Оглавление Предисловие . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .7 Введение . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .9 Глава 1. Что такое система внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 Несколько слов об истории СВК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .12 Что такое система внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .15 Для кого и для чего нужна система внутреннего контроля . . . . . . . . . . .18 Отличие требований к системам внутреннего контроля в России от развитых стран . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .21 Жизненный цикл СВК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .23 Глава 2. Система внутреннего контроля: с чего начинать . . . . . . . . . . . . . . 25 Возможные подходы к постановке . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .27 Подход в соответствии с методикой COSO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .27 Классический подход для России . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .31 Подход на основании карты рисков . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .35 Что выбрать? . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .37 Подразделения внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .39 Основные подразделения СВК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .39 Роль других подразделений СВК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .44 Кадровый состав. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .47 Принципы внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .49 Принцип двух потоков . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .49 Принцип разделения исполнения и контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . .52 Принцип регламентации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .55 Экономичность СВК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .56 Глава 3. Внутренний контроль на уровне бизнеса . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60 Ключевая задача — защита бизнеса . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .60 Превентивная защита от поглощения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .62 Действия при нападении . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .66 Юридическая структура и схема ФХД: что должен отслеживать внутренний контроль . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .67 Финансовая стратегия . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .68 [3] ОГЛАВЛЕНИЕ Инвестиционная привлекательность, юридическая структура и схема финансово-хозяйственной деятельности . . . . . . . . . . . . . . . .71 Схема ФХД: как построить . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .77 Распределение полномочий между менеджерами . . . . . . . . . . . . . . . . . .79 Зачем нужен приказ о распределении полномочий . . . . . . . . . . . . . .80 Как выписывать доверенности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .81 Принципиальные вопросы контроля менеджмента . . . . . . . . . . . . . .82 Контроль дочерних компаний . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .84 Как управлять дочерними и зависимыми обществами . . . . . . . . . . . .86 Роль подразделений внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .88 Требования к системе управления . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .89 Система управления, масштаб и стратегия бизнеса . . . . . . . . . . . . . .91 «Корпоративное» управление . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .93 Организационно-функциональная структура . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .96 Стратегическое планирование. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .101 Глава 4. Эффективное бюджетирование как элемент внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104 Немного о нормативах . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .104 Нормативы расходов сырья и материалов для производства готовой продукции . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .106 Нормативы дебиторской и кредиторской задолженности . . . . . . . .107 Нормативы запасов и оптимальные партии закупок. . . . . . . . . . . . .108 Ремонтные нормативы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .111 Сроки службы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .111 Другие нормативы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .112 Различие между системой бюджетирования и планово–учетной системой . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .113 Финансовая структура . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .115 Горизонты планирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .116 Планирование . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .117 Организационные недостатки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .118 Базовые данные для планирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .119 Полнота планирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .120 Методики планирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .122 Участие внутреннего контролера . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .123 Учет и отчетность . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .124 Учетные системы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .124 [4] ОГЛАВЛЕНИЕ Отчетность . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .125 Анализ отчетности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .127 Отчетность и внутренний контроль . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .128 Мотивация как обязательный элемент системы бюджетирования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .128 Глава 5. Внутренний контроль отдельных процессов . . . . . . . . . . . . . . . . 134 Общие требования к контролю процессов . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .135 Ответственные за регламентацию . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .135 Универсальные требования к регламентам . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .137 Порядок утверждения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .140 Внесение изменений в регламенты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .141 Договорная работа. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .142 Положение о договорной работе . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .143 Положение о претензионно-исковой работе . . . . . . . . . . . . . . . . . . .150 Форма журнала учета договоров . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .153 Расчеты . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .155 Организация казначейства . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .157 Управление дебиторской задолженностью. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .158 Регламент осуществления платежей . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .161 Продажи и маркетинг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .164 Регламент продаж . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .166 Дополнительный контроль продаж . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .173 Контроль маркетинговой деятельности. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .175 Формы отчетности для внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . .179 Закупки . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .184 Как неправильно организовать закупки (пример 23) . . . . . . . . . . . .186 Регламент закупок . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .195 Особенности закупок в небольшом бизнесе. . . . . . . . . . . . . . . . . . . .204 Особенности закупки оборудования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .205 Особенности закупок услуг . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .208 Формы отчетности для внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . .209 Ремонты. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .211 Стратегия эксплуатации оборудования . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .212 Особенности управления ТОиР с точки зрения внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .214 Регламенты технического обслуживания и ремонтов . . . . . . . . . . . .216 Форма отчетности для внутреннего контроля. . . . . . . . . . . . . . . . . . .219 [5] ОГЛАВЛЕНИЕ Инвестиционная деятельность . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .222 Особенности управления инвестициями с точки зрения внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .223 Инвестиционный регламент . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .227 Формы отчетности для внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . .238 Специфика контроля процессов . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .241 Предисловие Глава 6. Внутренний контроль товарно-материальных потоков . . . . . . . 243 Материальный учет и материальная ответственность . . . . . . . . . . . . . .244 Полная и «психологическая» ответственность . . . . . . . . . . . . . . . . .245 Создание условий для обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .246 Заключение договоров о материальной ответственности . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .248 Контрольно-измерительные приборы и аппаратура. . . . . . . . . . . . . . . .249 Подход к установке . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .249 Как сэкономить . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .251 Контроль движения ТМЦ по количеству и качеству . . . . . . . . . . . . . . . .253 Принцип двух потоков для материального учета . . . . . . . . . . . . . . . .254 Пропуск товарно-материальных ценностей через периметр . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .256 Движение ТМЦ от приемки до отпуска в производство . . . . . . . . . .260 Внутризаводские перемещения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .263 Учет готовой продукции . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .265 Управление товарными запасами . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .266 Отчетность для внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .268 Роль подразделений внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .272 Глава 7. Внедрение внутреннего контроля в повседневную деятельность предприятия . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 274 Внедрение системы внутреннего контроля на уровне бизнеса . . . . . .274 Внедрение системы внутреннего контроля на уровне процессов. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .275 Полезные «мелочи». . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .280 «Акклиматизация» внутреннего контроля . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .282 Вместо заключения . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .285 [6] Идея этой книги возникла из многолетней консультационной практики. Практически в каждом бизнесе, с которым я познакомился как консультант по управлению, а их более 50, существуют, как говорят консультанты, «значительные внутренние резервы повышения эффективности», а если говорить по-русски, неэффективность такова, что в худшую сторону влияет на финансовые результаты. Как показывает моя практика, неэффективность бизнеса связана не только со злоупотреблениями. Безусловно, в российской практике автопарк значительного количества менеджеров не соответствует их заработной плате. Однако потери от обычной неэффективности бизнес-процессов могут значительно превышать последствия от злоупотреблений: к примеру, клиент, перед которым периодически не исполняются договорные обязательства, рано или поздно перейдет к конкурентам, а оформление ненужных гор бумажек приводит к значительному увеличению численности персонала. В книге рассмотрены как вопросы пресечения злоупотреблений, так и вопросы, связанные с повышением эффективности бизнес-процессов. Эта книга посвящена внутреннему контролю. Но в ней практически нет ни слова непосредственно о внутреннем аудите, то есть проверках на достоверность как финансовой отчетности, так и других аспектов деятельности. В данной книге описаны только подходы к постановке внутреннего контроля. Несмотря на это, реализация изложенных рекомендаций позволит при необходимости обеспечить и аудитопригодность, то есть возможность подтверждения отчетности со стороны внешнего аудитора, и соответствие другим требованиям по внутреннему контролю. Другой вопрос, который в этой книге не рассматривается — это обеспечение прав миноритарных акционеров. В России большинство бизнесов имеют одного или нескольких владельцев контроль[7] ПРЕДИСЛОВИЕ ного пакета, и в книге описаны вопросы, которые в первую очередь интересны им: у меня часто складывается впечатление, что ключевые акционеры не представляют, что же творится у них в бизнесе. Кроме того, система внутреннего контроля может служить и для повышения эффективности бизнеса, поэтому, если все традиционные средства исчерпаны, я рекомендую владельцам обратить внимание на систему внутреннего контроля. В основу книги положен цикл статей, опубликованных в журнале «Новые системы финансового учета» начиная с октябрьского номера за 2006 год. Кроме того, при подготовке книги были использованы мои отдельные публикации в журналах «Финансовый директор», «Внутренний контроль и аудит» и др. Книга предназначена для следующих категорий читателей: 1. Владельцев бизнесов, в первую очередь быстрорастущих. Именно для таких бизнесов стоит задача сохранения управляемости, и система внутреннего контроля может в этом помочь. 2. Руководителей подразделений внутреннего контроля, которые понимают, что внутренний контроль — это не только проведение инвентаризаций и аудит отчетности. 3. Финансовых директоров. Эффективность планирования и контроля исполнения бюджетов с помощью инструментов, описанных в этой книге, могут быть значительно улучшены. 