Корреспонденция счетов

Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
ПЕРЕНОС УБЫТКОВ НА БУДУЩЕЕ И ПОЛУЧЕНИЕ БЕЗВОЗМЕЗДНОЙ
ПОМОЩИ - ОТЛОЖЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ АКТИВЫ
Перенос убытков на будущее
Согласно ст.1411 Налогового кодекса РБ (далее - НК РБ) белорусская организация
вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытка (суммы
убытков) по итогам предыдущего налогового периода (предыдущих налоговых периодов),
т.е. осуществить перенос убытков на прибыль текущего налогового периода.
В бухгалтерском учете по окончании отчетного года сумма непокрытого убытка
отражается по дебету счета 84 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 99
«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
На сумму убытка, переносимую на будущее в целях налогообложения, формируется
вычитаемая временная разница, и в периоде ее образования необходимо признать
отложенный налоговый актив (ОНА) (п.11 Инструкции по бухгалтерскому учету
отложенных налоговых активов и обязательств, утвержденной постановлением
Минфина РБ от 31.10.2011 № 113).
Погашение отложенного налогового актива будет происходить по мере признания
суммы убытка предыдущего налогового периода в качестве расхода в следующих
налоговых периодах для целей налогообложения.
Рассмотрим на условной ситуации отражение в бухгалтерском учете и
бухгалтерской отчетности переноса убытков на будущее.
Ситуация
Организация за 2012 г. получила убыток в сумме 40 000 000 руб. По итогам 2013 г.
прибыль составила 15 000 000 руб., по итогам 2014 г. - 30 000 000 руб. Организация
перенесла часть убытка, полученного в 2012 г., на 2013 г. и 2014 г.
Расчет
По итогам 2012 г. в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в
сумме 40 000 000 руб., влекущая за собой возникновение отложенного налогового актива
в сумме 7 200 000 руб. (40 000 000 руб. х 18 %).
Погашение отложенного налогового актива будет происходить по мере признания в
налоговом учете в 2013 г. и 2014 г. в качестве расхода суммы убытка 2012 г.
В 2013 г. прибыль организации - 15 000 000 руб., поэтому для целей
налогообложения можно принять в качестве расхода только эту часть из убытка 2012 г.
Сумма погашения ОНА составит 2 700 000 руб. (15 000 000 руб. х 18 %).
Для целей налогообложения результат деятельности организации за 2013 г. составит
0 руб. (15 000 000 - 15 000 000). Следовательно, налог на прибыль не начисляется.
В 2014 г. прибыль организации - 30 000 000 руб., поэтому для целей
налогообложения можно принять в качестве расхода оставшиеся 25 000 000 руб. из
40 000 000 руб. убытка, полученного в 2012 г. Сумма погашения ОНА составит
4 500 000 руб. (25 000 000 руб. х 18 %).
Для целей налогообложения результат деятельности организации за 2013 г. равен
5 000 000 руб. (30 000 000 - 25 000 000). Соответственно, налог на прибыль составит
900 000 руб. (5 000 000 руб. х 18 %).
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
Отражение в бухгалтерском учете
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
99
«Прибыли и убытки»
90,
субсчет 90-9
«Прибыль
(убыток)
от текущей
деятельности»,
91,
субсчет 91-5
«Сальдо
прочих
доходов и
расходов»
40 000 000
09
«Отложенные
налоговые активы»
99
7 200 000
84
«Нераспределенная
прибыль (непокрытый
убыток)»
99
32 800 000
90-9, 91-5
99
15 000 000
Списана часть ОНА
(15 000 000 руб. х 18 %)
99
09
2 700 000
Отражена нераспределенная
прибыль
(15 000 000 руб. - 2 700 000 руб.)
99
84
12 300 000
90-9, 91-5
99
30 000 000
Списана часть ОНА
(25 000 000 руб. х 18 %)
99
09
4 500 000
Начислен налог на прибыль
99
68
«Расчеты по
налогам
и сборам»
900 000
Декабрь 2012 г.
