правительства РФ, членов Бюджетного
комитета Госдумы до обсуждения вопроса убеждают своих коллег (депутатов) в
правильности их позиции по вопросу определения налога, дискутируя во внеурочное
время (самостоятельная работа). Позиция в вопросе определения налога формируется
на основе знаний, а так же имеющихся политических амбиций.
Этап 2. Основной
На первом заседании (семинарском занятии, посвящённом деловой игре) представитель
Правительства РФ обосновывает необходимость и целесообразность внесения
уточнений по вопросу определения налога в НК РФ. Предлагает свое определение
налога. Напоминает дефиниции налога и сбора в законодательных актах РФ.
В Законе РФ «Об основах налоговой системы в РФ» от 27 декабря 1991 №2118-1 было
дано следующее определение так называемым сегодня налоговым платежам: «Под
налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимается обязательный
взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд,
осуществляемый плательщиком в порядке и на условиях, определяемых
законодательными актами». Далее определение налога было кардинальным
образом изменено и в соответствии c Конституцией РФ законодатель разграничил
понятия: налог и сбор.
В соответствии с НК РФ «Под налогом понимается обязательный индивидуально
безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме
отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного
ведения или оперативного управления денежных средств в целях
финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных
образований».
Согласно НК РФ «Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с
организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий
совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами
местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами
юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или
выдачу разрешений (лицензий)".
После выступления представителя Правительства РФ депутаты, принимающие участие в
игре, задают выступающему вопросы.
На втором семинарском занятии депутаты – члены Бюджетного комитета выдвигают
свои, альтернативные НК РФ и правительственному варианту определения налога,
которые им представляются более правильными. При этом выступающие должны
аргументировать свою позицию и отвечать на вопросы депутатов и представителя
Правительства РФ.
Дискуссия, как на первом, так и на втором заседаниях, должна в обязательном порядке
затронуть следующие утверждения, обозначенные в определении налога, данного в НК
РФ:
- налог – это платеж;
175
- налог – это обязательный, индивидуально - безэквивалентный платеж;
- налог – это форма отчуждения денежных средств.
В процессе дискуссии необходимо выявить суждения по вопросу необходимости
«утяжеления» определения налога признаками, несвойственными налогу – формой, в
которой уплачивается налог и цель уплаты налогов.
В качестве аргумента некорректности определения, данного в НК РФ, представителю
Правительства РФ и оппонентам необходимо также выявить соответствует или не
соответствует определение налога, как индивидуально-безвозмездного платежа
(определение «цены» общественных благ) применительно к отдельным видам налогов.
Арбитр изучает все альтернативные проекты НК РФ относительно определения налога;
выявляет их отличительные признаки; анализирует предложенные определения налога
с практических, теоретических и исторических позиций. Он же разрешает разногласия,
возникшие в процессе дискуссии и формулирует позиции в отношении определения
налога, которые выносятся на голосование депутатов Госдумы.
Этап 3. Завершающий
На голосование выносятся три позиции: Проект их может быть следующим:
1. Согласиться с определением налога, данным в НК РФ.
2. Поддержать правительственный вариант определения налога.
3. Отказаться от определения налога в законодательном акте, мотивируя тем, что для
такого практического документа, как Налоговый кодекс РФ, строгая формулировка
понятия налога не обязательна.
Принимается та позиция, за которую проголосовало большинство депутатов, т.е. более
51%.
Шкала балльных оценок
86-100 баллов получают те участники игры - члены Бюджетного комитета Госдумы,
представитель от Правительства РФ и депутаты, принимающие участие в игре,
рассуждения которых по определению налога совпадает с той, позицией, которая
получила одобрение.
70-86 баллов получают те участники игры - члены Бюджетного комитета Госдумы,
представитель от Правительства РФ и депутаты, принимающие участие в игре,
рассуждения которых по определению налога совпадает с той, позицией, за которую
проголосовало от 30% до 50%, принимающих в голосовании депутатов.
51-69 баллов получают те участники игры - члены Бюджетного комитета Госдумы,
представитель от Правительства РФ и депутаты, принимающие участие в игре,
рассуждения которых по определению налога совпадает с той, позицией, которая
получила меньшее число голосов.
Оценка представителя от Правительства РФ и депутатов- членов Бюджетного комитета
основывается на качестве обоснования своих позиций относительно определения
налога. Оценка депутатов Госдумы, принимавших участие в голосовании основывается
на качестве задаваемых вопросов.
176
Высшую оценку получает тот, чья позиция и вопросы основываются на проработке всей
рекомендованной литературе. Оценка снижается за противоречивость в суждениях,
незнание истории вопроса, отсутствие логики, неумение кратко излагать мысли,
формализм.
Конвертирование баллов происходит в установленном для оценки знаний порядке.
ЛИТЕРАТУРА
Нормативные и законодательные акты:
1. Налоговый кодекс РФ. Часть Первая. Статья 8, 9.
Основная:
1. Комментарий к Налоговому кодексу РФ части первой (постатейный). / Под ред.
С.Д.Шаталова. — М. — 2002.
2. Налоговая политика России: Проблемы и перспективы. Глава 1. Блеск и нищета
дефиниций. / Под ред. И.В.Горского. — М.: 2003.
3. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение: Учебник. — М., 2004.
4. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. — М., 2001.
5. Соколов А.А. Теория налогов. — М., 1928, 2002.
Дополнительная:
1. Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. — М.: Прогресс
Универс. — 1992.
2. Витте С.Ю. Экономическая история России. Конспект лекций о народном и
государственном хозяйстве, читанных его императорскому высочеству великому князю
Михаилу Александровичу в 1900-1902 годах. — М.: Фонд «Начала», 1997.
3. Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель. Налогоплательщик. Государство.
Правовые позиции Конституционного Суда РФ: Учебное пособие, 1998.
4. Налоговое право России: Учебник для вузов. — М.: Российская правовая академия,
2003.
5. Клименко С.В., Чичерин А.Л. Основы государства и права: Пособие МГУ им.
Ломоносова М.В., 1996.
6. Энциклопедический словарь. — М.: Спб. — 1897. — том 43. — с.581.
Периодическая:
1. Осетрова Н.И. К вопросу о сущности и определении налога. // Налоговый вестник. М.
— 2000. — №6.
2. Курочкин В.В., Осетрова Н.И. К вопросу о понятии налога. // Вестник финансовой
академии. — М. — 2003. — №3; Об определении налога в Налоговом кодексе
Российской Федерации. // Налоговая политика и практика. — М. — 2003 — №8; К
вопросу о налоговой этике. // Налоговая политика и практика. — М. — 2004. — №6.
3. Соловьев В.А. О правовой природе налога. // Журнал Российского права. — М. —
2002. — №3.
Справочно-правовые системы:
1. «КонсультантПлюс»
2. «Гарант»
3. Интернет ресурсы: http:// allrefs.ru/prosmotr/10165-0.htm
177
Приложение 1
! Увеличить
Приложение 2
ЭВОЛЮЦИЯ ВЗГЛЯДОВ НА ПРИРОДУ (СУЩНОСТЬ) НАЛОГОВ
Интересную этимологическую иллюстрацию исторического процесса эволюции взглядов
на природу налога дает американский экономист Э.Селигман [Селигман Э. и Стурм Р.
Этюды по теории обложения. — СПб.: 1908. с.67. (Из учебного пособия В.М.
Пушкаревой «История финансовой мысли и политики налогов». — М., 1996, с.72)]:
Вначале господствующей является идея дара. В средние века индивидуум делает
подарок правительству.
На второй ступени правительство смиренно умоляло или просило народ о поддержке.
На третьей стадии мы встречаемся с идеей помощи, оказываемой государству.
На четвертой стадии появляется идея о жертве, приносимой индивидуумом в
интересах государства. Он теперь отказывается от чего-либо в интересах
общественного блага.
На пятой стадии у плательщика развивается чувство долга, обязанности.
Лишь на шестой стадии встречаем идею принуждения со стороны государства.