4. Сотрудников предприятий, которые, как в известном анекдоте, считают, что «за такую зарплату можно не только не работать, но и немножечко вредить», но при этом не знают, как можно использовать свою должность для этого. За помощь в работе над книгой я благодарю директора по внутреннему аудиту группы компаний «Связной» Аллу Кучерову, руководителя проекта ЗАО «Финкомпром» Алексея Аркадьевича Серкова, а также своего непосредственного шефа начиная с 2001 года Леонида Леонидовича Никитина. Без этих людей книга значительно проиграла бы в своей информативности. Введение Интерес к внутреннему контролю стал расти начиная с 2003– 2004 годов. Появились первые публикации, «большая четверка»1 начала проводить свои семинары, консультанты стали предлагать услуги именно по постановке системы внутреннего контроля (далее — СВК). Сталкиваясь с внутренним контролем по долгу своей службы, я пришел к выводу, что в России у этой подсистемы управления должен быть свой особый путь. Это связано с существенным различием в менталитете российского и зарубежного менеджмента и отличиями бизнес-среды. Соображения, почему в России постановщик системы внутреннего контроля должен идти своим путем, изложены в первой главе этой книги. Во второй главе описаны возможные пути и традиционные проблемы при постановке систем внутреннего контроля в России. При этом, как мне кажется, таблица «Типовые потери от отсутствия СВК» должна заинтересовать любого владельца бизнеса. Третья глава посвящена внутреннему контролю на уровне бизнеса, или, другими словами, на корпоративном уровне. К сожалению, именно здесь у многих бизнесов в России имеются наиболее существенные проблемы, которые не только не позволяют развиваться, но и могут привести к потере бизнеса. Четвертую главу я решил посвятить описанию взаимосвязей между системой бюджетирования и системой внутреннего контроля. Это связано не столько с тем, что эффективная система бюджетирования может во многом обеспечить функции внутреннего контроля. Как показывает практика, изменение работы только одного подразделения проходит существенно проще, чем полноценный реинжи1 Группа аудиторских компаний — мировых лидеров рынка аудиторских услуг: Ernst & Young, Deloitte & Touche, PricewaterhouseCoopers и KPMG. [8] [9] ВВЕДЕНИЕ ниринг бизнес-процессов, в которых участвуют все структурные блоки. Этим единственным подразделением может стать финансово-экономический блок, а быстрый эффект может быть достигнут не регламентацией процессов, а, к примеру, системой нормативов. Опять же, требования этого подразделения будут выполняться быстрее, потому что финансовый блок «дает деньги». В пятой и шестой главе описан мой подход к постановке систем внутреннего контроля на уровне процессов и процедур. Рано или поздно для эффективной СВК регламентация как минимум части процессов будет необходима. В этих главах описаны обязательные разделы соответствующих регламентов, а также некоторые типовые злоупотребления, их признаки и методы борьбы с ними. Помимо самой СВК, предлагаемая постановка процессов поможет менеджерам бизнеса минимизировать беспорядок, если он существует. Отмечу, что постановка материального учета, описанная в шестой главе, является наиболее простым способом повышения эффективности внутреннего контроля. В седьмой главе описаны взаимоотношения подразделения внутреннего контроля с другими структурными подразделениями, а также типовые действия подразделений при сопротивлении изменениям, связанные с «приходом» внутреннего контроля в повседневную деятельность предприятия. Несколько слов о том, как пользоваться книгой. Внутренний контроль — достаточно затратная система. При этом затраты касаются не только и не столько зарплаты подразделений внутреннего контроля. Затраты на внутренний контроль связаны с тем, что любая контролируемая работа более емка с точки зрения человеко-часов и продолжительности, чем неконтролируемая. Поэтому в интересах бизнеса искать компромисс между необходимостью контроля и мобильностью компании. В этой книге приведено много методов и инструментов внутреннего контроля. По моей оценке, применение полного их спектра необходимо только при совпадении следующих факторов: ВВЕДЕНИЕ территориальной удаленности обособленных подразделений; относительной сложности (большой ассортимент, производ- ство сложнее «отверточного»). В противном случае использование всех инструментов внутреннего контроля, описанных в книге, приведет к неэффективным затратам. Можно провести аналогию с маркетингом: если применить все известные маркетинговые приемы, затраты никогда не окупятся. То есть книгу нужно рассматривать как сборник инструментов и предостережений, а выбор того или иного инструмента в каждом конкретном случае — это прерогатива владельцев и сотрудников подразделений внутреннего контроля (в дальнейшем в этой книге я буду использовать вместо этого словосочетания более короткое «внутренний контролер»). Одновременно хочется предостеречь читателей от витания в облаках: даже если масштабы бизнеса пока незначительны, и описанные в книге примеры, казалось бы, пока «не про нас». В больших компаниях впечатление, будто все хорошо, очень часто является именно впечатлением. А в растущих бизнесах потеря управляемости, то есть переход, казалось бы, от полного контроля к состоянию, когда значительное количество решений оказывается неподконтрольным либо принимается без должной информации, происходит очень быстро. И прочитавший книгу владелец или менеджер будет предупрежден и, как минимум «для себя», сможет составить определенный план действий по минимизации возможных негативных последствий. Несколько слов о примерах. Они являются обобщенными, то есть приводимые в них описания я видел не менее чем в трех бизнесах. Поэтому любые совпадения с реальными предприятиями, даже тех, на которых я был, являются случайными. значительной выручки бизнеса (начиная от 3–4 млрд рублей в год); [ 10 ] [ 11 ] ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Внутренний контроль в России имеет давнюю историю. Достаточно вспомнить отделы борьбы с хищениями социалистической собственности (ОБХСС) и контрольные подразделения различных министерств и ведомств. С точки зрения государства внутренний контроль в советское время был достаточно эффективным: масштабные злоупотребления пресекались, о чем свидетельствовали периодические громкие дела. Конечно, были значительные хищения на уровне персонала, которые не пресекала ни одна кампания по борьбе с несунами. Но воровать вагонами в течение продолжитель- ного времени было вряд ли возможным. Однако замечу, что задача советских борцов существенно упрощалась, так как на уровне предприятия не было возможности манипулирования ценами, за исключением предприятий торговли, ведь цены назначались государством. Да и сбыть вагон чего-либо за наличный расчет было затруднительно. Ситуация изменилась с распадом Советского Союза. Приватизация обусловила борьбу за предприятия, а в таких ситуациях не до внутреннего контроля. Кроме того, как правило, в одном лице совмещалось владение и управление предприятием, что также не требовало полнофункциональной СВК. Масштаб же возникших новых бизнесов пока не требовал эффективных систем внутреннего контроля: они были небольшими, да и рентабельность зашкаливала за все разумные пределы. То есть можно говорить о том, что в начале 90-х годов прошлого века внутренний контроль, за исключением служб физической охраны, практически отсутствовал. Спустя некоторое время возник вопрос о контроле персонала. В условиях царившей гиперинфляции понять, каковы на самом деле цены, было затруднительно, то есть имела место значительная неопределенность. Немного позднее многие предприятия погрязли в бартерных отношениях, когда денежные расчеты были заменены обменом «товар на товар». В этих ситуациях коммерческие подразделения, в первую очередь сбытовики и снабженцы, очень часто «садились» на потоки, что приносило значительный ущерб новым владельцам. Поэтому на многих предприятиях стали возникать службы экономической безопасности, которые предоставляли владельцам и руководству независимую информацию об уровне цен и пытались контролировать «особенности» бартерных сделок. Ситуация с внутренним контролем начала изменяться во второй половине 1990-х годов. Это касалось как приватизированных, так и вновь созданных предприятий. Созданные в начале 1990-х годов бизнесы достигли значительных масштабов, и их владельцам потребовались инструменты контроля. Другой причиной стало то, что начался процесс разделения функций владения и управления. При этом, если вспомнить ситуацию тех времен, квалифицированных менеджеров не хватало, а общая психология часто сводилась не к долгосрочному [ 12 ] [ 13 ] Гл а в а 1 Что такое система внутреннего контроля В этой главе я проведу небольшой экскурс в историю систем внутреннего контроля в России, приведу определение внутреннего контроля, расскажу о жизненном цикле СВК и о пользователях и участниках системы внутреннего контроля. Несколько слов об истории СВК П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я выстраиванию карьеры в конкретной компании, а к скорейшему набиванию карманов. Именно это обусловило появление первых подразделений, которые контролировали соблюдение интересов владельцев в бизнесе и подчинялись непосредственно им. Однако говорить об эффективности данных подразделений не приходилось: они были ориентированы на выявление, а не на предотвращение нарушений. Как правило, помимо служб физической охраны и службы экономической безопасности возникали подразделения внутреннего аудита, которые выявляли в том числе и махинации с управленческой отчетностью. На этом этапе определенную роль могли бы сыграть ревизионные комиссии акционерных обществ. Но свою лепту в развитие систем внутреннего контроля они так и не внесли, потому что стали обычной формальностью и состояли и состоят, как правило, из сотрудников бухгалтерии того же общества. Очередной импульс для развития внутреннего контроля связан с тем, что бизнесам стало не хватать средств на развитие. Повышение инвестиционной привлекательности часто требует значительных изменений в системе внутреннего контроля: инвесторы заботятся о сохранности собственных средств. К тому же многие бизнесы накопили значительный опыт различных злоупотреблений менеджеров и примеров собственной неэффективности. Именно к рубежу XX и XXI веков стали появляться полнофункциональные системы внутреннего контроля. О внутреннем контроле как обязательном элементе системы управления заговорили в связи с появлением Закона Сарбейнса–Оксли (SOX). Этот закон стал реакцией на скандалы, связанные с махинациями с отчетностью, в том числе и знаменитое дело Enron. Часть этих требований перенеслась и в Россию. Так, приказом ФСФР1 впервые введены требования по наличию комитета по аудиту совета директоров. В 2006 году издан новый приказ2 с аналогичным названием. Однако требования этих приказов обязательны только для очень незначительного числа компаний, а именно тех компаний, акции ко- торых котируются на бирже. Отдельные требования к внутреннему контролю, в частности наличие ревизионной комиссии, определены Законом «Об акционерных обществах»1. Однако, как показывает практика, в наиболее успешных с точки зрения СВК акционерных обществах ревизионная комиссия, функционал которой описан в законе, не является подразделением — лидером в осуществлении внутреннего контроля. Подробнее о законодательных требованиях я расскажу в соответствующем разделе. Таким образом, за недолгую современную историю внутреннего контроля его наличие в относительно полнофункциональном виде стало обязательным только для около 200 эмитентов акций. Для остальных компаний, которых подавляющее большинство, законодательные требования отсутствуют, и для них внутренний контроль — частное дело владельцев бизнеса. Исходя из своего опыта, я могу смело утверждать, что эффективных систем внутреннего контроля не очень много. Масштабы значительного количества компаний требуют полнофункциональной СВК, однако в подавляющем большинстве бизнесов вместо нее значительные «дыры» во внутреннем контроле. Смею надеяться, что книга поможет собственникам снизить количество таких «дыр». Что такое система внутреннего контроля Начну с определения внутреннего контроля. С развитием бизнессреды менялись и потребности в контроле. Соответственно, менялось и определение. В этой книге я буду использовать определение, которое дано в методике COSO2. По этой методике должны быть Приказ ФСФР РФ от 15 декабря 2004 года № 04-1245/пз-н «Об утверждении положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг». 2 Приказ ФСФР РФ от 22 июня 2006 года № 06-68/пз-н «Об утверждении положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг». 1 Федеральный закон от 24 ноября 1995 года № 208-ФЗ «Об акционерных обществах». 2 Она же Комиссия Тридвея, The Committee of Sponsoring Organizations of The Treadway Commission — американская организация, которая была создана в целях обеспечения более высокой степени надежности и достоверности информации, предоставляемой эмитентами на рынках ценных бумаг. [ 14 ] [ 15 ] 1 П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я построены системы внутреннего контроля для компаний, акции которых обращаются на американских биржах. Методика дает следующее определение. тивность СВК, может иметь место. Однако успешное прохождение аудита не всегда свидетельствует об эффективности СВК. Как я уже сказал, мне ближе вторая позиция. Согласно этой позиции, система внутреннего контроля должна ориентироваться не только на подтверждение достоверности отчетности, но и на повышение эффективности и экономичности операций. Несколько примеров. При среднерыночной цене 100 рублей за единицу продукции закупка по 95 рублей за единицу при соблюдении контрольных процедур для аудитора является эффективной. Но с точки зрения внутреннего контроля данная закупка может быть неэффективной, потому что с учетом скидок за условия оплаты и объемы цена могла бы составить 90 рублей за единицу. Другой пример — численность отдельных подразделений. Аудитора данный вопрос будет интересовать скорее только с точки зрения возможных рисков, которые могут вырасти из-за малой численности учетных и контрольных подразделений. Полнофункциональную службу внутреннего контроля это интересовать должно существенно больше, потому что, например, избыточная численность в 10 человек с зарплатой в 10 000 рублей обходится предприятию в сумму около полутора миллионов рублей в год. Разделение формальной и неформальной части системы внутреннего контроля публичных компаний представлены на рисунке 1. Внутренний контроль — процесс, осуществляемый советом директоров, руководством и другим персоналом организации, направленный на обеспечение разумной уверенности в том, что будут достигнуты цели организации по: эффективности и экономичности операций; достоверности финансовой отчетности; соответствию деятельности действующему законодательству. Именно так я и буду понимать определение внутреннего контроля. И ключевым будет именно обеспечение эффективности и экономичности операций. Существуют две принципиальные позиции по существу внутреннего контроля. Первая позиция состоит в том, что система внутреннего контроля необходима, но пользы от нее примерно столько же, сколько от любого затратного подразделения, например от бухгалтерии. То есть и без нее никак, но по-хорошему — не нужна. По моему мнению, такой взгляд связан с неэффективностью существующих систем внутреннего контроля: эффективная СВК в крупном бизнесе должна окупать свое существование. И именно поэтому мне ближе вторая позиция: система внутреннего контроля — это один из ключевых инструментов по повышению эффективности бизнеса. Исходя из этого, в моем понимании внутренние контролеры — это не цензоры, которые ходят по пятам за любым лицом, принимающим решения, а «созидатели», которые выявляют неэффективность и предлагают пути устранения выявленных проблем. В этом смысле можно с уверенностью сказать, что эффективные подразделения внутреннего контроля не являются затратными, а создают добавленную стоимость для владельцев бизнеса. Следствие первой позиции — рассмотрение внутреннего контроля как некого обязательного, но не очень эффективного элемента системы управления. Позиция, на мой взгляд, неправильная, но в определенных ситуациях, например для удовлетворения требованиям биржи и прохождения проверки со стороны аудитора на эффек[ 16 ] Рис. 1. «Формальная» и «неформальная» СВК [ 17 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Для непубличной компании как «формальная», так и «неформальная» части системы внутреннего контроля являются внутренним делом. Эта книга ориентирована именно на построение «управленческой» системы внутреннего контроля. Примеры отсутствия управленческой эффективности будут рассмотрены в последующих главах этой книги. те чистой прибыли согласно данным бухгалтерского учета: в этом случае они могут рассчитывать на дивиденды. Другой тип пользователей системы внутреннего контроля — это внешние пользователи. Ключевые из этих пользователей — те, которые предоставляют внешнее финансирование. Но к ним могут относиться и обычные контрагенты: заключать договор с компанией, в которой отсутствуют механизмы внутреннего контроля, из-за чего договоры могут не быть исполнены, опасно. Последний тип потребителей — это топ-менеджеры компании. Подразделения внутреннего контроля могут предоставить значительный объем информации для принятия управленческих решений: что творится, кого наказать и т. д. Различные требования к системе внутреннего контроля для разных категорий пользователей приведены в таблице 1. Для кого и для чего нужна система внутреннего контроля Эффективная система внутреннего контроля нужна в первую очередь для владельцев бизнеса. Именно мажоритарный акционер должен иметь