Отражен убыток отчетного года
Начислен ОНА
(40 000 000 руб. х 18 %)
Отражен непокрытый убыток
(40 000 000 руб. - 7 200 000 руб.)
Декабрь 2013 г.
Отражена прибыль отчетного
года
Декабрь 2014 г.
Отражена прибыль отчетного
года
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
Отражена нераспределенная
прибыль
(30 000 000 руб. - 4 500 000 руб. - 900 000 руб.)
99
84
24 600 000
Отражение в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерском балансе организации по строке 160 «Отложенные налоговые
активы» необходимо показать дебетовое сальдо по счету 09 в сумме:
на 31 декабря 2012 г. - 7 200 000 руб.;
на 31 декабря 2013 г. - 4 500 000 руб. (7 200 000 - 2 700 000);
на 31 декабря 2014 г. - 0 руб. (4 500 000 - 4 500 000).
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
за 2012-2014 годы
(руб.)
Наименование показателя
Код строки
За 2012 г.
За 2013 г.
За 2014 г.
Прибыль (убыток)
до налогообложения
160
(40 000 000)
15 000 000
30 000 000
Налог на прибыль
170
0
0
(900 000)
Изменение отложенных налоговых
активов
180
7 200 000
(2 700 000)
(4 500 000)
Чистая прибыль (убыток)
210
(32 800 000)
12 300 000
24 600 000
Расчет: стр.160 - стр.170 ± стр.180
Примечание. Согласно п.12 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности,
утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111 (далее - Инструкция № 111),
показатели бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, отчета об изменении
капитала, отчета о движении денежных средств, отчета о целевом использовании полученных
средств, по которым отсутствуют числовые значения, прочеркиваются. Вычитаемые и
отрицательные числовые значения показателей показываются в круглых скобках.
Получение безвозмездной помощи
Согласно Инструкции по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи,
утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 112, коммерческими
организациями полученная безвозмездная помощь в бухгалтерском учете отражается в
составе доходов будущих периодов и включается в доходы отчетного периода по мере
начисления амортизации основных средств, нематериальных активов (безвозмездная
помощь, полученная в виде основных средств, нематериальных активов) или по мере
использования запасов на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг
(безвозмездная помощь, полученная в виде запасов).
Согласно ст.128 НК РБ для целей налогообложения стоимость безвозмездно
полученных товаров (работ, услуг), имущественных прав, иных активов включается в
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
состав внереализационных доходов в том налоговом периоде, в котором они фактически
получены плательщиком.
Таким образом, разные периоды признания дохода по безвозмездно полученному
имуществу повлияют на возникновение вычитаемой временной разницы и отражение в
бухгалтерском учете соответствующего ей отложенного налогового актива.
При безвозмездном получении основных средств уменьшение вычитаемой
временной разницы происходит в течение срока полезного использования основных
средств в сумме ежемесячной амортизации. В бухгалтерском учете будет отражено
соответствующее погашение отложенного налогового актива.
Рассмотрим на условной ситуации отражение в бухгалтерском учете и
бухгалтерской отчетности получения безвозмездной помощи (амортизация начисляется
без учета переоценки).
Ситуация
Организация в январе 2012 г. получила безвозмездно и ввела в эксплуатацию
основное средство, стоимость которого составляет 9 000 000 руб., срок полезного
использования - 3 года, начисление амортизации производится линейным
способом. Прибыль от текущей деятельности организации за 2012 г. составила
6 000 000 руб., 2013 г. - 7 200 000 руб., 2014 г. - 7 500 000 руб., 2015 г. 8 300 000 руб.
Расчет
В январе 2012 г. в бухгалтерском учете возникает вычитаемая временная разница в
сумме 9 000 000 руб., влекущая за собой возникновение отложенного налогового актива в
сумме 1 620 000 руб. (9 000 000 руб. х 18 %).
По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете ежемесячно доходы
будущих периодов будут включаться в доходы отчетного периода и будет происходить
уменьшение вычитаемой временной разницы на 250 000 руб. (9 000 000 руб. / 36 мес.).