На седьмой и последней стадии мы видим идею определенной доли или оклада,
установленных или исчисленных правительством, вне всякой зависимости от воли
плательщика.
Приложение 3
КРЫЛАТЫЕ СЛОВА ФИЛОСОФОВ, ЭКОНОМИСТОВ, ПОЛИТИКОВ О НАЛОГАХ
Налоги – это дозволенная форма грабежа.
Ф.Аквинский, (1226-1274),
средневе-ковый философ,
получивший титул «ангельского
доктора», причисленный к лику
святых римско-католической
церкви.
Священный долг каждого гражданина – платить
налоги.
Ф.Бэкон, (1561-1626), английский
философ.
Налоги являются ценой, которой покупается
общественный мир.
Т.Гоббс, (1588-1679), английский
экономист.
Уплачивать налог означает отдавать часть своего
имущества, чтобы сохранить остальное.
Вольтер, (1694-1778),
французский писатель 178
просветитель.
Уплата налогов столь же неизбежна, как и еда.
У. Петти, ( 1623-1687 ), англ.
экономист. Трактат о налогах и
сборах.
Налог – часть, которую каждый гражданин дает из
своего имущества для того, чтобы получить охрану
остальной части или пользоваться ею с большим
удовольствием.
Ш.. Монтескье, (1669-1755),
французский просветитель,
правовед, философ
Налоги и смерть – неизбежные явления в этой
жизни.
Б.Франклин (1706-1790),
государственный деятель США.
Прикладная экономика: Учебное
пособие. Перевод с анг. — М.,
1995.
Налоги – взнос в общую казну.
Э.Берк, (1729-1797), английский
публицист и философ.
Налоги для того, кто их выплачивает, – признак не
рабства, а свободы.
А.Смит, (1723-1790),
шотландский экономист и
философ.
Налог – есть та часть дохода от зем-ли и
промышленности страны, которую отдают
подданные в распоряжение государства.
Д.Рикардо, (1772 –1823),
английский экономист.
Умирать и платить подати надобно везде
Н.И. Тургенев. Опыт теории
налогов. (1818).
Налоги суть средства к достижению цели общества
Н.И.Тургенев. Опыт теории
или государства, т.е той цели, которую люди себе
налогов(1818).
предполагают при соединении своем в общество или
при составлении го-сударств. На сем основывается и
право правительства требовать по-датей от народа.
Люди, соединив-шись в общество и, вручив
правительству власть верховную, вручили ему
вместе с сим и право требовать налогов.
В сущности, вопрос о налогах есть вопрос о
государстве.
П.Прудон, (1809 – 1865),
экономист
В налогах воплощено экономическое выражение
К.Маркс, (1818 - 1883),
существования государства. Чиновники и попы,
экономист. Сочинения, том.4.
солдаты и балетные танцовщицы, школьные учителя
и полицейские, греческие музеи и готические
башни, цивильный лист и табель о рангах – все эти
сказочные создания в зародыше покоятся в одном
общем семени – в налогах.
Никакое общество никогда не в состоянии
обходиться без налогов.
Ф.Нитти, (1868-1953),
итальянский экономист.
Гражданину современного государства налоги
представляются чем-то, хотя и неприятным, но
вполне естественным.
Э.Селигман и Р.Стурм.
Американсие экономисты. Этюды
по теории обложения. (1908)
Я не обязан курить сигареты «Лаки страйк» или
П.Самуэльсон. Американский
покупать нейлоновые чулки, но я обязан уплачивать экономист. Экономика. М. 1992..
ежегодный налог, хочу я этого или нет.
Налоги – это наша плата за цивилизованность
общества.
Стенли Фишер, профессор
экономики. Экономика 1993.
Пособие подготовлено доц. кафедры «Налоги и налогообложение» Осетровой Н.И.
Изречения, по которым нет ссылок на источник, заимствованы из современных
179
учебников, учебных пособий, монографий, сборников, статей периодической печати и
Интернета.
Приложение 4
ИЗВЛЕЧЕНИЕ ИЗ ПОСТАНОВЛЕНИЯ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ
ОТ 17 ДЕКАБРЯ 1996Г. № 20-П
Именем Российской Федерации
В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации каждый обязан
платить законно установленные налоги и сборы. Данная конституционная обязанность
имеет особый, а именно публично-правовой, а не частноправовой (гражданскоправовой), характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и
государственной власти.
Налог — необходимое условие существования государства, поэтому обязанность
платить налоги, закрепленная в статье 57 Конституции Российской Федерации,
распространяется на всех налогоплательщиков в качестве безусловного требования
государства.
Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего
имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и
обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы
нарушены права и охраняемые законом интересы других лиц, а также государства.
Взыскание налога не может расцениваться как произвольное лишение собственника
его имущества — оно представляет собой законное изъятие части имущества,
вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.
В этой обязанности налогоплательщиков (в том числе граждан, занятых
предпринимательской деятельностью с образованием юридического лица) воплощен
публичный интерес всех членов общества. Поэтому государство вправе и обязано
принимать меры по регулированию налоговых правоотношений в целях защиты прав и
законных интересов не только налогоплательщиков, но и других членов общества.
Налоговые правоотношения основаны на властном подчинении одной стороны другой.
Они предполагают субординацию сторон, одной из которых — налоговому органу,
действующему от имени государства, — принадлежит властное полномочие, а другой —
налогоплательщику — обязанность повиновения. Требование налогового органа и
налоговое обязательство налогоплательщика следуют не из договора, а из закона.
С публично правовым характером налога и государственной казны и с фискальным
суверенитетом государства связаны законодательная форма учреждения налога,
обязательность и принудительность его изъятия, односторонний характер налоговых
обязательств.
Приложение 5.
МНЕНИЕ ЧИТАТЕЛЯ
В статье 8, Первой части, приводится оригинальное понятие налога и сбора: «Под
налогом, понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый
с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве
собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных
средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или)
муниципальных образований». Вдумайтесь, как коряво здесь выражен смысл налога и
180
как многолико его можно понимать! Вместо простого и естественного «определения
налога как перечисления налогоплательщиками части своих средств для
осуществления целенаправленной деятельности государства, здесь, оказывается налог
это «платеж»! Можно подумать, что налогоплательщик своим налогом что-то покупает у
государства. Причем не просто покупает, а эта сумма - «безвозмездна», то есть
заплатил налог и дальше ничего не требуй.
Между тем именно налогоплательщик как раз и должен требовать от государства,
чтобы эта сумма пошла туда, куда нужно! То есть не безвозмездно отчисляется налог, а
за дело, которое государство должно выполнять в своих функциях. Ну а «форма
отчуждения» вообще вызывает возмущение, ибо это очень напоминает какое-то
рэкетирство. Выходит, что государство просто изымает налоги принудительно, ибо, при
такой формулировке, другой причины просто нет. Выходит, что не налогоплательщик
нанимает государство, для обеспечения своей жизнедеятельности, как это должно быть
при демократии, а государство принудительно отбирает налоги у заведомо злостного не
платящего народа. Следовательно, уже логически, налогоплательщик должен стараться
такие налоги не платить, ибо суть их определена как изъятие сомнительного толка.
Здесь нарушен первый закон логики, по которому «Каждое понятие перед его
применением должно быть четко определено». В противном случае это будет одним из
источников ошибок.
Далее в статье 3, Первой части, в пункте 5, в последней фразе утверждается «Ни на
кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные
взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками
налогов или сборов, не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в
ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом». Вдумайтесь, как здесь
раздваивается смысл! С одной стороны, что очень удивительно, утверждается, что «Ни
на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также
иные взносы и платежи, обладающие установленными настоящим Кодексом признаками
налогов или сборов....» То есть не надо платить налоги, определяемые этим Кодексом.