всю информацию о своем бизнесе. И в первую очередь эта система нужна как дополнительный механизм получения информации о том, что происходит в бизнесе. Эффективная система внутреннего контроля позволяет владельцам снизить чувство обеспокоенности, понять, что необходимо делать для роста эффективности, и быть уверенными в достоверности предоставляемой информации. Существует еще несколько категорий пользователей системы внутреннего контроля. Так, СВК нужна миноритарным акционерам. Однако СВК для мажоритария и для миноритария — разные системы внутреннего контроля. Это связано с тем, что у этих двух типов владельцев могут быть разные цели: например, ключевой владелец может быть заинтересован в долгосрочном росте стоимости бизнеса, а миноритарный акционер — в стоимости акций в краткосрочной перспективе. Поэтому у них возникают разные подходы, например к формированию инвестиционной программы. Другое различие: мажоритарный владелец, который назначает менеджмент, не заинтересован в том, чтобы получать дивиденды через традиционный механизм: как правило, в России доходы от бизнеса именно в качестве дивидендов выплачиваются редко. То есть владелец контрольного пакета заинтересован в недостоверности отчетности в части прибыли. Миноритарные акционеры заинтересованы именно в рос[ 18 ] Таблица 1. Требования к компонентам внутреннего контроля разных категорий пользователей Пользователи «Формальная» часть: миноритарные акционеры (портфельные инвесторы), фискальные органы, внешние аудиторы «Неформальная» часть: владельцы (мажоритарные акционеры) и топ-менеджеры Эффективность и экономичность Отсутствие фактов мошенничества. Не является ключевым элементом контроля, так как эффективность деятельности можно определить из отчетности. «Управленческая» эффективность, является ключевым элементом контроля. Достоверность финансовой отчетности Ключевой элемент контроля Не является ключевым элементом контроля. В РФ мажоритарный собственник часто не заинтересован в достоверности отчетности Цели Продолжение [ 19 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Начало Пользователи Цели Соответствие действующему законодательству «Формальная» часть: миноритарные акционеры (портфельные инвесторы), фискальные органы, внешние аудиторы «Неформальная» часть: владельцы (мажоритарные акционеры) и топ-менеджеры Ключевой элемент контроля Не является ключевым элементом контроля. В РФ данное несоответствие (например, уклонение от уплаты налогов либо нарушения корпоративного законодательства) часто возникает именно по требованию мажоритарного акционера ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я владельцев бизнеса, и их, вообще говоря, нужно отстранить от дел. Поэтому многие владельцы предпочитают «закрывать глаза» на неэффективность, потому что «всех денег не заработаешь». Исходя из этого можно сделать предположение: чем более цивилизованным будет становиться бизнес, чем более конкурентной будет рыночная среда, тем большая потребность в системах внутреннего контроля будет возникать. В итоге, как мне кажется, внутренний контроль станет элементом повышения конкурентоспособности бизнеса: ведь в условиях низкой маржи каждые 2–3 % от выручки будут очень важны для финансовой устойчивости. Отличие требований к системам внутреннего контроля в России от развитых стран Несколько соображений о том, почему многих владельцев бизнеса, которых я называю ключевыми потребителями системы внутреннего контроля, постановка СВК практически не интересует. Не секрет, что многие бизнесы, даже крупные, платят далеко не все налоги. Также не секрет, что до полноценной конкуренции на многих рынках пока еще далеко. И это приводит к тому, что система внутреннего контроля не нужна. Поясню подробнее. Интегральный эффект от эффективного контроля процессов составляет, по моим оценкам, 2–3 %, иногда 4–5 % от выручки. Предположим, что у предприятия выручка составляет 100 млн долларов в год, а его ожидаемая чистая прибыль — 5–6 млн долларов. Соответственно, 2–3, а тем более 4–5 млн долларов в год, которые может дополнительно принести эффективная СВК, увеличивают прибыль в полтора-два раза. Однако, если «агрессивно» минимизировать налоговые платежи либо работать без конкуренции, «чистая» прибыль составит уже 15–20 млн долл. В этом случае построение эффективной СВК даст увеличение прибыли уже не в полтора-два раза, а на 10–15 %, иногда на 20 %. Но эффективная система внутреннего контроля требует значительных изменений. Может оказаться, что источником неэффективности являются родственники, знакомые, сослуживцы Отличие требований к внутреннему контролю в России обусловлено в первую очередь различиями в бизнес-среде. Первое, и ключевое, различие, связано с тем, что топ-менеджеры даже больших по российским меркам бизнесов не заинтересованы в росте его стоимости. Действительно, опционные программы в России есть только в огромных акционерных обществах, а немногочисленные известные случаи, когда менеджеры допускались в капитал не очень большого бизнеса, очень часто не приносили основным владельцам ничего, кроме проблем, как таких новоиспеченных владельцев выгнать из состава участников/акционеров. Для среднестатистического западного топ-менеджера рост стоимости бизнеса может принести прибавку к жалованию, перекрывающую его годовой доход, и он, как правило, будет к этому стремиться. А единственный способ этого добиться — повышение эффективности и экономичности. То есть о повышении эффективности и экономичности заботится сама бизнес-среда и рынок: если у одной компании расходы на закупку сырья и материалов для выпуска единицы продукции больше на 20 %, чем у остальных участников рынка, стоимость акций вряд ли будет расти. Возможные злоупотребления же [ 20 ] [ 21 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 1 . Ч ТО ТА КО Е С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я связаны, как правило, с махинацией с отчетностью: большинство громких дел связано с завышением прибыли либо капитализацией текущих затрат, что приводило к стремительному росту стоимости акций. Для понимания ситуации представьте на некоторое время, что ОАО «Пупырловский механический завод» регулярно показывал бы в отчетности прибыль, в 10 раз превышающую фактическую. Безусловно, такие случаи имеют место и в России: компания «Бейкер Тилли Русаудит», в которой я работаю, проводит процедуры Due Diligence, и «рисование» отчетности, в особенности управленческой, встречается. Однако пока это все-таки большая редкость. Таким образом, западная система внутреннего контроля должна ориентироваться именно на достоверность финансовой отчетности. Среднестатистическому российскому топ-менеджеру на рост стоимости бизнеса глубоко наплевать, и многие из этих менеджеров будут делать все, чтобы использовать свое место для личного обогащения. А для личного обогащения нужно устроить максимально неэффективный и неэкономичный бизнес. При этом в России практически не используется такой элемент, как бенчмаркинг: даже из отчетности не всегда можно понять структуру затрат по элементам и сравнить ее со структурой затрат других бизнесов. Именно поэтому внутренний контроль в России должен начинаться с экономичности и эффективности операций. Особо отмечу, что я ни в коем случае не обвиняю всех менеджеров в нелояльности компаниям: я сам работал в снабжении и не злоупотреблял. Но ситуация сложна тем, что по внешнему виду честного менеджера от нечестного отличить сложно. И система внутреннего контроля, к сожалению, должна быть ориентирована на то, что большая часть менеджеров относится к последней категории. Усугубляют сложившуюся ситуацию некоторые другие факторы. Во-первых, это практически полная безнаказанность: в отличие от западных стран, где преследование проштрафившихся менеджеров случается часто, в России практически не применяются имеющиеся в УК РФ статьи 201 и 2041. При этом число менеджеров, которые злоупотребляют своим положением и создают поводы для примене- ния указанных статей, достаточно велико, и владельцы об этом знают. Во-вторых, в России, несмотря на злобное поведение налоговых органов в части контроля доходов физических лиц, практически отсутствует сопоставление задекларированных доходов и фактических расходов. Ведь квартиры официально покупаются по стоимости БТИ, дачу можно записать на жену, а машину — на тещу. Таким образом, перед физическим лицом не стоит задача легализации денежных средств, полученных незаконно. В-третьих, «неберущий» человек часто выглядит «белой вороной». Это касается не только бизнеса, вспомните чиновников и ГИБДДшников. Это отличие тоже оказывает значительное влияние: в бизнес-среде вполне допустимо прямо в рабочих кабинетах обсуждать суммы откатов. Именно поэтому в России постановщик систем внутреннего контроля должен идти своим, особенным путем. В заключение этого раздела замечу, что требования к СВК в России существенно жестче, потому что средняя российская система внутреннего контроля должна быть во многом эффективнее западной. Жизненный цикл СВК Жизненный цикл системы внутреннего контроля состоит из следующих принципиальных этапов (рис. 2). Рис. 2. Жизненный цикл СВК Статья 201 УК РФ «Злоупотребление полномочиями», статья 204 УК РФ «Коммерческий подкуп». Первым этапом является постановка, или, другими словами, разработка системы внутреннего контроля, чему и посвящена эта книга. Инициатором здесь должен быть владелец бизнеса. Однако в моей практике часто таким инициатором оказывался наемный [ 22 ] [ 23 ] 1 П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я менеджер: генеральный либо финансовый директор. Так как этот этап разовый, то здесь может оказаться эффективным привлечение внешних консультантов. Естественным этапом после постановки системы внутреннего контроля является ее внедрение. Внедрение СВК — это, в первую очередь, задача менеджмента. Стадия «эксплуатации», или, по-другому, осуществления проверок, полностью возлагается на подразделения внутреннего контроля. Особо остановлюсь на стадии внесения изменений в действующую систему внутреннего контроля. Этап действительно является очень важным. Во-первых, с изменением бизнеса должна меняться и система управления, в том числе и система внутреннего контроля. Например, при переходе от предпринимательской модели управления к регулярному менеджменту наверняка нужно будет изменить положение о заключении договоров: в какой-то момент отсутствие «бюрократии» в хорошем смысле может привести к значительным проблемам. Во-вторых, может измениться потребность владельца: например, при желании разместить часть акций на бирже СВК должна претерпеть существенные изменения по сравнению с СВК для «семейного» бизнеса. В-третьих, если рассматривать подразделения внутреннего контроля как «созидающие» подразделения, то по итогам проверок просто необходимы изменения. При этом изменения не должны быть направлены исключительно на усиление контроля: часть происходящих процессов можно и не контролировать вообще. Общей целью рекомендаций должно стать повышение эффективности. Владельцам бизнеса и руководителям подразделений внутреннего контроля необходимо помнить о том, что жизненный цикл не ограничивается только эксплуатацией единожды построенной системы, как и любой элемент системы управления, будь то организационная структура либо же работа подразделения по развитию. И периодический, например раз в год, критический анализ системы внутреннего контроля с последующим ее изменением позволит максимально увеличить ее эффективность. [ 24 ] Гл а в а 2 Система внутреннего контроля: с чего начинать Эта глава посвящена организации начального этапа в жизненном цикле внутреннего контроля. Но прежде чем перейти к изложению возможных подходов, приведу первый пример. Он посвящен неэффективной СВК. Пример 1. «Миновали» постановку Ситуация. В масштабном бизнесе было создано подразделение внутреннего контроля. При этом в его состав включили только высокопрофессиональных аудиторов отчетности. Первая задача данного подразделения — проверить региональное производственное подразделение. Бригада аудиторов выезжает на предприятие. Но ничего для осуществления проверки там нет. То есть существуют разрозненные приказы по материальному учету, но инвентаризацию провести невозможно, потому все межзаводские перемещения фиксируются в каких-то тетрадях, и никто ни за что не расписывается. Принятие решений совершенно непрозрачно: вроде ответственные есть, должностные инструкции есть, [ 25 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я но на основании чего принимается решение, можно узнать только от сотрудников, которые при появлении внутренних контролеров почему-то сильно напрягаются, и слова из них нужно тянуть клещами. В такой ситуации бригада проверяющих направляет свои усилия на отчетность. И, естественно, находит в ней множество недочетов. По итогам командировки написан большой отчет. Его суть изложена на одной странице и сводится к тому, что проверка затруднена, а в полноте представленных документов и достоверности отчетности они вообще не уверены. Остальные 55 листов — выявленные отклонения по неправильному списанию материалов, неверному начислению зарплаты и оформлению авансовых отчетов. Доклад представлен собственнику, который, вообще говоря, остался работой бригады доволен: выявлено много. При этом в отчете аудиторов даже обращено внимание на необходимость существенных изменений СВК. Единственная беда — не сказано, что и как нужно изменить. По итогам проверки намечены мероприятия, но, так как специалисты по организационному развитию в подразделении внутреннего контроля отсутствуют, то доработка процессов поручена подразделениям, которые их и исполняют. Естественно, ожидать значительных сдвигов во внутреннем контроле в такой ситуации наивно. Спустя какое-то время ситуация повторяется: опять большая бригада, опять получается проверить только достоверность отчетности. Изменения же в бизнес-процессах минимальны. По результатам проверок летят головы, но не руководителя службы внутреннего контроля. Следует отметить, что в этой ситуации не только существенное количество ошибок осталось незамеченным. Произошла подмена (дублирование) работы внешнего аудита, то есть дорогостоящая работа выполняется два раза. Причины. Можно указать несколько причин. Во-первых, в жизненном цикле системы внутреннего контроля была пропущена стадия постановки СВК. Во-вторых, штат подразделений внутреннего контроля должен быть укомплектован не только аудиторами финансовой отчетности, но и специалистами, понимающими бизнес-процессы на экспертном уровне, то есть способных предложить необходимые изменения. В-третьих, заказчик (собственник) неверно поставил задачу: ему необходима не констатация факта непрозрачности деятельности регионального предприятия, и даже не перечень ошибок в учете, а предложения о необходимых механизмах по повышению этой прозрачности. Что делать? Во-первых, необходимо понять функции, которые должны быть в системе внутреннего контроля, или, по-другому, ожидания владельцев [ 26 ] ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь от функционирования СВК. Во-вторых, вернуться к стадии постановки. В-третьих, при необходимости, внести изменения в кадровый состав подразделения внутреннего контроля. Пример показывает, что без необходимых этапов система внутреннего контроля может быть загублена еще в зародыше. Во второй главе я расскажу о возможных способах постановки систем внутреннего контроля, о подразделениях внутреннего контроля и основных принципах, на основании которых должна быть построена СВК. Возможные подходы к постановке Подход в соответствии с методикой COSO Методика COSO — методика по постановке систем внутреннего контроля, разработанная для компаний, акции которых котируются на американских биржах. Для таких компаний требования к системе внутреннего контроля определены уже упомянутым Законом Сарбейнса–Оксли и являются