Погашение отложенного налогового актива будет отражаться ежемесячно начиная с
февраля 2012 г. на сумму 45 000 руб. (250 000 руб. х 18 %).
За 2012 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному
основному средству, составит 2 750 000 руб. (250 000 руб. х 11 мес.) и в такой же сумме в
бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по
полученному основному средству.
Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства
составит 15 000 000 руб. (6 000 000 руб. + 9 000 000 руб.), налог на прибыль 2 700 000 руб. (15 000 000 руб. х 18 %).
За 2013 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному
основному средству, составит 3 000 000 руб. (250 000 руб. х 12 мес.) и в такой же сумме в
бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по
полученному основному средству.
Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства
составит 7 200 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль 1 296 000 руб. (7 200 000 руб. х 18 %).
За 2014 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному
основному средству, составит 3 000 000 руб. (250 000 руб. х 12 мес.) и в такой же сумме в
бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по
полученному основному средству.
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства
составит 7 500 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль 1 350 000 руб. (7 500 000 руб. х 18 %).
За 2015 г. сумма амортизации, начисленной по безвозмездно полученному
основному средству, составит 250 000 руб. (250 000 руб. х 1 мес.) и в такой же сумме в
бухгалтерском учете будут признаны доходы от инвестиционной деятельности по
полученному основному средству.
Налогооблагаемая прибыль исходя из требований налогового законодательства
составит 8 300 000 руб. (прибыль от текущей деятельности), налог на прибыль 1 494 000 руб. (8 300 000 руб. х 18 %).
Отражение в бухгалтерском учете
Содержание операции
Дебет
Кредит
Сумма, руб.
2012 г.
Безвозмездно получено
основное средство (январь)
08
«Вложения
в долгосрочные активы»
98
«Доходы будущих
периодов»
9 000 000
Основное средство введено
в эксплуатацию (январь)
01
«Основные средства»
08
9 000 000
Отражено начисление ОНА
(январь)
(9 000 000 руб. х 18 %)
09
«Отложенные
налоговые активы»
99
«Прибыли и
убытки»
1 620 000
Отражено начисление
амортизации (ежемесячно
начиная с февраля 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 11 мес.)
20, 25, 26, 44
и др.
02
«Амортизация
основных средств»
2 750 000
Отражено погашение ОНА
(ежемесячно начиная с
февраля - 45 000 руб.)
(за год - 45 000 руб. х 11 мес.)
99
09
495 000
Включена в доходы текущего
периода часть доходов будущих
периодов в сумме амортизации,
начисленной по безвозмездно
полученному основному
средству (ежемесячно начиная с
февраля - 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 11 мес.)
98
91,
субсчет 91-1
«Прочие доходы»
2 750 000
90,
субсчет 90-9
«Прибыль (убыток)
от текущей
99
6 000 000
Отражена прибыль от текущей
деятельности
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
деятельности»
Отражена прибыль
от инвестиционной
деятельности
91,
субсчет 91-5
«Сальдо прочих
доходов и расходов»
99
2 750 000
Отражено начисление налога
на прибыль
99
68
«Расчеты по
налогам и сборам»
2 700 000
Отражена нераспределенная
прибыль
99
84
«Нераспределенная
прибыль
(непокрытый
убыток)»
7 175 000
2013 г.
Отражено начисление
амортизации (ежемесячно 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 12 мес.)
20, 25, 26, 44
и др.
02
3 000 000
Отражено погашение ОНА
(ежемесячно - 45 000 руб.)
(за год - 45 000 руб. х 12 мес.)
99
09
540 000
Включена в доходы текущего
периода часть доходов будущих
периодов в сумме амортизации,
начисленной по безвозмездно
полученному основному
средству (ежемесячно 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 12 мес.)
98
91-1
3 000 000
Отражена прибыль от текущей
деятельности
90-9
99
7 200 000
Отражена прибыль
от инвестиционной
деятельности
91-5
99
3 000 000
Отражено начисление налога
на прибыль
99
68
1 296 000
Отражена нераспределенная
прибыль
99
84
8 364 000
02
3 000 000
2014 г.