С другой стороны «...не предусмотренные настоящим Кодексом либо установленные в
ином порядке, чем это определено настоящим Кодексом». Выходит, что, оказывается,
могут быть налоги, не предусмотренные настоящим Кодексом, либо установленные в
ином порядке. Логически, казалось бы, налогов, не предусмотренных настоящим
Кодексом и быть не должно, следовательно, их и упоминать не надо. Уж поскольку их
упомянули, то тогда не ясно какие же не надо платить: установленные.... или не
установленные..... Такая нелепость получается ввиду того, что здесь нарушен
четвертый закон логики – закон исключения третьего (tercium non datur), по которому
«Из двух взаимоисключающих событий А и Б, если одно произошло, то это может быть
только А или Б. Третьего не дано». То есть, при правильном изложении, налоги,
определяемые этим кодексом надо платить! Только то и всего.
С.Г. Пепеляев отмечает, что «определение налога исходит из того, что плательщиком
налога является собственник. Уплата налога - социальная обязанность, вытекающая из
права частной собственности. Посредством уплаты налога частная собственность
служит интересам общества». Обобщая определения налога, данные в ст.8 НК РФ и в
Постановлении Конституционного Суда РФ N 16-П, С.Г. Пепеляев отмечает: «Все
приведенные определения, хотя и различаются некоторыми деталями, едины в
главном: налогообложение является формой отчуждения собственности; право
собственности первично по отношению к праву государства требовать отторжения
части собственности в виде налога. Эта позиция является основополагающей для всего
налогового законодательства».
Как мы видим, законодатель, Конституционный Суд РФ и наука налогового права
однозначно рассматривают все налоги как часть имущества налогоплательщика,
принадлежащую ему на праве собственности или ином вещном праве и подлежащую
отчуждению в пользу государственной казны.
181
182
VIII.
Тематика рефератов, курсовых работ и методические
рекомендации по их выполнению.
Темы докладов на семинарских занятиях по теории
налогов
Занятие 1
1. Налоги и государство в работе Т. Гоббса «Левиафан»
2. Налоги и государство в работе В. Петти «Трактат о налогах и
сборах»
3. Налоги и государство в работе Жана-Батиста Сэя "Трактат по
политической экономии»
4. Налоги в теории выгоды, интереса, фискального договора (С.
Вобан, Ш. Монтескье, О. Мирабо).
2. Теория налога как страховой премии (А. Тьер, Д. МакКуллох).
3. Налоги в теории обмена (эквивалента) (А. Смит, Д. Рикардо,
Ж. Б. Сэй).
4. Налоги в теории «наслаждения», (Ж. Сисмонди).
5. Налоги в теории жертвы (Д. С. Милль).
6. Теория коллективных (общественных) потребностей от
зарождения до современного состояния.
Занятие 2
1. Теории единого налога (В.Петти. Э.Селигмен,С. Де Вобан,
И.Посошков, Ф.Кенэ, А. Тюрго, Г.Джордж, Жирарден, Мирабо).
2. Теории пропорционального и прогрессивного
налогообложения (А. Смит, Ж.Б.Сэй, А.Маршал, А.Исаев,
Сисмонди, Д.Милль, И.ишер, Э.Сакс).
3. Прямые и косвенные налоги – история, проблемы,
перспективы.
4. Теория налогового предела (Юсти, Микеладзе, Лаффер,
Балацкий, Д. Мюллер, П.Мюррел, С.Кузнец)
Занятие 3
1. Теории переложения налогов (абсолютная (классическая),
оптимистическая, пессимистическая, эмпирическая,
математическая (маржинальная), статистическая,
синтезированная).
183
2. Налоговые воззрения Э. Селигмана. Концепция перемещения
налогового бремени.
3. Избыточное налоговое бремя- эффект дохода и эффект
замещения.
4. Распределение налогового бремени в условиях применения
адвалорных ставок налогов
Занятие 4
1. Равновесие Линдаля
2. Правило Рамсея.
3. Правило Корлетта и Хейга
Занятие 5
1. Влияние налогообложения на потребление и накопление
2. Влияние налогообложения на инвестиционное поведение
фирмы
3. Влияние налогообложения на рынок труда.
Занятие 6
1. Налоговые воззрения: А. Вагнера
2. Налоговые воззрения Дж. Кейнса. Налоги в модели
«кейнсианского креста». Налоговый мультипликатор
Занятие 7
1. Налоговая политика и ее виды
2. ОЭСР и проблема гармонизации налоговых отношений
Занятие 8
1. Налоговая Система США
2. Налоговая система европейской страны: Франция
3. Налоговая система европейской страны: Чехия
Дополнительно:
1. Налоговые воззрения: Дж. С. Милль
2. Налоговые воззрения: А. Маршалл
3. Налоговые воззрения: А. Пигу
4. Налоговые воззрения: К. Виксель
5. Налоговые воззрения: М. Фридмен
184
6. Налоговые воззрения: Ф. Нитти
7. Налоговые воззрения: П. Гензель
8. Налоговые воззрения: А. Исаев
9. Налоговые воззрения: В. Лебедев
10.Налоговые воззрения: И. Озеров
При комментариях по поводу воззрений приветствуется анализ
социальных причин и истоков соответствующего мировоззрения.
IX.
Методические материалы для контроля знаний студентов
(тесты, вопросы к экзаменам, зачетам, контрольным
мероприятиям, проводимым в рамках рейтинговой системы)
Тесты:
Тест по теории налогов
6*5=30
2*10=20
1*15=15
з.1. 15
з.2. 20
итого 100
1. Почему, на ваш взгляд практика налогообложения опережает теорию? 15
2. Суть теории выгоды, фискального договора? 3
3. Суть теории налога как страховой премии 3
4. Суть теории обмена (эквивалента); 3
5.Идеи «теории наслаждения» 3
6.Налоги в «Теории жертвы» 3
7.Налоги в теории коллективных потребностей 3
8.Современное определение налога 10
9.Основные характеристики налога. 5
10.Функции налогов и их характеристика 10
11.Налоговое регулирование в рамках кейнсианской экономической политики. 15
12.Роль налогового регулирования во внешнеэкономической деятельности. 10
13.Понятие «Налоговая система» 10
14.Обложение дохода и капитала – диалектика вопроса. 10
15.Принципы организации налоговой системы 10 баллов
16.Современные функциональные принципы налогообложения 10 баллов.
17.Классификация налогов по критерию отнесения налогообложения к подоходнопоимущественному или к обложению расходов на потребление.10 баллов
18.Классификация прямых налогов 5 баллов
19.Прямые и косвенные налоги: преимущества и недостатки. 10 баллов.
20.Классификация налогов в зависимости от уровня бюджетов, в которые они поступают.
5
21.Классификация налогов по источникам уплаты 5
22. Классификация налогов по способу обложения 5
185
23. Классификация налогов по субъекту налогообложения 5
24. Классификация налогов по методу исчисления 5
25. Классификация налогов по назначению 5
26. Чем налог отличается от платы за приобретение товара (услуги)? 10
27. Какое налогообложение выгоднее государству - прямое или косвенное, и
какое более отвечает классическим принципам налогообложения? 10
28. Чем обусловлена прогрессивность подоходного налогообложения? 10
29. Налоги в системе государственных доходов. 5
30. Налоговый потенциал. 10
31. Эффект Лаффера 10
32. Уклонение от уплаты налогов в концепции Лаффера 10
33. Налоговый механизм. 10
34. Налоговое планирование и прогнозирование. 10
35. Налоговый контроль как элемент налогового механизма. 10
36. Фискальная политика в концепции гос. регулирования. 10
37. Кейнсианские идеи дискреционной фискальной политики 10
38. Налоговый мультипликатор.10
39. Причины различного влияния на совокупный спрос налогов и гос. закупок по
Кейнсу. 10
40. Недискреционная фискальная политика и встроенные стабилизаторы. 10
41. Прогрессивная система налогообложения как внутренний стабилизатор. 10
42. Какие потребности финансируются посредством государственных расходов? 5
43. В чем заключаются основные причины уклонения от уплаты налогов? 10
44. Чем налоговый мультипликатор отличается от мультипликатора расходов?