обязательными. С учетом того, что рано или поздно Россия повторит путь развитых стран, да и теоретически я допускаю, что перед читателем книги поставлена задача выхода на американскую биржу, этой методики нельзя не коснуться. Суть методики в следующем. Система внутреннего контроля рассматривается как так называемый COSO-куб. Первая ось этого куба — это компоненты контроля. Их всего пять: контрольная среда, оценка рисков, информационная среда, контрольные процедуры и мониторинг контроля. Вторая ось этого куба — это уровни контроля: корпоративный и уровень процессов. Третья ось — это перечисленные в определении цели внутреннего контроля (эффективность и экономичность операций, достоверность финансовой отчетности и соответствие деятельности действующему законодательству). Примеры компонент контроля приведены в таблице 2. [ 27 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Контроль на корпоративном уровне должен содержать все пять компонентов контрольной среды. Для контроля на уровне бизнес-процессов, согласно методике, достаточно двух компонентов: информационной среды и контрольных процедур. Подробнее про эту методику можно узнать на сайте www.coso.org, а про Закон Сарбейнса–Оксли — в имеющихся обзорах компаний «большой четверки». Система внутреннего контроля, построенная по методике COSO, скорее всего действительно необходима для очень больших бизнесов с отсутствием доминирующих собственников. Масштаб таких бизнесов я бы оценил миллиардов этак в пять долларов ежегодной выручки. Для бизнесов меньшего масштаба она, на мой взгляд, слишком сложна и дорога. С учетом того что методика COSO разрабатывалась аудиторами, как правило, ставится аудиторами (ведь без этого этапа компания вряд ли пройдет аудит системы внутреннего контроля с первого раза) и должна быть подтверждена аудиторами, это может приводить, во-первых, к субъективности, а во-вторых, к удорожанию процедуры: для прохождения аудита необходимо позвать аудиторов несколько раз. К тому же у каждого из «четверки» свой взгляд на SOX. И еще одно небольшое замечание: по наличию или отсутствию кодекса этики или других документов вряд ли можно судить об эффективности внутреннего контроля. К тому же в России. Но аудиторы привыкли работать с документами, поэтому постановка системы по методике COSO, на мой взгляд, будет похожа на внедрение системы менеджмента качества. То есть примерно в 80 % случаев бизнес обогатится набором ненужных бумаг, которые один раз в год будут смотреть сторонние люди и выдавать за это (ну и за определенную сумму на свой расчетный счет) красивые бумажки с печатью. И только в 20 % изменится «внутренняя» психология и, таким образом, бизнес изменится не только с осязаемой пользой для аудиторов и неочевидной пользой для миноритариев, но и для себя. Построение системы внутреннего контроля в соответствии с методикой COSO разбивается на две параллельных задачи: построение СВК на корпоративном уровне (в этой книге в последующем будет использоваться термин «на уровне бизнеса») и построение СВК на уровне процессов. Для построения СВК в первую очередь необходимо обеспечить аудитопригодность, то есть на основании существующих документов, серии интервью с топ-менеджерами и выявленных на этом основании рисков сформировать необходимые документы и регламенты. Бумаг получается много, и внедрять все сразу сложно. Для построения СВК на уровне процессов используется алгоритм, основанный на регламентации процессов, которые связаны с существенными счетами. Его принципиальная схема изображена на рисунке 3. [ 28 ] [ 29 ] Таблица 2. Примеры компонент контроля Компонент контроля Примеры Контрольная среда Кодекс корпоративного поведения Деятельность совета директоров Рассмотрение жалоб работников Кадровая политика Дипломы, аттестаты, сертификаты и т. д. Организационно-функциональная структура Должностные инструкции Оценка рисков Наличие подразделений риск-менеджмента Периодическое формирование и рассмотрение карты рисков План действий в кризисных ситуациях Информационная среда Каналы прохождения информации, в том числе информации о нарушениях Регламенты процессов Информационные системы Стандарты учета и отчетности Контрольные процедуры Регламенты процессов Порядок проведения внутреннего аудита Физический контроль сохранности активов Контроль доступа в информационные системы Мониторинг контроля Анализ работы подразделений внутреннего контроля Выполнение рекомендаций по устранению недостатков Заседания комитета по внутреннему аудиту П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Классический подход для России Данный подход основан на последовательном наведении порядка по всем аспектам деятельности предприятия. Этот подход основан на следующей таблице типовых потерь от отсутствия «управленческой» системы внутреннего контроля (табл. 3). Таблица 3. Типовые потери от отсутствия СВК Подсистема управления Рис. 3. Необходимость регламентации процессов Типовые потери Защита бизнеса Бизнес целиком Договорная работа Бизнес целиком Финансы 0,2–1 % от финансового потока Продажи 1–5 % от выручки от продаж Закупки 5–10 % от стоимости закупок Производство 3–5 % от производственных расходов Капитальные вложения и ремонты 8–20 % от общего объема инвестиций и ремонтов Персонал до 25 % от расходов на ФОТ Счет считается существенным, если есть достаточно высокая вероятность того, что счет в отдельности или с другими счетами может содержать ошибку, способную изменить мнение пользователя о финансовой отчетности при принятии решения, базирующегося на финансовой отчетности. Последнее означает именно достоверность финансовой отчетности, но никак не эффективность и экономичность бизнес-процессов, а именно это и является основной целью Закона Сарбейнса–Оксли. Система внутреннего контроля, построенная таким образом, может пропустить определенные злоупотребления. Типовой пример: выручка от реализации металлолома на любом промышленном предприятии будет на порядки меньше, чем выручка от реализации готовой продукции. Но в определенных ситуациях (например, когда отгрузка осуществляется только по долгосрочным контрактам, заключенным при непосредственном участии ключевого собственника) для внутреннего контроля регламентировать порядок назначения цены именно на продукцию основного производства не обязательно. А отгрузку металлолома — почти наверняка обязательно, потому что здесь даже при не очень больших объемах, например 800–1000 тонн в год, есть чем поживиться. Если же ориентироваться только на достоверность отчетности, то регламентировать нужно именно продажу продукции основного производства, а не металлолома, потому что продажа металлолома не окажет влияния на достоверность финансовой отчетности в целом. Согласно этому подходу постановку СВК обязательно надо начинать с устранения рисков, которые могут привести к потере бизнеса целиком. В первую очередь это касается защиты бизнеса от поглощения. Данные процедуры предусматривают как периодическую проверку и исправление выявленных нарушений по всем законодательным аспектам (отраслевое, об акционерных обществах, налоговое, гражданское, антимонопольное и т. д.; подробнее об этом написано в главе 3), так и построение соответствующей юридической структуры и схемы финансово-хозяйственной деятельности. После этого необходимо обеспечить внутренний контроль договорной работы. Это связано как с распределением полномочий между топ-менеджментом (внутренний контроль на уровне бизнеса), так и с порядком согласования договоров (внутренний контроль на уровне бизнес-процессов). [ 30 ] [ 31 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Дальнейшее внедрение системы внутреннего контроля происходит по подсистемам управления. Очередность постановки основана на экспертных оценках состояния внутреннего контроля в конкретной подсистеме целиком. Оценка внутреннего контроля производится по шкале из трех условных единиц измерения: отсутствие СВК, СВК в начале этапа совершенствования, удовлетворительная СВК. В случае удовлетворительной системы внутреннего контроля считается, что потерь нет либо ими можно пренебречь. Отсутствие системы внутреннего контроля может означать, что в качестве возможных потерь следует принять максимальное значение из предыдущей таблицы (см. табл. 3). В случае если какие-то элементы СВК присутствуют (к примеру, часть операций контролируется доверенным лицом владельца), то оценка проводится экспертным образом. Примеры косвенных признаков неудовлетворительных систем внутреннего контроля приведены в таблице 4. ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Подсистема управления База для расчета Отсутствие СВК Закупки Стоимость закупок Отсутствие тендерных процедур Капитальные вложения и ремонты Объем СМР Все функции до 20 сосредоточены в одном подразделении Сметно-договорный отдел в подчинении отдела капитального строительства до 10 Производство Стоимость сырья и материалов Отсутствие системы производственных нормативов до 5 Отсутствие оперативного контроля и учета 1–3 Персонал Затраты на ФОТ и начисления Отсутствие нормативов трудозатрат, быстрый рост численности подразделений до 25 Несовершенство организационно-функциональной структуры 10–15 Примеры косвенных признаков Потери, % от базы до 10 Таблица 4. Признаки неудовлетворительной СВК Подсистема управления База для расчета Расчеты Продажи Отсутствие СВК СВК в начале этапа совершенствования Примеры косвенных признаков Потери, % от базы Финансовый поток Отсутствие системы акцепта платежей до 1 Платежи сверяются с бюджетами, но не сверяются с договорами до 0,5 Выручка Возможность предоставления скидок лично менеджерами по продажам до 5 Скидки контролируются коммерческими службами 1–3 [ 32 ] Примеры косвенных признаков Потери, % от базы СВК в начале этапа совершенствования Примеры косвенных признаков Потери, % от базы Недостатки до 5 тендерных процедур: непрозрачность формирования перечня поставщиков Очередность постановки системы внутреннего контроля по подсистемам управления основана на оценках эффективности текущей СВК, которые должны быть выражены в оценке возможных потерь. Пример такого расчета с последовательностью внедрения приведен в таблице 5. [ 33 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Таблица 5. Выбор последовательности внедрения Подсистема управления База для расчета Оценка базы, у. е. Оценка возможных потерь от базы, % Возможные потери, у. е. Последовательность внедрения Расчеты Финансовый поток 118 0,1 0,118 5 Продажи Выручка 100 3 3 1 Закупки Стоимость закупок 60 5 3 1 Капитальные вложения и ремонты Стоимость капитальных вложений и ремонтов 10 20 2 2 Производство Стоимость сырья и материалов 50 2 1 4 Затраты на ФОТ и начисления 15 Персонал 10 1,5 3 Таблица может принимать самый разный вид. К примеру, в бизнесе, где создается значительная добавленная стоимость, предварительный подсчет может показать, что наиболее проблемная подсистема — подсистема управления персоналом. В активно инвестирующем бизнесе — выполнение строительно-монтажных работ, а в сборочном — продажи и закупки. Отмечу, что и подсистемы управления можно рассматривать по-разному, вопрос дис[ 34 ] куссий. Особенность данного подхода состоит в том, что «лечится» подсистема целиком. Подход на основании карты рисков Этот подход основан на применении технологий риск-менеджмента. Ключевая задача для применения этого подхода — получение фактической и прогнозной карты рисков, которые можно минимизировать с помощью инструментов внутреннего контроля. Именно для этого и необходимо произвести ряд традиционных для управления рисками действий. Ниже приведена их последовательность. 1. Идентификация рисков. На этом этапе необходимо выявить все возможные риски, на поведение которых может оказать система внутреннего контроля. В этом процессе должны участвовать не только внутренние контролеры, но и топ-менеджеры. Идентифицированные (выявленные) риски должны быть сведены в унифицированную таблицу. 2. Оценка рисков. Данный этап предусматривает количественную или качественную оценку вероятности и ущерба от выявленных рисков. На основании этой оценки строится первая карта (рис. 4, цифра 1). 3. Выбор линии толерантности. Выбор толерантности должен быть основан на том, какие возможные вероятность и ущерб приемлемы для бизнеса (рис. 4, цифра 2). 4. Формирование программы по управлению рисками для рисков, которые находятся выше линии толерантности (рис. 4, цифра 3). При этом не рассматриваются приемлемые для бизнеса риски (те, которые лежат ниже линии толерантности, хотя риск-менеджмент требует формирования программ по управлению рисками для всех рисков). 5. Отражение на карте рисков возможных значений вероятности и ущерба при условии реализации предложенной программы. На рисунке 4 (цифра 4) штрихом (1’, 2’ и т д.) отражены возможные значения. [ 35 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я 6. Выбор и реализация тех мероприятий, эффект от реализации которых будет максимален. В случае, представленном на рисунке 4, данными рисками станут риски № 1, 4 и 5. Для рисков № 2 и 6 программа внедрения мероприятий не даст ощутимого эффекта. Целесообразность реализации мероприятий для этих двух и других рисков, а также внедрение полнофункциональной системы внутреннего контроля определяется позднее. ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Это может быть и дополнительное согласование принятия решений, и приказ по предприятию, устраняющий дефекты системы управления, и т. д. После нескольких таких итераций все существенные для бизнеса риски будут минимизированы. Предложенный подход позволит достичь максимального эффекта от внедрения системы внутреннего контроля в кратчайшее время. Однако полнофункциональная система внутреннего контроля вряд ли может быть построена подобным образом. Отмечу, что система управления рисками является обязательным требованием к системе внутреннего контроля в соответствии с методикой COSO, поэтому приведенный алгоритм в этой системе также нужно периодически использовать, но в целом по рискам организации. Что выбрать? После внедрения первоочередных мероприятий можно сместить линию толерантности и выбрать следующие партии. Мероприятия совершенно не предполагают, к примеру, полной регламентации. При постановке системы внутреннего контроля необходимо определиться, для чего она нужна. Есть два принципиально разных случая. Первый вариант — потому что система внутреннего контроля необходима для повышения инвестиционной привлекательности либо же для удовлетворения требованиям изменившегося законодательства, то есть является «обязаловкой». Второй вариант — это когда система внутреннего контроля нужна для «личного пользования» владельца бизнеса. Рассмотрим повышение инвестиционной привлекательности подробнее. Естественно, если перед бизнесом акционерами поставлена задача выхода на американскую биржу, COSO является единственно возможной методикой. В случае же выхода на другую биржу, достаточно просмотреть требования к эмитентам. Так, для включения в котировальные списки А, Б и В российских бирж единственное, что нужно формально обеспечить, с точки зрения внутреннего контроля, наличие комитета по аудиту совета директоров и структурное подразделение при нем. При этом возглавлять комитет должен независимый директор (приказ ФСФР РФ от 22 июня 2006 года № 06-68/пз-н). Для размещения же облигаций и других способов привлечения внешнего финансирования требования к внут- [ 36 ] [ 37 ] Рис. 4. Постановка СВК с использованием технологий риск-менеджмента П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь реннему контролю могут быть минимальны: до сих пор в России эмитенты облигаций могут предоставлять рынку управленческую, то есть вообще неподтвержденную отчетность. Отмечу, что требования какой-либо биржи вряд ли будут содержать необходимость формирования механизмов защиты от поглощения. Для России же даже масштабным акционерным обществам, не