Отражено начисление
20, 25, 26, 44
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
амортизации (ежемесячно 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 12 мес.)
и др.
Отражено погашение ОНА
(ежемесячно - 45 000 руб.)
(за год - 45 000 руб. х 12 мес.)
99
09
540 000
Включена в доходы текущего
периода часть доходов будущих
периодов в сумме амортизации,
начисленной по безвозмездно
полученному основному
средству (ежемесячно 250 000 руб.)
(за год - 250 000 руб. х 12 мес.)
98
91-1
3 000 000
Отражена прибыль от текущей
деятельности
90-9
99
7 500 000
Отражена прибыль
от инвестиционной
деятельности
91-5
99
3 000 000
Отражено начисление налога
на прибыль
99
68
1 350 000
Отражена нераспределенная
прибыль
99
84
8 610 000
20, 25, 26, 44
и др.
02
250 000
Отражено списание ОНА
(январь)
99
09
45 000
Включена в доходы текущего
периода (январь) часть доходов
будущих периодов в сумме
амортизации, начисленной
по безвозмездно полученному
основному средству
98
91-1
250 000
Отражена прибыль от текущей
деятельности
90-9
99
8 300 000
Отражена прибыль
от инвестиционной
деятельности
91-5
99
250 000
99
68
1 494 000
2015 г.
Отражено начисление
амортизации (январь)
Отражено начисление налога
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
на прибыль
Отражена нераспределенная
прибыль
99
84
7 011 000
Отражение в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерском балансе организации по строке 160 «Отложенные налоговые
активы» необходимо отразить дебетовое сальдо по счету 09 в сумме:
на 31 декабря 2012 г. - 1 125 000 руб. (1 620 000 руб - (45 000 руб. х 11 мес.));
на 31 декабря 2013 г. - 585 000 руб. (1 125 000 руб. - (45 000 руб. х 12 мес.));
на 31 декабря 2014 г. - 45 000 руб. (585 000 руб. - (45 000 руб. х 12 мес.));
на 31 декабря 2015 г. - 0 руб. (45 000 - 45 000).
ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ
за 2012-2015 годы
(руб.)
Код строки
За 2012 г.
За 2013 г.
За 2014 г.
За
2015 г.
Прибыль от текущей
деятельности
090
6 000 000
7 200 000
7 500 000
8 300 000
Прибыль от инвестиционной,
финансовой и иной
деятельности
150
2 750 000
3 000 000
3 000 000
250 000
Прибыль (убыток)
до налогообложения
160
8 750 000
10 200 000
10 500 000
8 550 000
Налог на прибыль
170
(2 700 000) (1 296 000) (1 350 000)
(1 494 00
0)
Изменение отложенных
налоговых активов
180
1 125 000
(540 000)
(540 000)
(45 000)
Чистая прибыль (убыток)
210
7 175 000
8 364 000
8 610 000
7 011 000
Наименование показателя
Расчет: стр.160 - стр.170 ± стр.180
Примечание. Согласно п.12 Инструкции № 111 показатели бухгалтерского баланса, отчета о
прибылях и убытках, отчета об изменении капитала, отчета о движении денежных средств,
отчета о целевом использовании полученных средств, по которым отсутствуют числовые
значения, прочеркиваются. Вычитаемые и отрицательные числовые значения показателей
показываются в круглых скобках
03.02.2012 г.
Материал из аналитической правовой системы «Бизнес-Инфо»
Татьяна Рыбак, кандидат экономических наук, доцент, аудитор, DipIFR, начальник главного
управления регулирования бухгалтерского учета, отчетности и аудита Министерства
финансов Республики Беларусь
Елена Калачик, сертифицированный бухгалтер-практик (САР), консультант отдела
международных стандартов финансовой отчетности Главного управления регулирования
бухгалтерского учета, отчетности и аудита Министерства финансов Республики Беларусь