45. Какой эффект производят «встроенные стабилизаторы»? 5
46. Почему трансферты называют «отрицательными налогами»? 5
47. Два взгляда на проблему распределения налогового бремени. 10
48. Горизонтальная и вертикальная справедливость. 10
49. Переложение налогов. Носитель налогового бремени. 10
50. Эволюция идеи переложения налогов. 15
51.Виды переложения налогов. 10
52.Эластичность – предпосылка и условие переложения 10
53. Переложение
налогов
в
условиях
монополии
и
конкуренции. 10
54. Влияние мобильности налогообложения на переложение налогов. 5
55. Гипотеза непереложимости отдельных налогов. 10
56. Избыточное налоговое бремя. 10
57. Способы минимизации избыточного налогового бремени. 10
58. Проблема оптимизации налогообложения. 10
59. Оптимизация и социальные задачи. 10
60. Как происходит переложение налогов в ситуациях абсолютно эластичного
спроса и абсолютно эластичного предложения? 5
61. Можно ли переложить подоходный налог?
62. Чем избыточное налоговое бремя отличается от налоговых поступлений в
бюджет? 5
63. Как воздействует налогообложение на излишки потребителей и производителей?
5
64. Как эластичность спроса и предложения влияет на величину избыточного
налогового бремени? 10
65. Какие налоги оказывают минимальное, а какие - значительное избыточное
давление на экономику? 5
186
66.Теория «эффективного спроса» Д. М. Кейнса. 10
67.Неоконсервативный поворот в налоговом регулировании 70-х годов прошлого века.
10
68. Налог на прибыль корпораций (фирм) 5
69. Подоходное налогообложение 5
70.Формы построения подоходного налогообложения. 5
71. Косвенные налоги. Налог на добавленную стоимость 5
72. Методы исчисления НДС 5
1.1Определить оптимальный уровень производства и оптимальную цену для продукции А, если
фактический уровень продаж – 1000 м, фактическая цена за 100 м = 10 долларов, угол наклона кривых
спроса и предложения – 45 градусов, а на производство каждых 100 товара отрасль экономит 2 доллара на
очистных сооружениях. Что необходимо предпринять 15 баллов
1.2.Определить оптимальный уровень производства и оптимальную цену для услуг частного образования
(оплачивается нанимателем), если фактический уровень предложения 10000 учебных мест в год,
фактическая цена за место 500 долларов в год. Угол наклона кривых спроса и предложения – 45 градусов, а
от использования труда выпускников наниматели получают 1000 неоплаченных выгод на одного
выпускника 15 баллов
2.1Определить новый ВВП, если на конец первого года ВВП был 40 трлн.руб, в следующем году налоги
были увеличены на 10 трлн руб, а госрасходы на 8 триллионов (МРС= ¾) 15 баллов
2.2.Определить новый ВВП, если на конец первого года ВВП был 30 трлн.руб, в следующем году налоги
были увеличены на 10 трлн руб, а госрасходы на 12 триллионов (МРС= ¾) 15 баллов
3.1Определить новый объем продаж, гос поступления и избыточное налоговое бремя, если до
установления акциза – 50% потребление бензина составляло 2000 л в год, цена была 2 доллара за литр,
кривые спроса и предложения наклонены под углом 45 градусов. 20 баллов
3.2.Определить новый объем продаж, государственные поступления и избыточное налоговое бремя, если
до установления акциза 10 долларов за тонну потребление пшеницы составляло 8000 т в год цена была 30
долларов за тонну, а криваые спроса ит предлдожения нгаклонены под углом 45 градусов 20 баллов
3.3.Определить новый объем продаж, государственные поступления и избыточное налоговое бремя, если
до установления акциза 1 доллар за литр потребление ликера составляло 6000 л в год цена была 4 доллара
за литр, а кривая спроса имеет наклон 45 градусов, а спрос абсолютно неэластичный 20 баллов
3.4.Определить новый объем продаж, государственные поступления и избыточное налоговое бремя, если
до установления акциза 50% потребление колбасы составляло 4000 кг в год цена была 4 доллара за
килограмм, а кривые спроса и предложения имеют наклон 45 градусов. 20 баллов
Определить новый уровень потребления бензина в Л после того как правительство установило налог на
бензин, поступления от которого затем распределяются среди населения. Спрос на бензин до налдога –
2000 литра в год, цена бензина до налога – 1 долл за литр, полный годовй доход 15000 долларов, налог 50
центов, эластичность спроса по цене -0,5, эластичность спроса по доходу 0,3
187
Вопросы к зачету:
1) История формирования понятия «налог». Развитие теоретических
основ налогообложения.
2) Общие и частные теории.
3) Налоги в концепциях неоклассических школ
4) Общественный сектор и экономическая природа современного налога.
Сущность и функции налогов.
5) Основные определения и термины.
6) Понятие
«налоговая
система»,
исторические
предпосылки
формирования и развития.
7) Принципы построение налоговых систем
8) Показатели налоговой системы.
9) Налоговая система Республики Беларусь.
10)
Потребление и сбережение – влияние налогообложения на выбор
налогоплательщика
11)
Налоги в выборе инвестиционного поведения.
12)
Влияние налогообложения на рынок труда.
13)
Эффект изменения налогов на
доход и на потребление,
адвалорных (пропорциональных, прогрессивных) и специфических
ставок Измерение налогового бремени.
14)
Концепции минимальных и максимальных налогов.
15)
Нижняя и верхняя границы налогообложения.
16)
Налоговое бремя и экономический рост.
17)
Особенности налоговой нагрузки в белорусской налоговой
системе. Предпосылки и возможности перемещения налогового
бремени. Эластичность и распределение налогового бремени между
продавцом и покупателем.
18)
Проблема избыточного налогового бремени.
19)
Анализ конкурентного рынка рабочей силы с точки зрения
перемещения налогового бремени.
20)
Распределение налогового бремени на конкурентном рынке
21)
Распределение налогового бремени на монопольном рыке. Виды
монопольных рынков и налогообложение.
22)
Проблема эффективности и справедливости в теории
налогообложения.
23)
Понятие оптимальности в налогообложении.
24)
Модели оптимального налогообложения. Правило Рамсея
25)
Налогообложение досуга. Правило Корлетта-Хейга
26)
Равновесие Линдаля
27)
Экономические функции государства. Дискредционная и
недискреционная налоговая политика.
188
28)
Налоги в Модели Кейнсианского креста.
29)
Бюджетный и налоговый мультипликатор.
30)
Налоги в модели IS-LM.
31)
Налоги в экономической политике монетарной школы.
Взаимодействие фискальной и денежно-кредитной политики.
32)
Кривая Лаффера.
33)
Односекторная модель распределения бремени налогов на труд
и капитал (модель Фелдстайна).
34)
Двухсекторная модель распределения налогового бремени
(модель Харбергера)
35)
Современные модификации модели Харбергера
36)
Эмпирический анализ моделей общего равновесия
37)
Сопоставление эмпирических моделей общего равновесия и
модели Масгрейва
38)
Переложение бремени косвенных налогов и вертикальное
равенство, теоретический анализ.
39)
Экономическая сущность налогообложения прибыли.
40)
Экономическая сущность налогообложения добавленной
стоимости и перспективы налога на добавленную стоимость.
41)
Экономическая сущность подоходного налогообложения.
42)
Налогообложение недвижимости: международный опыт и
перспективы развития.
43)
Экологические налоги как средство общественного контроля
экологической обстановки.
44)
Налогообложение
научно-исследовательских
и
опытноконструкторских работ в условиях модернизации экономики.
.
189
X.
XI.
Методические рекомендации по самостоятельной работе
студентов.
Цель дисциплины «Теория налогов» – ознакомить студентов с
понятием налога, как экономической категории, эволюцией теории
налогообложения, функциями, выполняемыми налогами, особенностями
формирования современных налоговых систем.