говоря о бизнесах среднего и небольшого масштаба, такая защита просто необходима. Также отмечу, что помимо обязательных требований для повышения инвестиционной привлекательности, никто не мешает поставить «управленческий» внутренний контроль. При постановке СВК «для личного пользования» возникает другая развилка — это назначение СВК. Необходимо определить, что должна обеспечивать данная система. Крайние случаи — либо только достоверность финансовой отчетности, либо инструмент повышения эффективности бизнеса. Если речь идет о достоверности финансовой отчетности, то можно использовать алгоритмы, основанные на выявлении существенных счетов, то есть регламентировать отдельные процессы, а также сформировать необходимые методики формирования отчетности. Для повышения эффективности бизнеса можно воспользоваться любым из предложенных способов. Но методика COSO априори дороже и содержит некоторую избыточность по сравнению с тем, что требуется для обычного российского бизнеса, поэтому я рекомендую выбирать из двух оставшихся подходов. «Отправной точкой» для постановки системы внутреннего контроля могут быть следующие основные предпосылки. Первая предпосылка — это когда неэффективность внутреннего контроля становится слишком очевидной (например, всем стало заметно, что сотрудники какого-то подразделения живут не по средствам, или же случилось «попадалово», когда был заключен неэффективный для компании договор). Очевидно, что в этом случае целесообразнее выбрать подход, основанный на применении технологий риск-менеджмента. Именно он дает быстрый эффект. Другая предпосылка — это когда владелец (генеральный директор, финансовый директор) задумался о постановке полнофункциональной системы внутреннего контроля. Последнее соображение должно возникать, в первую очередь, при стремительном росте бизнеса. Однако мо- гут быть и другие причины: например, смена менеджмента, когда новый менеджмент понимает, что принятие слишком многих решений непрозрачно, или же простое желание улучшить стабильный бизнес. Естественно, что в этом случае нужно выбрать «классический» подход к постановке систем внутреннего контроля. В заключение этого раздела хочется заметить, что подход может быть сугубо индивидуальным. Более того, если по каким-то причинам нужно было бы сменить подход, то, на мой взгляд, сделать это можно достаточно безболезненно. Например, можно сначала построить карту рисков, закрыть одну-две-три «дыры» и после этого перейти к планомерной постановке. Но в любом случае для постановщика системы внутреннего контроля необходимо сформировать план действий на достаточно длительную перспективу, ведь постановка полнофункциональной СВК редко занимает менее полугода. [ 38 ] [ 39 ] Подразделения внутреннего контроля Если вспомнить определение внутреннего контроля, то в процессе внутреннего контроля должны участвовать совет директоров, руководство и другой персонал организации. То есть постановка СВК может потребовать изменения организационно-функциональной структуры. В этом разделе описаны возможные подразделения и их функции. При этом сначала представлены подразделения, для которых СВК является основным видом деятельности, а потом все остальные подразделения, участвующие в процессах внутреннего контроля. Основные подразделения СВК Законодательные требования Первое законодательное требование содержится в Законе «Об акционерных обществах». Согласно этому закону, «для осу- П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь ществления контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества общим собранием акционеров в соответствии с уставом общества избирается ревизионная комиссия (ревизор) общества». В этой же статье устанавливается порядок проверки. Так, проверка (ревизия) финансово-хозяйственной деятельности общества осуществляется по итогам деятельности общества за год, а также во всякое время по инициативе ревизионной комиссии (ревизора) общества, решению общего собрания акционеров, совета директоров (наблюдательного совета) общества или по требованию акционера (акционеров) общества, владеющего в совокупности не менее чем 10 % голосующих акций общества. Как я уже писал в начале книги, за более чем 10 лет существования закона можно с уверенностью утверждать, что в подавляющем большинстве случаев избрание, функционирование и отчеты ревизионной комиссии формальны. Следующий пакет требований к подразделениям внутреннего контроля связан с требованиями Федеральной службы по финансовым рынкам. Согласно Приложениям к вышеупомянутому Приказу ФСФР «Об утверждении положения о деятельности по организации торговли на рынке ценных бумаг», «в совете директоров эмитента должен быть сформирован комитет, исключительными функциями которого являются оценка кандидатов в аудиторы акционерного общества, оценка заключения аудитора, оценка эффективности процедур внутреннего контроля эмитента и подготовка предложений по их совершенствованию (комитет по аудиту)». При этом возглавлять этот комитет должен независимый директор (определение см. в том же Приказе). Для того чтобы комитет по аудиту мог исполнять свои функции, то есть, например, оценивать эффективность процедур внутреннего контроля, у него должно быть «руки». Приказ говорит о том, что «совет директоров эмитента должен утвердить документ, определяющий процедуры внутреннего контроля за финансовохозяйственной деятельностью эмитента, контроль за соблюдением которых осуществляет отдельное структурное подразделение эмитента, сообщающее о выявленных нарушениях комитету по аудиту». Таким образом, в подчинение комитета по аудиту долж- но быть подразделение, которое можно назвать службой внутреннего аудита. Несколько слов о разнице между службой внутреннего аудита и ревизионной комиссией. Безусловно, возникает вопрос: зачем нужно такое специальное подразделение — служба внутреннего контроля, когда вроде бы есть ревизионная комиссия, и к ней уже привыкли. Разница обусловлена несколькими факторами. Во-первых, подчинение: ревизионная комиссия — это орган при общем собрании акционеров, а служба внутреннего контроля — при комитете по аудиту совета директоров. Во-вторых, служба внутреннего контроля работает непрерывно, а ревизионная комиссия — только в определенных законом случаях. В-третьих, вознаграждение ревизионной комиссии выплачивается по решению общего собрания акционеров, а сотрудники службы внутреннего контроля зарплату получают в режиме обычных наемных сотрудников. Приведенные соображения, на мой взгляд, показывают, что ревизионная комиссия и служба внутреннего аудита — принципиально разные подразделения. На этом законодательные требования в России исчерпаны. Таким образом, за исключением случаев акционерных обществ, владельцы бизнеса вольны строить ту систему внутреннего контроля, которая им будет удобнее. Да и в случае акционерного общества требования не очень обременительные. [ 40 ] [ 41 ] Подразделения СВК Итак, перейдем к построению организационной структуры внутреннего контроля. Безусловно, законодательные требования к комитету по аудиту обязательны только для компаний, акции которых котируются на биржах. Но аналоги этого комитета я рекомендую создавать и в других акционерных обществах, и в бизнесах с другими организационно–правовыми формами, в том числе и сугубо семейных. Во многих случаях фактическое владение и управление осуществляется единолично, либо же существует 2–3 партнера. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь Тогда функции этого комитета должен исполнять либо владелец бизнеса, либо совет акционеров. Следующее подразделение — служба внутреннего аудита. Однако функции этого подразделения, как было сказано, — проверка существующих процедур контроля. А эти процедуры кто-то должен разработать. В идеальном случае должно возникнуть еще одно подразделение: служба внутреннего контроля. Однако в российском бизнесе, за исключением некоторых ОАО, службы внутреннего контроля и внутреннего аудита, как правило, объединены, и в дальнейшем я буду говорить о подразделениях внутреннего контроля как о подразделениях, которые не только разрабатывают контрольные процедуры, но и осуществляют проверку их соблюдения. Отмечу, что главная цель создания таких подразделений — это обеспечение второго потока (о принципах внутреннего контроля я расскажу в конце этой главы) информации о бизнесе. И этот принцип при объединении служб внутреннего контроля и внутреннего аудита нарушен не будет. Помимо этого традиционными подразделениями являются служба экономической безопасности и служба физической охраны. Если функции последнего подразделения более или менее понятны — охрана нужна всегда (правда, с необходимостью охраны абсолютно всего, включая маленькие торговые точки и офисы из 20 человек, можно поспорить, но не буду — каждый владелец определяет необходимость этого самостоятельно), то функции экономической безопасности требуют уточнения. Существуют два варианта. Первый вариант — это когда данная служба осуществляет непрерывный контроль деятельности подразделений. То есть проверяет контрагентов, мониторит цены, контролирует определенные виды договоров, а также решает проблемы, связанные с «наездами» и т. д. При таком распределении полномочий служба внутреннего контроля осуществляет регулярные проверки. Второй вариант — это когда служба внутреннего контроля объединена со службой экономической безопасности, но существует разделение на «непрерывную» и «периодическую» деятельность. Последний вариант встречается, но у него есть большой недостаток — в этом случае система внутреннего контроля сконцентрирована под одним руководителем. И это не есть хорошо, так как, во-первых, из внутреннего контроля не нужно делать монстроподобной структуры, а во-вторых, существование «конкурен- ции» между внутренним контролем и экономической безопасности улучшит работу обеих. Такая конкуренция не позволит подразделениям внутреннего контроля, с одной стороны, стать источником злоупотреблений (например, навязывать поставщиков — такое тоже бывает), а с другой — лучше выявлять ошибки. Так, служба внутреннего контроля легко обнаружит неэффективность службы экономической безопасности, хотя бы из документов. А служба экономической безопасности, состоящая, как правило, из бывших сотрудников правоохранительных органов, не откажет себе в удовольствии указать на неэффективность проверок «белых воротничков». В случае непубличной компании все подразделения внутреннего контроля, за исключением физической охраны (а может быть, и она), должны подчиняться совету директоров. В случае публичной компании в подчинении совета директоров остается только служба внутреннего контроля (аудита). Принципиальные организационные структуры службы внутреннего контроля представлены на рисунках. [ 42 ] [ 43 ] Рис. 5. Подразделения СВК публичной компании П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Рис. 6. Подразделения СВК непубличной компании Роль других подразделений СВК В этом разделе рассмотрены те подразделения, для которых внутренний контроль не является основным видом деятельности. Одним из ключевых для этапа постановки внутреннего контроля является финансово-экономический блок, то есть подразделения, которые возглавляет финансовый директор. Роли системы бюджетирования, то есть системе планирования, исполнения, учета и анализа, посвящена глава 4 этой книги. Помимо финансово-экономических, практически каждое подразделение должно участвовать во внутреннем контроле. Рассмотрим некоторые из них. ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь боты. Третье направление деятельности юридической службы при осуществлении внутреннего контроля — мониторинг и выявление юридических рисков деятельности предприятия. В частности, под постоянным мониторингом должны быть решения совета директоров, генерального директора, а также менеджеров, которые не должны превышать выданные им полномочия. Однако этим участие юридического подразделения во внутреннем контроле не ограничивается. Например, очень неплохо подключать юридическую службу к взаимодействию со всеми проверяющими органами: начиная от налоговой инспекции и заканчивая Госгортехнадзором. Общение на профессиональном юридическом языке во многих случаях снижает пыл таких проверяющих, а разумные возражения в итоговые документы могут значительно снизить как прямые денежные потери в виде штрафов, так и косвенные, связанные с затратами на осуществление необходимых мероприятий. Служба организационного развития От эффективности работы юридической службы часто зависит безопасность бизнеса. В идеале эта служба не должна замыкаться на написании и согласовании договоров, а играть действительно важную роль в жизни компании. Во-первых, именно эта служба должна в оперативном режиме контролировать соответствие всех аспектов деятельности предприятия действующему законодательству. Вовторых, это, безусловно, организация и контроль договорной ра- Служба организационного развития играет ключевую роль при описании бизнес-процессов, поэтому от ее эффективной работы во многом будет зависеть эффективность «процессного» контроля. Кроме того, эта служба так же должна обеспечить соответствие организационно-функциональной структуры стратегии развития бизнеса. Также она разрабатывает такой немаловажный элемент системы внутреннего контроля, как положения о подразделениях и должностные инструкции. Вместо подразделения организационного развития может выступать служба менеджмента качества. При наличии службы менеджмента качества внутренние контролеры должны взаимодействовать именно с ней. Однако в подавляющем большинстве случаев менеджмент качества начинается с качества продукции, и это правильно. В этом смысле коммерческая и инвестиционная деятельность, не говоря уже о расчетах, для службы менеджмента качества во многом вторична. Тем не менее в начале постановки СВК в регламентах системы менеджмента качества будет описание [ 44 ] [ 45 ] Юридическая служба П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь бизнес-процессов «как есть», и это может здорово помочь внутреннему контролеру. Я несколько раз участвовал в проектах на предприятиях, где внедрена система менеджмента качества, и могу с уверенностью утверждать, что в этом случае все «дырки» и программу мероприятий по их устранению в подавляющем большинстве случаев можно выявить и сформировать «камерально», то есть не выходя из кабинета. проводить анализ отклонений от технологий, выявлять причины возникающего брака и предлагать пути устранения этих причин. Служба персонала Персонал является «слабым звеном» внутреннего контроля практически во всех подсистемах управления. Однако на этапе приема на работу вряд ли можно определить, будет ли тот или иной человек создавать для контроля какие-то проблемы. Поэтому участие службы персонала на этом этапе сводится к подтверждению сведений, указанных в дипломах, трудовых книжках и, в особенности, резюме. Незримая связь между службой персонала и внутренним контролем присутствует не только на этапе приема на работу. При стабильности персонала осуществлять внутренний контроль значительно легче. А обеспечить эту разумную стабильность и есть задача управления персоналом. Другой элемент этой «незримой связи» — обучение. Служба персонала должна обеспечивать кадровыми ресурсами бизнес. И при нехватке этих кадровых ресурсов у бизнеса могут возникнуть значительные проблемы. Другие службы Помимо перечисленных, во внутреннем контроле должны участвовать практически все службы предприятия. К примеру, логистическое подразделение должно в оперативном режиме контролировать остатки на складах, сбытовые службы в идеале — отслеживать отгрузки, и т. д. Однако все остальные службы участвуют, скорее, на стадии эксплуатации. А вот без перечисленных служб вряд ли будет возможна постановка. Кадровый состав Технологическая служба является одним из ключевых подразделений для контроля производства. Во-первых, в