Задачами дисциплины "Теория налогообложения" являются:
7. Дать студентам
представление о теоретических подходах к
определению места и роли налогов в экономической жизни общества
с учетом исторического и логического методов исследования;
8. На основе изучения работ современных исследователей и классиков
экономической теории показать развитие теории налогообложения;
9. Исследовать основные проблемы, которые теория налогообложения
решала и решает на современном этапе;
10. Показать роль теории налогообложения в выработке фискальной
политики, проведении налоговых реформ и использовании тех или
иных мер налогового регулирования;
11. Рассмотреть историческую преемственность в построении налоговой
системы Республики Беларусь;
12. Изучить тенденции в развитии налоговых систем, подходы
государства
к
согласованию
посредством
налогообложения
общественных экономических интересов.
Программа предусматривает изучение студентами работ отечественных и
зарубежных экономистов, законодательных и нормативных материалов,
статистических сборников.
СОДЕРЖАНИЕ САМОСТОЯТЕЛЬНОЙ РАБОТЫ
Темы
Виды и содержание самостоятельной
Используемые
работы
материалы
Рекомендуемая
Тема
1.
Налог
как 1. Проработка конспектов лекций,
экономическая категория.
учебной и научной литературы
литература
Сущность налогов и их
место
в
экономической
системе
современного 2. Анализ практики налогообложения СМИ
общества.
и проблемных вопросов текущего
периода
190
Тема 2 Налоговые системы 1. Проработка конспектов лекций,
и принципы их построения
учебной и научной литературы
Рекомендуемая
литература
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме
вопросы по теме
4. Подготовка ответов на тесты по
Тесты
теме
самоподготовки
для
студентов
5. Решение задач по теме
Формы
контроля:
Задачи по теме
опрос
и Контрольные тесты
тестирование
Тема 3. Стимулирующие и 1. Проработка конспектов лекций, Рекомендуемая
дестимулирующие эффекты
учебной и научной литературы.
литература
налогообложения
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме 3.
вопросы
4. Подготовка ответов на тесты по Тесты
теме 3
для
самоподготовки
студентов
5. Решение задач по теме
Задачи по теме
Формы контроля: опрос студентов и Контрольные тесты
тестирование
1. Проработка конспектов лекций, Рекомендуемая
Тема 4. Налоговая
нагрузка: проблемы анализа
учебной и научной литературы.
литература.
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
191
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме
вопросы по теме
4. Подготовка ответов на тесты по Тесты
теме
для
самоподготовки
студентов.
5. Решение задач по теме
Задачи по теме
Формы контроля: опрос студентов и
Контрольные тесты
тестирование
Тема
5.
Проблемы 1. Проработка конспектов лекций, Рекомендуемая
перемещения
налогового
учебной и научной литературы.
литература
бремени.
Избыточное
налоговое бремя
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме
вопросы по теме
4. Подготовка ответов на тесты по Тесты
теме
для
самоподготовки
студентов.
5. Решение задач по теме
Задачи по теме
Формы контроля: опрос студентов и Контрольные тесты
тестирование
Тема
6.
Оптимальное 1. Проработка конспектов лекций, Рекомендуемая
налогообложение
учебной и научной литературы.
литература
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме
вопросы по теме
4. Подготовка ответов на тесты по Тесты
теме
для
самоподготовки
студентов.
5. Решение задач по теме
Задачи по теме
192
Формы контроля: опрос студентов и Контрольные тесты
тестирование
Тема 7. Налоговое
регулирование в
экономической политике
государства
1. Проработка конспектов лекций, Рекомендуемая
учебной и научной литературы.
литература
2. Анализ практики налогообложения СМИ
и проблемных вопросов текущего
периода
3. Подготовка ответов на контрольные Вопросы по теме
вопросы по теме
4. Подготовка ответов на тесты по Тесты
теме
для
самоподготовки
студентов.
5. Решение задач по теме
Задачи по теме
Формы контроля: опрос студентов и Контрольные тесты
тестирование
193
XII.
Список рекомендованной литературы.
1. Основная литература
7. Налоги: Учебник/ Н.Е.Заяц, Т.Е.Бондарь, Т.И.Василевская и др.; Под общей
ред. Н.Е.Заяц.- Мн., Выш.шк.,2005-303с.
8. Миронова, Т.Н. Налоги и налогообложение: учеб. пособие / Т.Н. Миронова. —
Минск: БГУ, 2002. — 85 с
9. Пушкарева, В.М. История финансовой мысли и политики налогов: учеб.
пособие / В.М. Пушкарева. — М.: Финансы и статистика, 2001. — 256 с
10. Шмарловская, Г.А. Теория налогов: закономерности формирования и
государственного регулирования / Г.А. Шмарловская. — Минск: БГЭУ, 1996. —
135 с.
11. Юткина, Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник для вузов / Т.Ф. Юткина. —
М.: ИНФРА-М, 2001. — 575 с.
12. Юткина, Т.Ф. Налоговедение: от реформы к реформе / Т.Ф. Юткина. — М.:
ИНФРА-М, 1999. — 293 с.
2. Дополнительная литература
98 Алексеенко М. М. Подоходный налог, 1885
99 Аллахвердян Д. А. Государство без налогов. - М., 1960
100 Анисимов Е. В. Податная реформа Петра I. Введение подушной подати в России. - Л., 1982
101 Анчишкин А. Налог с оборота. - М., 1962
102 Аткинсон Э., Стиглиц Дж. Э. Лекции по экономической теории государственного сектора.
Пер. с англ. под ред. Л. Любимова. - М.: Аспект Пресс, 1995
103 Барсеглянц О. Государственный подоходный налог. - М., 1925
104 Бастиа Ф. Экономические софизмы. - СПб., 1863
105 Блауг М. Экономическая мысль в ретроспективе. - М.: Дело ЛТД, 1994. - С.195.
106 Болдырев Г. И. Лекции по финансовой науке. - М., 1928
107 Болдырев Г. И. Подоходный налог на Западе и в России. - Л., 1924
108 Вагнер А. Финансы., Варшава 1883 г. Ч. 2
109 Витте С.Ю. Конспект лекций о народном и государственном хозяйстве. СПБ.,1912.
110 Все начиналось с десятины: этот многоликий налоговый мир. - М.:УНИВЕРС, 1992
111 Гензель П. П. Очерки по истории финансов. Выпуск первый: Древний мир. - М., 1913. - 200 с.
112 Гензель П. П. Промысловое обложение в России. - СПб. 1900
113 Гензель П.П. Местные налоги. - Л., 1927.
114 Гензель П.П. Налоговое бремя в СССР
115 Гензель П.П. Прямые налоги. Очерк теории и практики. - М., 1927
116 Гензель П.П. Система налогов Советской России. М.-Л.,1924.
117 Горский И. В. Налоги в рыночной экономике. - М., 1992
118 Исаев А. А. Наши финансы и подоходный налог. - СПб., 1887
119 Исаев А. А. Очерк теории и политики налогов. – Ярославль, 1887
194
120 Кейнс Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег. - М.: Прогресс, 1978. - С.365.
121 Кейнс Дж. М. Общая теория занятости, процента и денег. М.,1948.
122 Ключевский В. О. Отмена подушной подати // Русская мысль, 1886, № 5, 7, 9,10
123 Котляревский С. О едином сельсхозналоге // Советское строительство, 1926, № 2
124 Котляренко С. П. Проблемы применения к физическим лицам международных налоговых
норм // Ваш налоговый адвокат, № 3(5), 1998
125 Ксенофонт О доходах // Хрестоматия по истории Древней Греции. - М., 1964
126 Кугаенко А. А., Белянин М. П. Теории налогообложения: 2-е изд.­ - М.: Вузовская книга.
1999
127 Лебедев В.А. Местные налоги. - СПб., 1886 г.
128 Лебедев В.А. Таможенные пошлины // Золотые страницы финансового права Т. 2. - М.:
Статут, 2000
129 Макконелл К.Р., Брю С.Л. Экономикс: Принципы, проблемы и политика. М.,1992.
130 Маршал А. Принципы Экономической науки. М.,1993.
131 Мещерякова О. Налоговые системы развитых стран мира. - М., Фонд «Правовая культура»
1995
132 Миляков Н.В. Налоги и налогообложение. М: Инфра-М, 1999.-348с.
133 Монтескье Щ. Л. Избранные произведения. Кн. 13 , 28 «О духе законов». - М., 1955
134 Мордвинов Н. С. Избранные произведения. О мерах по улучшению государственных доходов.
- М., 1945
135 Налоги: Учебное пособие. Под ред. Д. Черника. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: "Финансы и
статистика", 1996. - С.4.
136 Налогово-бюджетная политика в странах с экономикой переходного периода. 1993. Под. ред.
В. Танзи. Вашингтон. МВФ.
137 Нитти Ф. Государственное хозяйство Курс финансовой науки. - СПб., 1907
138 Нитти Ф. Основные начала финансовой науки. - М., 1904
139 Озеров И. Х. Главнейшие течения в развитии прямого обложения в Германии. - СПб., 1899
140 Озеров И. Х. Основы финансовой науки. Вып. 1 Учение об обыкновенных доходах. - М.,
1909
141 Озеров И. Х. Действующее законодательство о подоходно-поимущественном налоге //
Вестник финансов. - 1923, № 33
142 Окунева Л. Налоги и налогообложение в России. - М.: Финстатинформ, 1996. - С.35.
143 Пебро М. Международные экономические, валютные и финансовые отношения: Пер. с фр. /
Под ред. Н. С. Бабинцевой. - М.: Прогресс, 1994
144 Петти В. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики. - М.: МП
«ЭКОНОВ», «КЛЮЧ», 1993
145 Петти В. Трактат о налогах и сборах. Антология экономической классики. М.,1993.
146 Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. Учебное пособ. М., 1996
147 Рикардо Д. Начала политической экономики и налогового обложения. М.,1964.
148 Самуэльсон П. Экономика. М.,1995.
149 Селигман Э. Очерк по теории обложения. - Петроград, 1924
150 Селигман Э., Струм Р. Этюды по теории обложения. - С.-Петербург: 1908, - С.91.
151 Смит А. Исследование о природе и причинах богатства народов. М.,1935.
152 Собанти Б. М. История финансов в России, 1985
153 Соколов А. А. Теория налогов. - М., 1928
154 Стиглиц Д., 1997. Экономика государственного сектора. М.: ИНФРА-М.
155 Субботин А. П. Русский промысловый налог. - СПб., 1877
156 Судейкин В. Т. Прямые налоги и их организация во Франции. - СПб, 1886
157 Сутормина В. Финансы капиталистических государств. - Киев: Вiща школа. Головное изд-во,
1983. - С.83.
195
158 Сутырин С. Ф., Погорлецкий А. И. Налоги и налоговое планирование в мировой экономике. СПб., 1998
159 Тарасов И. Т. Лекции по науке финансового права. - Ярославль, 1880
160 Тарасов И. Т. Очерк науки финансового права. - Ярославль, 1883
161 Таргулов Я. Финансовая наука, 1919
162 Твердохлебов В. Н. Социально-экономическое назначение налогов при современных
условиях // Вестник финансов. - 1922, № 20
163 Толкушин А. В., Попонова Н. А. И др. Контроль за уплатой налогов в развитых странах. М., 1993
164 Толкушкин А. В. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. - М., Юристъ,
2000
165 Толстопятенко Г. П. Европейское налоговое право. Сравнительно-правовое исследование. М.: НОРМА, 2001
166 Тургенев Н. Опыт теории налогов. - М., 1937. - С.114.
167 Фридман М. И. Конспект лекций по науке о финансах.Т. 1-3. - СПб., 1910
168 Фридман М. И. Современные косвенные налоги на предметы потребления. Т. 1. - СПб., 1908
169 Фриман М. С. , Шейнес Д. И. Промысловый налог. - М., 1913
170 Черник Д. Г. Налоги в рыночной экономике. – М.: Финансы, ЮНИТИ, 1997
171 Шмарловская
Г. А.
Теория
налогов:
закономерности
формирования
и
государственного регулирования. Мн: БГЭУ, 1996
172 Якобсон Л.И., 2000. Государственный сектор экономики. М.: ГУ-ВШЭ.
173 Янжул И. И. Основные начала финансовой науки. Учение о государственных доходах. 4-е
изд. - СПб,, 1904
174 Atkinson A. 1994. The Distribution of the Tax Burden // Quigley J.M. & Smolensky E. (eds.),
Modern Public Finance. Cambridge (MA): Harvard University Press
175 Atkinson A.B., 1999. The Economic Consequences of Rolling Back the Welfare State. The MIT
Press. Ch. 2.
176 Auten G. & Carrol R., 1999. The Effect of Income Taxes on Household Income. Review of
Economics and Statistics, v.81, n.4, pp. 681-93.
177 Barr, N., 1999. The Economics of the Welfare State. Oxford: Oxford
178 Boskin M.J., (ed.), 1996. Frontiers of Tax Reform. Stanford (CA): Hoover Institution Press.
179 Bratford D. F. (ed.), 1995. Distributional Analysis of Tax Policy. Washington, D.C.: American
Enterprise Institute.
180 Cullis J., Jones Ph., 1998. Public Finance & Public Choice. Oxford: Oxford University Press. Ch. 9
(9.5.2.).
181 Euwals R., 2000. Do Mandatory Pensions Decrease Household Savings? IZA Discussion Paper No.
113.
182 Feldstein M., 1997. How Big Should Government Be? National Tax Journal, vol. 50 (June), pp. 197213 (NBER WP No.5868).
183 Gardner B., 1994. The Political Economy of the U.S. Export Subsidies for Weat. NBER Working
Papers, No. 4747.
184 Gilbert G., 1996. Lectures on Taxation Theory. Moscow: Higher School of Economics.
185 Gimpelson V., Treisman D., Monusova G., 2000. Public Employment and Redistributive Politics:
Evidence from Russia’s Regions. IZA Discussion Paper No. 161.
186 Gupta S., Leruth L., de Mello L., Chakravarti Sh., 2001. Transition Economies: How Appropriate is
the Size of Government? IMF Working Papers, WP/01/55/
187 Kolenikov S., Denisova I., Yudaeva K., 2000. Child Benefits and Child Poverty. RECEP Working
Paper No. 4 (April).
188 Mendoza E. G. & Tesar L. , 1998. The International Ramification of Tax Reforms: Supply –Side
Economics in a Global Economy. American Economic Review, v.88, n.1. pp. 226 – 245.
196
189 Milanovic B. , 1998. Income, Inequality and Poverty during the Transition from Planned to Market
Economy. The World Bank, Washington.
190 Mirrlees J., 1986. The Theory of Optimal Taxation // Arrow K., Intrilligator N. (eds.), Handbook of
Mathematical Economics, vol. 3. Amsredam: Elsevier Sc. Publishers.
191 Musgrave R., 1987 A brief history in fiscal doctrine // Auerbach A. & Feldstein M., (eds.),
Handbook of Public Economics. Vol. 1. Amsterdam: Elsevier Sc. Publishers.
192 Myles G., 1997. Public Economics. Cambridge: Cambridge University Press. Ch. 13, 14.
193 Oates W.E. 1991. Fiscal federalism: an overview // Public finance with several levels of
governement (ed. R. Prud`homme). “Foundation Journal Public Finance”
194 Tanzi V. (ed.) 1993. Transition to Market. Studies in Fiscal Reform. Washington: IMF
197
XIII.
Другие справочные и информационные материалы.
Финансы, №6 - 1999г.