ведении этой службы находится разработка нормативов. О том, какой алгоритм разработки нормативов целесообразен, я расскажу в главе 4. Во-вторых, эта служба должна контролировать эффективность и экономичность применяемых технологических решений. На большинстве старых советских предприятий элементарный пересмотр технологических цепочек может здорово снизить себестоимость производства, в первую очередь за счет оптимизации энергозатрат. В-третьих, такая служба совместно со службой менеджмента качества должна Кадровый состав служб внутреннего контроля сильно зависит от выбранного функционала. Так, если необходимо подтвердить только достоверность отчетности, то это подразделение может состоять только из аудиторов. Но при расширении функций службы внутреннего контроля для избежания ситуации, описанной в примере в начале этой главы, необходимо включать в состав таких служб и специалистов другого профиля. Исходя из определения внутреннего контроля, для контроля экономичности и эффективности бизнеса, необходим профильный специалист. Условно назовем его специалистом по организационному развитию. Именно такие специалисты могут проанализировать систему управления и понять, насколько эффективны процессы, проходящие в ней. Кроме того, именно этот сотрудник будет отслеживать стадию внесения изменений в действующую систему внутреннего контроля. Следует отметить, что для не очень больших бизнесов эту функцию должен исполнять либо владелец, либо генеральный директор. Но при росте бизнеса, например при выручке более 50 млн долл. в год, а также при наличии большого количества бизнес-линий, я рекомендую вводить такого специалиста в службы внутреннего контроля. Кроме этого, эффективность и экономичность часто зависит от производственных процессов. Как уже было [ 46 ] [ 47 ] Технологическая служба П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь сказано, с подразделениями внутреннего контроля по этой тематике могут сотрудничать технологические службы. Однако для очень больших территориально распределенных бизнесов в подразделение внутреннего контроля целесообразно включать специалистовтехнологов. Другим необходимым специалистом в службе внутреннего контроля является юрист, который будет контролировать соответствие деятельности действующему законодательству. Однако закрепленный в подразделении внутреннего контроля юрист — большая редкость. Как правило, он нужен только на этапе проверок, и в подавляющем большинстве случаев он именно на эти периоды и привлекается. Но, как и со специалистом-технологом, для очень больших бизнесов целесообразно включить его в подразделение внутреннего контроля на постоянной основе. Перейдем к кадровому составу службы экономической безопасности. Ряд задач этого подразделения (проверка контрагентов, получение признания и раскаяния от согрешившего сотрудника, решение проблем), однозначно определяет, что эту службу должен возглавлять бывший сотрудник правоохранительных органов. Для решения либо предотвращения многих проблем необходим доступ к существующим архивам, а получить его человеку «не из системы» практически невозможно. В связи с этим возникает принципиальная опасность потенциальной неэффективности, связанная с тем, что очень часто такие службы формируются из сослуживцев. И, в зависимости от того где служил руководитель, все специалисты будут одного профиля (например, только бывшие сотрудники отделов борьбы с экономическими преступлениями, комитетчики, угро и т. д.). Это приведет к тому, что служба экономической безопасности может оказаться ориентированной на что-то одно: например, исключительно на кабинетную или же, наоборот, только на полевую работу. Это может сослужить отрицательную службу, например там, где нужно будет сходить на место событий, отдельные безопасники будут анализировать документы, и наоборот: вместо анализа документальных фактов будут бегать по цехам. Поэтому, если служба экономической безопасности должна состоять из 3 и более человек, владелец бизнеса должен контролировать, чтобы в нее попадали разнопрофильные специалисты. Как видно, в службе внутреннего контроля периодически необходимы специалисты чуть ли не по всем специальностям. Естественно, даже если взять по одному аудитору, организационщику, юристу, технологу и т. д. (а может потребоваться «персональщик», «маркетолог» — перечень практически не ограничен), то служба внутреннего контроля может стать обременительной для бизнеса. Именно поэтому необходимо определить предельную численность, исходя из масштаба бизнеса, и искать специалистов по внутреннему контролю с широким кругозором. То есть, к примеру, не чистого аудитора, а аудитора-технолога, не чистого «организационщика», а еще и немного маркетолога и т. д. Такие специалисты, конечно, не штучные, но их и немного. Поэтому при поисках внутреннего контролера возможны неудачи, в этом случае необходимо предусматривать какие-либо компенсационные механизмы. [ 48 ] [ 49 ] Принципы внутреннего контроля Анализ систем внутреннего контроля показывает, что, как правило, выявляемые проблемы являются следствием некоторых принципиальных ошибок. Этих ошибок не очень много. В этом разделе я опишу несколько принципов, использование которых позволит не повторять этих ошибок и построить эффективную СВК. Принцип двух потоков Акционеры, совет директоров и топ-менеджмент принимают управленческие решения на основании информации, предоставляемой с нижних уровней. И, естественно, возникает вопрос: а насколько достоверна эта информация? Рассмотрим типовой порядок прохождения информации о результатах деятельности от места возникновения до совета директоров — органа, принимающего ключевые решения. Как видно из рис. 7, она проходит через 5–6 человек. Причем, например, бух- П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь галтер и экономист, несмотря на то что находятся в одном здании, могут не общаться друг с другом. Ситуация усугубляется в случае территориально распределенного холдинга. Количество звеньев увеличивается до 10, а люди могут находиться за тысячи километров друг от друга. На каждом из этапов информация обрабатывается, агрегируется, преобразовывается и т. д. При необходимости получения ответа на вопрос «почему так?» у совета директоров при отсутствии внутреннего контроля остается только иерархический путь. Таким образом, цепочка из множества человек будет пройдена два раза. При долгих же ответах на элементарные вопросы даже на психологическом уровне возникают сомнения в их достоверности. о стоимости закупаемых работ и услуг, о выборе технологий для модернизации производства. Если рассмотреть такие же цепочки, то часто оказывается, что принятие решений фактически основывается на информации, полученной от одного человека. В случае рынков сбыта — это только маркетолог, в случае стоимости закупок — это только снабженец, а в случае выбора технологий — производственное подразделение. Такая ситуация неудовлетворительна с точки зрения внутреннего контроля. Речь идет не только о злоупотреблениях, но и о возможной неэффективности. Ведь выход на стагнирующий рынок может привести к неэффективности проекта, а применение отсталых технологий не позволит предприятию на равных соперничать, к примеру, с импортом. Рис. 7. Движение информации в отсутствие СВК Но речь идет не только о финансовой отчетности, когда ее предоставляет генеральный директор на основании данных от финансового директора. К информации для принятия управленческих решений можно отнести, например, информацию о рынках сбыта, Рассмотрим типовой выход из таких ситуаций на том же самом примере предоставления отчетности. На представленном рисунке 8 [ 50 ] [ 51 ] Рис. 8. Контроль информации при наличии СВК П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь служба внутреннего контроля исполняет роль независимого информационного органа для совета директоров. Таким образом, информация поступает по двум независимым потокам, откуда и родилось название принципа. Замечу, что в этой ситуации информация, предоставляемая службой внутреннего контроля, не ограничивается только подтверждением или неподтверждением отчетности: внутренний контроль может не только констатировать факты, но и анализировать их независимо от финансового директора, а также предлагать мероприятия по устранению выявленных недостатков. При реализации принципа двух потоков второй поток совершенно необязательно должен исходить от службы внутреннего контроля. Так, в уже упомянутых примерах при анализе рынка, на котором работает бизнес, можно собирать мнения не только маркетингового, но и сбытового подразделения. Закупщиков может контролировать служба экономической безопасности. А выбор технологий для модернизации производства настолько важен для будущего бизнеса, что часто целесообразно привлечь независимых экспертов из профильных отраслевых институтов. Данный принцип применяется не только для принятия управленческих решений. Так, традиционный план-факт анализ, бенчмаркинг и т. д. — разновидности этого принципа. И без него эффективность любого действия при управлении предприятием значительно снижается. Отмечу и то, что грамотно выстроенная на основании применения этого принципа система управления минимизирует работу для подразделений внутреннего контроля: с хорошей вероятностью неэффективные решения будут отсеиваться еще на этапе рассмотрения. Такими «царьками» часто являются менеджеры среднего уровня: начальники цехов, директора филиалов и т. д. Анализ показывает, что деструктивное поведение обусловлено именно объединением под руководством таких менеджеров функций исполнения и контроля. Для примера, рассмотрим организационную структуру филиала разветвленного торгового дома (рис. 9). Рис. 9. «Неконтролируемая» структура торгового дома Другой принцип, невыполнение которого значительно затрудняет внутренний контроль — это разделение исполнения и контроля. Типовая ситуация, иллюстрирующая необходимость этого принципа — возникновение маленьких «царьков» в организации. В подчинении директора филиала находится маркетолог, плановик-экономист, бухгалтер. Естественно, директор сам имеет право заключать договоры. И все общение с филиалом этот директор замкнул на себя, мотивируя тем, что «люди вам такое наговорят, лучше все вопросы ко мне». В этом случае деятельность филиала абсолютно непрозрачна. Ведь маркетинговые мероприятия планируются, исполняются и анализируются сотрудниками в подчинении директора филиала. Скидки контролируются ПЭО, который тоже подчинен тому же директору. Фактическая информация о деятельности может подвергаться корректировкам: например, безнадежная дебиторская задолженность может списываться несвоевременно, товары на складе представляться в отчетности как товары отгруженные. Не говоря о том, что перед уходом такой «команды» отчетность может быть вообще нарисована, и концы придется искать как минимум с милицией. Описанная ситуация связана с тем, что у директора филиала имеется совмещение функций исполнения и контроля. Для минимизации описанных рисков необходимо вводить примерно следующие структуры (рис. 10). В этой ситуации исполнение и контроль разделены: директор филиала фактически становится коммерческим представителем [ 52 ] [ 53 ] Принцип разделения исполнения и контроля П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь на какой-либо территории. И его деятельность из центрального офиса контролируется по большинству аспектов: маркетинговому (отдел маркетинга), предоставлению скидок (ПЭО). Значительно упрощено планирование (ведь теперь информация предоставляется без искажений) и формирование отчетности (бухгалтерия в подчинении главного бухгалтера). Именно так должна выглядеть структура, построенная на основании принципа разделения исполнения и контроля. Стоит отметить, что последний вариант означает значительную централизацию полномочий. Представленная структура — не панацея, и в зависимости от стратегии, когда необходимо выйти на какой-либо рынок, руководителю филиала, наоборот, нужно дать больше свободы. Но общий принцип сохраняется: первым контрольным подразделением является бухгалтерия, поэтому она никогда не должна подчиняться никому, кроме главного бухгалтера. Еще один аналогичный пример разделения функций приведен в главе 5 в разделе, посвященном инвестиционной деятельности. исполнение и учет. На практике это может оказаться затруднительным: внутренний контроль должен быть экономичным, а об этом я расскажу в конце данной главы. Принцип регламентации Прежде чем рассказать, зачем нужна регламентация, вспомним пример, приведенный в начале этой главы. Стоит, к примеру, задача проверить эффективность закупок. Но с чем столкнется аудитор? Очевидно, что кроме первичных документов, больше он ничего не увидит. Вопрос к читателю: вы можете с ходу сказать, сколько стоила арматура АIII ст. 35ГС, ∅6мм, ГОСТ 5781-82 в мае прошлого года на рынке столицы? Вряд ли. И еще вопрос: виноват ли отдел снабжения, что аудитору неудобно? Тоже вряд ли. Более того, даже если цена закупки этой арматуры оказалась в 3 раза выше, чем она могла бы стоить, то снабженец, конечно же, руку погрел (предполагать, что он идиот, я не буду, но и такое допускаю). Но это очевидно «по понятиям», а доказывать злой умысел затруднительно. Для того чтобы предотвратить потери, причем не только по причине злоупотреблений, но и по причине неэффективности, необходимо определить порядок действия каждого специалиста в конкретных ситуациях, или, по-другому, регламентировать бизнес-процессы. Мне часто приходится слышать мнение, что регламентация не нужна. Именно поэтому у нас в компании появился универсальный ответ. Регламентация позволить обеспечить: «аудитопригодность» процесса. Нормальный регламент дол- Рис. 10. «Контролируемая» структура торгового дома жен фиксировать существенную часть информации, на основании которой принято решение. Если регламентом что-то не предусмотрено или не зафиксировано, то виновных лиц или документов–оснований, как показывает практика и вышеприведенный пример, найти невозможно; отсутствие зависимости от конкретных сотрудников, в том Принцип разделения исполнения и контроля можно расширить и, в частности, попытаться разделить планирование и исполнение, [ 54 ] числе минимизацию рисков при увольнении персонала. Согласитесь, не всегда легко заменить того же снабженца, кото- [ 55 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я рый закупал арматуру в 3 раза дороже, потому что как минимум металлобазы в городе нужно знать. И, опять же, не факт, что первый же снабженец с улицы закупит по оптимальной цене; минимизацию злоупотреблений и возможность привлече- ния к ответственности. Во-первых, как показывает практика, злоупотребления резко снижаются, если человек знает, что его могут проверить. Во-вторых, обязанность, прописанная на бумаге, доведенная до сотрудника под подпись, резко повышает исполнительность. В-третьих, если есть подпись, а сотрудник что-то не выполнил, то можно как минимум объявить выговор. Регламентации отдельных процессов и процедур посвящены пятая и шестая глава этой книги. Экономичность СВК В заключение этой главы я рассмотрю вопрос об экономичности СВК. Любой читатель периодически сталкивается с неэффективным внутренним контролем, когда контроль осуществляется непонятно для чего. Типичный пример такого перебора — попытка попасть на территорию какого-нибудь предприятия или бизнес-центра. Или же досмотр на выходе из научного института, когда у тебя требуют разрешение на вынос бумаг. При этом внутри института, естественно, есть Интернет, не говоря о том, что все в бумажном виде можно отсканировать и записать на болванку. Но если через бдительную охрану рано или поздно пройти удается, то в больших масштабах неэффективность СВК приводит к значительному снижению эффективности бизнеса в целом. Приведу в пример компанию, занимающуюся распространением печатной продукции. Этот товар