ГЕНЕЗИС КАТЕГОРИИ "НАЛОГ" В ИСТОРИИ ФИНАНСОВОЙ НАУКИ
(В.М.Пушкарёва, кандидат экономических наук, доцент)
Августовский кризис 1998 г. завершил первый этап рыночного развития новой России с
результатами, прямо противоположными поставленным целям финансовой стабилизации
экономики и переходу к экономическому подъему. Вместо ожидаемого экономического
роста - дальнейший спад в реальном секторе экономики. Неэффективность налоговой
системы (несбалансированность и нестабильность) - одна из составляющих причин
нереализации поставленных задач. Слабое государство в условиях отсутствия
практического опыта пыталось построить налоговую систему, ориентированную на
европейские стандарты. В результате в России не только не созданы стимулы для
преодоления спада производства, но из-за низкой собираемости налогов не удалось
реализовать и фискальные интересы государства. Налоговая задолженность (налоговые
недоимки и штрафные санкции) в федеральный бюджет на конец 1998г. составляла 276,6
млрд.руб. (10,3% ВВП). 83% налоговых недоимок в истекшем году пришлось на НДС
(71%) и налог на прибыль (12%). Отсутствие сбалансированной и стабильной налоговой
системы в первую очередь связано с отсутствием надежной концептуальной базы в
области финансов и налогов. Подтверждением являются дискуссии по вопросу о природе
налога, что имеет основополагающее значение для выработки общих условий
установления налогов: определение налогоплательщиков и элементов налогообложения.
Знание генезиса категории "налог" в истории финансовой науки позволит осмыслить
накопленный исторический опыт мировой и отечественной науки, отказаться от
стереотипов в финансовой науке, сложившихся в период господства марксизма в
советском варианте и сделать результативными исследования о природе налога и
принципах налогообложения.
Налог - это одно из основных понятий финансовой науки. Сложность понимания природы
налога обусловлена тем, что налог - это одновременно эконо- мическое, хозяйственное и
правовое явление реальной жизни. Русский экономист М.М.Алексеенко еще в XIX в.
отметил эту особенность налога: "С одной стороны, налог - один из элементов
распределения, одна из составных частей цены, с анализа которой (т. е. цены) собственно
и началась экономическая наука. С другой стороны, установление, распределение,
взимание и употребление налогов составляет одну из функций государства".
Теоретически экономическая природа налога заключается в определении источника
обложения (капитала, дохода) и того влияния, которое оказывает налог в конечном итоге
на частные хозяйства и народное хозяйство как единое целое. Следовательно,
экономическую природу налога надо искать в сфере производства и распределения.
Как известно, реальный процесс налогообложения осуществляется государством и
зависит от степени развития его демократических форм. Поэтому исследование природы
198
налога финансовая наука вела в рамках учения о государстве. В свое время П. Прудон
верно подметил, что "в сущности вопрос о налоге есть вопрос о государстве".
По мере своего развития учение о государстве открывало новые возможности и для
выяснения природы налога. Трудности исследования налога, таким образом, заключались
в том, что две науки - экономическая и правовая - занимались налогом, каждая не считая
его "своим". Выделение финансовой науки в самостоятельную позволило ей в последней
четверти XIX - в начале ХХ в., используя идеи неоклассической школы и учение о
правовом государстве, обосновать необходимость взимания налогов, сформулировать
определение налога, словом выяснить природу налога, которая концептуально не
оспаривается и в конце XX в.
"История налогов показывает нам двоякое происхождение налога: во-первых, налог,
возникший из контрибуции и дани, это - преимущественно налог на побежденных,
иностранцев или просто на угнетенные классы, которые нередко принадлежали к другой
национальности, чем господствующие классы - налог феодального общества. Второй тип
налога, возникший после появления постоянного войска, носит совершенно другой
характер, он устанавливается после долгих переговоров с участием различных
представительных учреждений, парламентов и т. д. - налог буржуазного общества".
Налог в буржуазном обществе стал взиматься не только со "своего класса", как при
феодализме - с земельного собственника, но также с "чужих классов", то есть с
пролетариата и крестьян и даже преимущественно с последних.
История свидетельствует, что налоги - более поздняя форма государственных доходов.
Первоначально налоги назывались "auxilia" (помощь) и носили временный характер. Еще
в первой половине XVII в. английский парламент не признавал постоянных налогов на
общегосударственные нужды, и король не мог ввести налоги без его согласия. Однако
постоянные войны и создание огромных армий, не распускаемых и в мирное время,
требовали больших средств, и налоги превратились из временного в постоянный источник
государственных доходов. Налог становится настолько обычным источником
государственных средств, что известный политический деятель Северной Америки Б.
Франклин (1706-1790) мог сказать, что "платить налоги и умереть должен каждый". На
исключительное значение налогов для государства, но уже с классовых позиций, обращал
внимание К. Маркс: "Налог - это материнская грудь, кормящая правительство. Налог - это
пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией. Когда французский
крестьянин хочет представить себе черта, он представляет его в виде сборщика налогов".
Когда же население примирилось с налогами и они превратились в основной источник
государственных доходов, стали создаваться теории, названные индивидуалистическими.
Они основывались на идее невмешательства государства в экономику, на идее
непроизводительного характера государственных услуг. Теории давали обоснование
налога и его определение.
Наиболее распространенной является теория выгоды, обмена эквивалентов, услугивозмездия, которая находится в тесной связи с учением о государстве как результате
соглашения между гражданами.
"Теория обмена услуг соответствовала условиям средневекового строя с господством
договорных отношений. Не отделявшееся от личного хозяйства короля государственное
хозяйство питалось тогда доходами с доменов (государственное имущество: земля, леса,
капиталы), поступлениями налогов и пошлин, которыми покупались военная и
199
юридическая защита и другие функции правительственной власти. При таких условиях
теория обмена услуг являлась формальным отражением существующих отношений."
Теория выгоды возникла в эпоху просвещения в XVII-XVIII вв., ее родина - Франция.
Вобан (1707) и особенно Монтескье (1748) рассматривают налог как плату, вносимую
каждым гражданином за охрану его личной и имущественной безопасности, за защиту
государства и другие услуги.
В основе этих определений налога лежит представление о договорном происхождении
государства. В действительности никакой определенной связи между уплатой налогов и
получаемыми от государства выгодами нет. Во-первых, здесь нет той добровольности и
того свободного соглашения, которые имеют место во всякой купле-продаже, так что
уплата налога ничем не похожа на уплату денег за купленный на рынке товар. Налоги
собираются не на основании соглашения, а в силу принудительной власти государства.
При этом нельзя установить какого бы то ни было равенства между суммой налога,
уплачиваемой лицом, и той пользой, какую оно получает от деятельности государства.
Наконец, услуги государства так неопределенны по отношению к отдельным лицам, что
они никак не могут получить выражения меновой ценности. Поэтому определить выгоды,
оценить услуги, доставляемые государством индивидууму, крайне трудно.
Особое место в индивидуалистических теориях налога занимает классическая школа в
лице А. Смита, Д. Рикардо и их последователей, заслуга которых состоит в разработке
вопроса зкономической природы налога. Взгляды А. Смита на налог не сгруппированы
еще в систему, у него нет даже определения налога, но он первым исследовал
экономическую природу налога с присущей ему двойственностью. С одной стороны, А.
Смит считал, что государственные расходы носят непроизводительный характер.
"Материальное, вещное воззрение на хозяйство, считающее производительным трудом
только такой, который овеществляется в предметах, обладающих меноспособностью,
такое воззрение должно было стать во враждебное отношение к налогу, окупающему
услугу государства, видя в нем отклонение народных ресурсов от содержания
производительного труда, а это воззрение имеет своим отцом А. Смита."
С другой стороны, можно заключить, что теория о непроизводительности
государственных услуг не мешает А. Смиту признать налог справедливой ценой за оплату
услуг государству: "Расходы правительства по отношению к подданным то же, что
издержки управления относительно хозяев большого владения, обязанных участвовать в
этих издержках в размере доходов, получаемых каждым из этого владения." Но теория
производительного труда А. Смита ограничивает сферу действия налога. Только "расходы
на общественную оборону и на поддержание достоинства верховной власти должны
покрываться общими сборами со всего общества", т. е. налогами. Все остальные расходы,
связанные "с отправлением правосудия, с содержанием общественных заведений и работ,
учреждений общественного образования и религиозного воспитания" должны
оплачиваться специальными пошлинами, хотя и здесь А. Смит говорит, что недобор
пошлин должен покрываться сборами со всего общества, налогами.
Внимательное прочтение А. Смита все же позволило в последней четверти XIX в.
высказать мысль, что исследуя проблемы налогообложения, А. Смит выступает
"приверженцем принципа, который в современной литературе носит название принципа
эквивалентности или принципа наслаждения, что показывает сходство его с Т. Гоббсом,
который определял налог, как "добровольно отдаваемые наложения." В трактовке налога
А. Смит стоял на позициях теории обмена, эквивалента.
200
Д. Рикардо, следуя за А. Смитом, придерживается "вещного, материального воззрения на
хозяйство", исключая таким образом государственные услуги из разряда
производительных затрат. Отсюда и его понимание налога: "Нет налогов, которые не
тормозили бы накопление, поскольку нет ни одного налога, который не мешал бы
производству. Налоги имеют тот же эффект, что и неплодородная почва, плохой климат,
отсутствие ловкости или активности, плохое распределение рабочих мест, утрата
станков."
В первой половине XIX в. швейцарский экономист Ж. Сямонд де Сисмонди (1773-1842) в
своем главном труде "Новые начала политэкономии" (1819) формулирует теорию налога
как теорию наслаждения. "Доходы распределяются между всеми классами нации, ни один
из видов дохода не должен ускользать от обложения. Граждане должны смотреть на
налоги, как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и
собственности. Налоги, уплачиваемые гражданами, должны по справедливости
соответствовать тем выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые
оно делает ради них. При помощи налогов покрываются ежегодные расходы государства,
и каждый плательщик налогов участвует таким образом в общих расходах, совершаемых
ради него и рада его сограждан. Цель богатства всегда заключается в наслаждении. При
помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждения.
Наслаждение он извлекает из общественного порядка, правосудия, обеспечения личности
и собственности."
Учение о правовом государстве приводит финансовую науку к идее принудительного
характера налога и к появлению новых теорий: теории жертвы, теории коллективных
(общественных) потребностей. Эти теории трактовали налог как необходимое участие в
покрытии государственных расходов, как обязанность.
Все эти моменты не могли не произвести полного переворота во взглядах на сущность и
характер государственного хозяйства вообще и налогов как его основы. Не было смысла
доказывать существование каких-то особых выгод, которые каждый получает от
государства, ссылаться на какой-то специальный, заключенный населением договор. В
связи с расширением деятельности государства выгоды эти стали такими значительными,
что уже не укладывались в понятие "услуги".
Теория жертвы - одна из первых теорий, которая содержит идею принудительного
характера налога. Саму идею налога как жертвы мы находим у физиократов при
обосновании единого поземельного налога: "Если государство всем народным богатством,
всем своим достоянием обязано земле, природным силам, то и все жертвы, которые
государство может требовать от народа, должны быть получены из этого же источника."
Французский экономист Н. Канар в книге "Принципы политической экономии" (1801)
развивает идею о жертве, приносимой индивидуумом в интересах государства при уплате
налога. Русский экономист Н. Тургенев, исследуя природу налогов, также считал их
"пожертвованиями на общую пользу". Теория жертвы получила во 2-й половине XIX в.
дальнейшее развитие, сохранив свою актуальность и в первые десятилетия XX в.
С.Ю. Витте в лекциях, прочитанных Великому князю Михаилу Александровичу в 19001902 гг., определял налоги как "принудительные сборы (пожертвования) с дохода и
имущества подданных, взимаемые в силу верховных прав государства ради
осуществления высших целей государственного общежития."
И.И. Янжул писал, что "под именем налогов должно разуметь такие односторонние
экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные
201
общественные группы, в силу того, что они являются представителями общества, взимают
легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения
необходимых общественных потребностей и вызываемых ими издержек."
Идея принуждения со стороны государства, идея определенной доли или оклада,
установленных или исчисленных правительством, вне всякой зависимости от воли
плательщика нашла свое развитие в теории коллективных (общественных) потребностей.
Теория коллективных потребностей отразила реалии последней четверти XIX - начала ХХ
в., обусловленные резким ростом государственных расходов и необходимостью
обоснования соответствующего увеличения налогового бремени.
Итальянская финансовая школа развивает взгляды на природу государства и его
экономическую роль. Ф. Нитти определяет государство как естественную форму
социальной кооперации, и для человека невозможно никакое развитие без этой
первоначальной и наиболее важной формы кооперации.
В соответствии со своими взглядами на экономическую роль государства Ф.Нитти дает и
обоснование налогов: "Имеются неделимые общественные услуги, как например,
внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена,
охрана территории. Так как в этом случае не применимы пошлины, то есть
вознаграждение за специальные делимые услуги, то необходимо, чтобы общие расходы
покрывались налогами." Ф. Нитти вводит понятие "общественных неделимых услуг",
платой за которые и являются налоги: "Существуют коллективные потребности, отличные
от индивидуальных. Удовлетворение этих коллективных потребностей производится
путем общественных услуг, по природе своей неделимых и поэтому возмещаемых
гражданами посредством налоговых сборов. Налог, по Нитти, "есть та часть богатства,
которую граждане дают государству и местным органам ради удовлетворения
коллективных потребностей."
В советской России 20-х гг. финансовая наука в лице А.А. Буковецкого, Андрея Соколова,
П.В. Микеладзе придерживалась теории коллективных потребностей. А. Соколов
рассматривал государство как орган, удовлетворяющий коллективные потребности
населения. П.В. Микеладзе считал, что "задача налоговой политики в том и заключается,
чтобы согласовывать и экономически рационально удовлетворять индивидуальные и
коллективные потребности".
Советская финансовая наука в 20-е гг. придерживалась определений налога,
господствовавших в западной финансовой науке. Воспроизведем одно из таких
определений: "Налогами называются принудительные сборы, взимаемые государством
или уполномоченными им публично-правовыми органами в силу права верховенства, без
какого-либо эквивалента со стороны государства, на основании изданного закона и
идущие на покрытие общегосударственных потребностей."
В советской финансовой Энциклопедии 1924 г. читаем: "Налоги - принудительные сборы,
взимаемые с населения на известной территории, на установленных законом основаниях,
в целях покрытия общих потребностей государства". В годы торжества марксизма в
финансовой науке все определения налога свелись к идеологическому, классовому
содержанию, к определению налога как инструмента эксплуатации в буржуазных
государствах.
Теория коллективных потребностей и налога как источника их удовлетворения,
разработанная и сформулированная неоклассиками, была полностью принята
202
кейнсианцами и неокейнсианцами с поправкой на "общественные потребности" вместо
"коллективных".
Для российской науки актуальность и сложность проблем налогов и налогообложения
состояла в том, что советское "общество законодательно провозгласило построение
первого в мире государства без налогов." Это означало, что за годы социалистического
строительства в СССР отсутствовала мотивация и востребованность научных разработок в
области налогов. Осуществление экономической реформы в России означало
необходимость проведения налоговой реформы, связанных с ней теоретических
исследований и принятия налогового законодательства. Одной из первых проблем,
которую, надо было решить, это уточнить содержание категории "налог". Хотя вопрос
остается дискуссионным в силу двойственной (экономической и правовой) природы
налога и не только, но можно утверждать, что продвижение в этой области есть.
Экономическая и финансовая литература освободились от схематичных подходов в
определении категории "налог". Практика налогообложения помогла более четко
определить характер экономических (финансовых) отношений между государством и
налогоплательщиками.
В одном из последних учебников "Экономика" содержится определение налога, которое,
на взгляд автора, взвешенно и корректно характеризует права (государства) и обязанности
(налогоплательщика) субъектов налогового процесса: "Налоги представляют собой
обязательные, безвозмездные, невозвратные платежи субъектов хозяйствования и
населения opгaнам государственного управления."
Налоговое законодательство РФ в части определения налога выделило его из общего
понятия "налога, сбора, пошлины как обязательного взноса в бюджет соответствующего
уровня или во внебюджетный фонд." Налоговый кодекс, введенный в действие с 1/1.99,
развивает определение налога: "Под налогом понимается обязательный, индивидуально
безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения
принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного
управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности
государства и (или) муниципальных образований."
203