имеет очень ограниченный срок годности: несмотря на то что бумага не протухает и не пахнет, срок реализации еженедельника составляет не более недели. Придя на работу в подразделение розничных продаж, я обнаружил, что вся продукция пересчитывается абсолютно при каждой передаче между участника[ 56 ] ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь ми цепочки. То есть она пересчитывается при приеме с центрального склада на участок сортировки, с участка сортировки водителю, водителем при сдаче в магазин. Ситуация усугублялась тем, что вся продукция шла россыпью: на участке сортировки она штрих-кодировалась собственными кодами компании. Это приводило к тому, что развоз заканчивался чуть ли не в 9 вечера. Внутренний контроль, безусловно, осуществлялся: в случае недостачи виновный отыскался бы просто. Вопрос был в цене этого внутреннего контроля. Ведь что бы происходило при передаче без сплошного пересчета? С одной стороны, материальной ответственности бы не было. Но с другой стороны, при «здоровом» коллективе могли бы быть утеряны один, ну два, ну три экземпляра… И цена внутреннего контроля в этом случае — это ежемесячные затраты на избыточный ФОТ водителей–экспедиторов плюс потери от неосуществления продаж (в периодической печатной продукции — чем раньше начинаешь, тем больше продаешь). Явно больше, чем возможные недостачи. Не важно, как я выбрался из этой ситуации, и какую реорганизацию пришлось провести. Этот пример я привел исключительно для того, чтобы показать, что цена осуществления внутреннего контроля какой-либо операции может превысить все, даже самые смелые прогнозы по потерям, если этот контроль не будет осуществляться. Для оценки эффективности предполагаемых к внедрению процедур внутреннего контроля можно использовать тот же самый подход на основании технологий риск-менеджмента, который был описан в этой главе. Рассмотрим какой-нибудь отдельный риск (на рис. 11 он единственный — риск № 9). Если стоимость мероприятий по его минимизации близка к нулю (например, требуются только организационные преобразования), то, безусловно, программу мероприятия по снижению риска нужно принимать. Однако при стоимости этой программы, превышающей стоимость риска (см. рис. 11), реализовывать ее, очевидно, нецелесообразно вообще. В этом случае необходимо либо пересмотреть программу, попытавшись снизить ее стоимость, либо же принять риск. При оценке экономичности внутреннего контроля я рекомендую использовать такие же подходы, как к инвестиционному проекту. [ 57 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛ А В А 2 . С И С Т Е М А В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я : С Ч Е ГО Н АЧ И Н АТ Ь емости, например, один год, или другой традиционный показатель (например, внутреннюю норму доходности). Таким образом, постановщик системы внутреннего контроля должен заботится не только об эффективности внутреннего контроля, но и об его экономичности. Отсутствие внимания к последнему аспекту может привести к тому, что затраты на отдельные элементы внутреннего контроля превысят возможную экономию. А к системе внутреннего контроля, которая не может контролировать себя, недоверие резко снижено. Со стороны всех пользователей. Рис. 11. Нужна ли контрольная процедура? В качестве доходов можно взять математическое ожидание от рисков потерь. Расходы на внутренний контроль должны делиться на инвестиционные и операционные. К первым относятся первоначальные вложения (например, разработка регламента консультационной фирмой, закупка измерительных приборов или же строительство нового поста охраны). При расчете эксплуатационных, или же операционных затрат на внутренний контроль, необходимо учитывать много факторов. Во-первых, от внедрения мероприятий на внутренний контроль почти наверняка увеличится трудоемкость работ. Это может быть связано как с необходимостью введения нового сотрудника, ответственным за какую-либо функцию (к примеру, контролером-охранником), так и с дополнительными трудозатратами уже имеющегося персонала (например, на согласование чего-либо в нескольких местах). Соответственно, зарплату участников процесса и начисления на нее необходимо учесть в составе операционных затрат. Во-вторых, почти наверняка увеличатся сопутствующие расходы (например, при дурной организации расходы на бумагу могут возрасти многократно). В общем случае необходимо рассчитывать затраты на внутренний контроль по элементам затрат. Безусловно, значительное число мероприятий по внутреннему контролю окупаются очень быстро. В большинстве случаев можно даже не использовать расчеты: необходимость СВК очевидна. Но для сложных случаев целесообразно, как и при рассмотрении инвестиционных программ, принять максимально возможный срок окупа[ 58 ] [ 59 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Гл а в а 3 Внутренний контроль на уровне бизнеса В предыдущих главах я рассказывал о внутреннем контроле «вообще». В этой и последующей главах речь пойдет о конкретных шагах по постановке системы внутреннего контроля. Ключевая задача — защита бизнеса Для иллюстрации последствий отсутствия СВК я начну чаще использовать примеры. Очередной пример о потере бизнеса. Пример 2. Внутренний контроль вроде есть, а бизнес потерян Ситуация. Семейный бизнес с неплохой системой внутреннего контроля (процессы прописаны, система бюджетирования в действии, связана с системой [ 60 ] мотивацией) понравился не только его владельцу. Появились у бизнеса «дружественные» миноритарии на ключевом активе — заводе, построенном в советское время, но с новым оборудованием. И оказалось, что генеральный директор, который был основным владельцем, заключал сделки без одобрения совета директоров. Да к тому же истекли полномочия совета директоров, когда он принял стратегические для бизнеса решения. И письмо с требованием созыва внеочередного собрания акционеров было потеряно. В итоге, в течение квартала бизнес тихо, без «маски-шоу», перешел к другому владельцу со всеми активами, в том числе новым оборудованием и товарным знаком. Вот так не получился семейный бизнес. Причины. В сложившейся ситуации есть три причины. Во-первых, система внутреннего контроля началась с контроля процессов. При этом был упущен аспект на уровне бизнеса, связанный с защитой от поглощения. Во-вторых, юридическая структура и схема финансово-хозяйственной деятельности не соответствовала реальным потребностям: фактически структура была инвестиционно-привлекательной, а необходима была защищенная. В-третьих, в российских условиях к защите от поглощения нужно быть готовым всегда, а этого явно не было. Что нужно было делать? 1 При «незашоренном» взгляде все проблемы бизнеса были бы очевидны. Такого человека в тот момент в штате не оказалось. Виноваты как руководители подразделений внутреннего контроля, так и сам владелец. Пример показывает, что система внутреннего контроля не будет иметь смысла, если она не защитит бизнес от недружественного поглощения. Безусловно, существует множество способов рейдерских атак вне рамок закона (подделка документов, прямые подкупы судей, физические захваты и т. д.). От таких атак, конечно, защититься сложно. Но и дела это, вообще говоря, уголовные для захватчиков. Опыт показывает, что захватчики часто входят на предприятие и без подлога документов. Используются бреши как в законодатель1 Это был первый и последний пример, когда вместо вопроса «Что делать?» был поставлен вопрос «Что нужно было делать?». [ 61 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА стве (хотя таких в последнее время становится все меньше, но новые появляются с такой же регулярностью), так и в юридическом обеспечении непосредственно захватываемого бизнеса. О защите от поглощения можно написать отдельную книгу. В этой я приведу только отдельные аспекты, на которые должен обратить внимание внутренний контролер при постановке системы внутреннего контроля. При этом я рассмотрю только превентивную защиту, а для защиты атакованного бизнеса дам только общие рекомендации. особо оговорить условия, связанные с возможностью оперативного получения информации (в идеале следует достичь неформальной договоренности о получении информации, но о таком мониторинге — чуть позже). Правильный выбор регистратора как минимум обезопасит реестр. Дальнейшая постановка системы внутреннего контроля связана с анализом сложившейся ситуации, поиском способа ее исправления, а также формирования регулярных планов проверки по отдельным аспектам законодательства. Типовые примеры «скелетов в шкафу»: Превентивная защита от поглощения Превентивная защита от поглощения состоит, в первую очередь, в построении юридической структуры, схемы финансово-хозяйственной деятельности и контроле соблюдения действующего законодательства. Так как юридическая структура и схема ФХД имеет значение не только для защиты от поглощения, я расскажу о ней в этой главе, но позже. Тем более что грамотное построение этих элементов системы управления — только инструмент. С точки же зрения внутреннего контроля и, с одной стороны, соответствия деятельности действующему законодательству, а с другой — защите от поглощения, внутренний контролер должен поставить систему внутреннего контроля и начинать проверки именно с юридической части. При построении системы внутреннего контроля бизнеса, в состав которого входит открытое акционерное общество, внутренний контролер должен первым делом обратить внимание на регистратора. Безусловно, услуги не очень больших региональных регистраторов дешевле, а для большинства акционеров они еще и удобнее. Но именно у ОАО, реестр которых ведут такие регистраторы, чаще всего возникают различные проблемы, связанные с ведением реестра. Поэтому рекомендация для всех: не экономьте, регистратором должна быть известная на рынке ценных бумаг московская компания — старожил рынка. При выборе регистратора нужно [ 62 ] отсутствие или нарушения при регистрации эмиссии ценных бумаг. В этом случае дополнительная эмиссия может быть оспорена; несоблюдение порядка проведения общих собраний акцио- неров либо работы совета директоров. В этом случае агрессор может признать недействительными все решения, принятые на таких собраниях; несоблюдение порядка осуществления крупных сделок и сде- лок с заинтересованностью. Такие сделки могут быть признаны ничтожными; несоблюдение порядка принятия решений и порядка осу- ществления операций с акциями, определенных уставом (в том числе в старых редакциях). Соответственно, все такие решения и операции также могут быть признаны недействительными; невыплата дивидендов на привилегированные акции. В этом случае привилегированные акции могут до выплаты дивидендов «превратиться» в обыкновенные со всеми вытекающими последствиями; нарушения антимонопольного законодательства, например неполучение разрешения ФАС при покупке какого-либо бизнеса. Конечно, отсутствие такого разрешения не позволяет признать сделку недействительной, но может привести как к штрафам, так и к дополнительным ограничениям на деятельность компании в дальнейшем. [ 63 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Такие проблемы необходимо выявить и на основании проведенного анализа минимизировать их возможные последствия. В будущем по каждой из этих проблем необходимо предусмотреть регулярные проверки со стороны подразделений внутреннего контроля по строго определенной программе. В эту программу по мере изменения законодательства о ценных бумагах, об акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью, а также антимонопольного, необходимо вносить изменения. Мы рассмотрели возможные нарушения законодательства на «верхнем» уровне, или на уровне бизнеса. Однако существуют нарушения и на более «низком» уровне, причем они могут привести к остановке предприятия. В первую очередь эти проблемы связаны с несоблюдением отраслевого законодательства: во всех отраслях, начиная от нефтедобычи и заканчивая розничной торговлей, многочисленными законными и подзаконными актами установлены самые разные требования. Которые, даже несмотря на кажущуюся невозможность и противоречивость, к сожалению, необходимо исполнять. Добавлю, что проверяющие любят выписывать всевозможные предписания, и их неисполнение может привести к таким же трудностям, как и прямое нарушение законодательства. Поэтому программа проверки предприятия должна содержать и контроль исполнения специфических законодательных требований к бизнесу. Это необходимо не только для защиты от поглощения. Конечно, агрессор может избрать в качестве инструмента приостановку деятельности предприятия — неработающее предприятие стоит явно дешевле работающего. При этом владелец даже может не понять, что бизнес захватывают — внешне будет похоже на обычные проверки, и только через месяц простоя объявится претендент. Ключевая задача внутреннего контроля в этом аспекте — это не столько минимизировать риск захвата бизнеса, сколько обеспечить непрерывность деятельности при плановых и внеплановых проверках контролирующими органами. Минимизировав риски нарушения законодательства, подразделение внутреннего контроля должно вместе с владельцами бизнеса определить стратегию превентивной защиты. Типовыми действиями на этом этапе являются: [ 64 ] [ 65 ] 1. Скупка пакетов акций в открытых акционерных обществах до 75 % + 1 акция. Часто собственники, приобретя контрольный пакет, который позволяет назначить генерального директора и обеспечить большинство в совете директоров, «успокаиваются» и прекращают скупку акций. Таким образом, почти половина акций остается «на руках у населения». Эта ситуация очень выгодна для агрессора, потому что обладая пакетом в 30 %, можно «почти законно» перехватить власть на предприятии. 2. Искусственное создание значительных финансовых потерь у нового собственника, так называемых «парашютов». Как правило, это касается разного рода выплат при смене владельцев как менеджменту предприятия всех уровней, так и трудовому коллективу. 3. Вертикальная или горизонтальная интеграция бизнеса путем приобретения части бизнеса контрагентов. Данные действия могут оказаться полезными в случае наличия монопольных поставщиков или потребителей. 4. Формирование конфиденциальных приложений к контрактам с дружественными контрагентами, которые «всплывают» при недружественном поглощении. Реализовав выбранную стратегию, бизнес станет еще более защищенным. Но превентивная защита должна содержать еще один важный аспект, а именно мониторинг ситуации. В открытом акционерном обществе мониторинг должен в первую очередь отслеживать изменения в составе акционеров. Любое повышение активности, связанное с куплей–продажей акций, консолидацией пакетов (в том числе уменьшение доли физлиц) свидетельствуют об интересе к вашему предприятию. Для других организационно-правовых форм желательно наладить связь с налоговой инспекцией для исключения возможности «хакерской» атаки, когда в инспекцию по почте присылаются подложные документы. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Другие аспекты мониторинга связаны с мониторингом лояльности ключевого персонала, а также с мониторингом внешней среды в части получения контроля над ключевыми поставщиками и потребителями со стороны конкурентов. Это задача службы экономической безопасности, и применяемые методы ограничиваются только общим представлением об этике по отношению к персоналу и контрагентам. Ну и, естественно, мониторинг должен определять возможные действия конкурентов и других лиц по отношению к бизнесу. Я рассмотрел порядок защиты в очень сжатом виде — любой корпоративный юрист может привести значительно большее количество примеров. Единственной задачей включения этого раздела в книгу я вижу в том, чтобы обратить внимание владельцев бизнеса и постановщиков СВК на эту проблему, которая реально существует. Если не обращать внимания на соблюдение необходимых процедур, то бизнеса можно лишится быстро. И, в конце концов, если с помощью совсем уж «черных» технологий при многочисленных нарушениях действующего законодательства бизнес все-таки будет захвачен, а рекомендации этого раздела будут исполнены, то бывший собственник, как правило, может рассчитывать на определенную компенсацию. Действия при нападении Способов отражения нападения, так же как и самих способов нападения, множество. Их диапазон лежит от экстренной реструктуризации активов до написания писем во все органы власти и продажи своего пакета более сильному игроку, чем агрессор. В любом случае у предприятия должен быть план действий в кризисных ситуациях. В случае, если мониторинг показывает, что происходит консолидация пакета акций, либо же в городе, где расположено ОАО, входящее в бизнес, появились объявления о покупке акций, я рекомендую в срочном порядке искать компанию, которая специализируется на вопросах защиты от поглощений. Данная проблема очень специфична, в том числе и с точки зрения законодательства. Поэтому среднестатистический юрист обычного российского предприятия, большая часть опыта которого сводится к вялотекущим судам с налоговой инспекцией, трудовым коллективом и местным водоканалом, оказывается просто не готов к защите. Специфичность проблемы состоит в том, что, во-первых, при защите все средства хороши, в том числе и «почти законные». Обычный юрист может оказаться «морально не готов» к этому. А во-вторых, в таких ситуациях нужно действовать мгновенно. А для этого нужно «иметь в голове» обширную юридическую базу. Естественно, если не заниматься этим вопросом постоянно, то просто на то, чтобы разобраться в законодательстве, будет уходить драгоценное время, а счет может идти на часы. [ 66 ] Юридическая структура и схема ФХД: что должен отслеживать внутренний контроль В этом разделе я рассмотрю, что должно делать подразделение внутреннего контроля для того, чтобы стратегия бизнеса могла быть реализована. Для начала пример. Пример 3. Почему-то не дают денег Ситуация. В быстроразвивающемся бизнесе возникла потребность в дополнительном внешнем финансировании. Владелец принял решение продать неконтрольный пакет акций портфельному инвестору — модно, а заодно и советом подскажут. Появился целый круг претендентов на этот пакет. Однако сделка все время срывалась. Владелец не понимал, в чем же причина: ведь по управленческой отчетности рентабельность высокая и пакет акций продавался не очень дорого. Причины. Бизнес состоял из множества основных и вспомогательных юридических лиц, значительная часть выручки поступала в виде наличных [ 67 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я и в официальном учете не отражалась, а налоговое планирование заключалось в минимизации всеми способами, включая агрессивные, всех налогов. К тому же бизнес управлялся единолично, без участия совета директоров… Это привело к тому, что инвесторы, как люди осторожные, отказались от вхождения в проект. Если бизнес хочет привлечь внешнее финансирование, то он должен следовать правилам, принятым у инвесторов, то есть тех людей, которые дают деньги. А одно из ключевых требований любого инвестора — прозрачность (транспарентность), что и не учел гипотетический владелец быстроразвивающегося бизнеса. Что делать? Приводить в порядок юридическую структуру, отказаться от агрессивных способов минимизации налогообложения, формировать сводную отчетность. Вобщем, повышать инвестиционную привлекательность. В добавление к приведенному примеру можно сказать, что быстро исправить сложившуюся ситуацию вряд ли получится. Во всяком случае, примеры скорого исправления ситуации единичны. Поэтому владельцам бизнеса необходимо задумываться об инвестиционной привлекательности не за полгода до предполагаемого IPO1, а загодя. В этом разделе я рассмотрю, что должно делать подразделение внутреннего контроля для того, чтобы стратегия бизнеса могла бы быть реализована. Финансовая стратегия Ключевое ограничение на юридическую структуру бизнеса и схему финансово-хозяйственной деятельности накладывает финансовая стратегия. Эта стратегия должна дать ответ на следующие вопросы: 1. Нужны ли какие-то другие способы привлечения инвестиций, помимо традиционного кредитования под залог? 1 IPO (Initial Public Offer) — первичное размещение акций на фондовой бирже. [ 68 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА 2. Какой способ привлечения инвестиций приемлем для владельцев бизнеса? 3. Когда нужно быть готовым к привлечению инвестиций? 4. При наличии нескольких бизнес-линий — какие из них делать инвестиционно-привлекательными? 5. В каком регионе необходимо обеспечить инвестиционную привлекательность? Рассмотрим эти вопросы подробнее. Первый из этих вопросов является самым важным. Непубличные бизнесы очень часто не платят налогов в полном объеме. При любых способах привлечения внешнего финансирования хоть какую-то часть налогов платить придется. И налоговая нагрузка может вырасти настолько резко, что собственники никакого внешнего финансирования не захотят. Но этим вопрос необходимости привлечения других способов финансирования не исчерпывается: быть публичным, значит быть прозрачным. И ключевой вопрос: нужно ли такое повышение инвестиционной привлекательности собственникам? Уже на этом этапе возможнен отказ, и это будет осознанное решение. Несмотря на то, что стремительного развития исключительно за счет собственных средств может и не получиться. Второй вопрос связан с двумя принципиальными аспектами. Первый из них — насколько владельцы бизнеса готовы впустить сторонних лиц в капитал и управление. Естественно, что кто-то из владельцев принципиально не захочет видеть посторонних в «любимом, как ребенок» бизнесе. Кто-то же, наоборот, не имеет принципиальных возражений против продажи пакета акций в 50 % минус одна. Другой аспект определяет необходимую глубину преобразований. Часть способов преобразований практически не требует (например, вексельный заём), другие способы могут потребовать не только формирования прозрачной юридической структуры, но и изменение системы управления (например, формирование и обеспечение функционирования коллегиальных органов). Вопрос о сроках выхода (третий по счету) — это тоже стратегический вопрос. Некоторые способы привлечения финансирования требуют отчетности по МСФО. А сформировать такую отчетность [ 69 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я можно только через два года после того, как сформирована структура группы, то есть вопрос по срокам может быть очень актуален. С другой стороны, привлечение даже обычного вексельного займа создает кредитную историю. Следующий вопрос, на который должна дать ответ финансовая стратегия, актуален для тех владельцев, бизнес которых состоит из нескольких направлений. Ключевой аргумент для повышения инвестиционной привлекательности всей группы — больший оборот и, соответственно, большие возможности по привлечению внешнего финансирования. Вывод же на рынки привлечения внешнего финансирования отдельных бизнесов теоретически позволит для наименее рисковых из них снизить стоимость денег. Последний, пятый, вопрос тоже является предметом дискуссий. И зависит он от многих факторов. Например, для небольших бизнесов привлечение внешнего финансирования за границей может оказаться дороже, чем в России. А для компаний, которые осуществляют трансграничную торговлю, раскрытие информации на российском рынке может привлечь внимание налоговых органов — ведь, скорее всего, не вся прибыль отражается в России. Роль подразделения внутреннего контроля при разработке финансовой стратегии должна сводиться к тому, чтобы проинформировать владельца бизнеса о том, какие последствия может нести в себе выбор того или иного варианта. Дело в том, что часто идеологом альтернативного по сравнению с традиционным кредитованием привлечения инвестиций выступает не сам владелец бизнеса, а кто-то из его окружения. Естественно, для принятия решения о повышении инвестиционной привлекательности этот человек будет представлять все в исключительно выгодном «для дела» свете. И именно на этапе принятия такого решения в соответствии с принципом двух потоков должен подключиться руководитель службы внутреннего контроля для информирования владельца бизнеса обо всех возможных рисках выбираемой финансовой стратегии. Особо тщательных разъяснений потребует принятие решения об обелении бизнеса: ведь если один раз начать платить налоги, особенно для крупного бизнеса, то вернуться к «черному» состоянию будет практически невозможно. [ 70 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Инвестиционная привлекательность, юридическая структура и схема финансово-хозяйственной деятельности Выбор юридической структуры и схемы финансово-хозяйственной деятельности зависит от финансовой стратегии бизнеса. Ключевой вопрос — должен ли бизнес быть инвестиционно-привлекательным или же нет. Как правило, независимо от выбора финансовой стратегии, юридическая структура и схема финансово-хозяйственной деятельности потребуют изменений. Развитие бизнеса за счет собственных средств Если бизнес предполагается развивать за счет собственных средств, то никаких внешних ограничений на юридическую структуру и схему финансово-хозяйственной деятельности не существует. Поэтому юридическая структура может представлять набор неаффилированных юрлиц. Для обеспечения контроля и минимизации рисков обращения на движимое имущество и товарные знаки необходимо их юридическое обособление. Для операционной деятельности создаются одно или несколько других юридических лиц. Набор необходимых юридических лиц может определяться по принципу «одна функция — одно юрлицо». Поэтому типовая структура «защищенного от поглощения холдинга», как правило, представляет собой следующий конгломерат: управляющая компания; торговые дома; компании — владельцы материальных активов (основных средств), в том числе лизинговые; компании — владельцы нематериальных активов (торговые знаки, патенты); [ 71 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я компании, используемые для «агрессивной оптимизации» на- ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Таблица 6. Выбор организационно-правовой формы компании логообложения и т. д. (рис. 12). Естественно, торговые знаки и капитал могут находиться и вне юрисдикции России. Рис. 12. Юридическая структура защищенного от поглощения бизнеса При выборе структуры необходимо учитывать не только факторы внешнего поглощения, но и внутреннюю защиту. «Расплывшуюся» структуру очень сложно контролировать: практически каждый менеджер будет иметь возможность для злоупотреблений. Поэтому владелец бизнеса должен определить ключевые активы, которые будет контролировать лично — например, станет в этих структурах генеральным директором. Как правило, такими компаниями являются компании — владельцы материальных и нематериальных активов. Реже собственнику целесообразнее возглавить управляющую компанию. При этом нужно помнить, что «ходить в прокуратуру» нужно будет за все юридические лица под управлением. Для определения организационно-правовой формы юридических лиц следует взвесить все «за» и «против». Как правило, выбор проводится между обществом с ограниченной ответственностью и закрытым акционерным обществам. И та, и другая форма имеют свои преимущества и недостатки, которые приведены в таблице 6. [ 72 ] Преимущества Недостатки ООО • Широкие возможности общего собрания участников по регулированию деятельности, в том числе: — возможность ограничения полномочий генерального директора в уставе; — возможность исключить обращение долей • Необходимость отражения изменений состава участников в юридических документах и их регистрации • Подверженность «хакерским» атакам, связанным с пробелами в законодательстве1 ЗАО • Возможность ведения реестра акционеров обществом • Преимущественное право выкупа акций другими акционерами определено законодательно • Меньшая возможность по сравнению с ООО по ограничению деятельности органов управления 1 Существует мнение, что «хакерским» атакам больше подвержено ЗАО: атака осуществляется через создание второго реестра. У меня нет однозначного мнения, какая организационно-правовая форма более выгодна с точки зрения защиты. Руководитель подразделения внутреннего контроля в случае выбора стратегии «семейного» бизнеса при периодическом пересмотре юридической структуры должен проконтролировать защищенность в первую очередь значимых активов: основных средств, товарных знаков, патентов. Естественно, существуют и другие активы, например долгосрочные договоры, которые тоже нужно защищать. Отмечу, что юридическая структура может быть самой разной, а в этом разделе приведен только самый типовой пример защищенного бизнеса. Построение инвестиционно-привлекательной юридической структуры Для инвестиционно-привлекательного бизнеса рассмотренная выше структура не подходит. Инвесторы с подозрением относятся к сложным юридическим структурам. Поэтому сложную юридическую [ 73 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА структуру, скорее всего, потребуется изменить. Исключение составляют случаи вексельных и облигационных займов, когда возможно использовать отдельные юридические лица в качестве поручителей. Но и при планировании облигационного или вексельного займа целесообразно рассмотреть вопрос о создании юридической структуры, которая позволит сформировать консолидированную отчетность. Такая структура и консолидированная отчетность, подтвержденная аудитором, значительно снизит стоимость заимствований. Во всех остальных случаях привлечения внешних инвестиций последние требования обязательны. Для формирования такой юридической структуры необходимо выбрать компанию, по которой будет формироваться консолидированная отчетность. Выбор места регистрации этой головной компании зависит от финансовой стратегии. Если стоит задача привлечения синдицированного кредита западных банков, то головную компанию группы целесообразно регистрировать в респектабельной европейской юрисдикции. Для других способов привлечения инвестиций головную компанию можно регистрировать как в низконалоговых юрисдикциях, так и в России. Подчеркну, что речь идет именно о владении, а никак не об управлении и уплате налога на прибыль. Поэтому если не выводить прибыль через дивиденды, то стоимость обслуживания такой юридической структуры не будет очень значительной. Для формирования юридической структуры проще всего накачать капиталом головную компанию, которая приобретет акции или доли остальных юридических лиц. В случае если это по каким–то причинам невозможно, то возможно использовать и уже имеющиеся компании. Так, головной компанией может стать основное предприятие (владелец активов): в этом случае значительные денежные средства на формирование уставного капитала не понадобятся. Если и эта схема по каким-то причинам нежелательна, то можно использовать пути слияния и присоединения. Это более сложный путь, который требует серьезной юридической проработки и может привести к нежелательным налоговым последствиям. Поэтому прежде, чем использовать этот путь, необходимо взвесить все «за» и «против». Следующий этап построения юридической структуры — это выделение из имеющихся юридических лиц инвестиционно-привле- кательного ядра. Конечно, для инвестиционной привлекательности желательно полностью обелить бизнес. Но все в России понимают, что для ведения бизнеса часто необходимы наличные средства, порой зачастую в достаточно больших объемах. Поэтому практически для каждого бизнеса будут существовать как минимум два вида компаний: «белые», по которым формируется сводная отчетность, «серые», с которых осуществляются схемные платежи. Более подробно использование таких компаний описано в следующем разделе этой главы. При необходимости перечень расширяется «черными» компаниями, которые вообще не платят налоги. Типовая юридическая структура инвестиционно-привлекательного бизнеса приведена на рисунке 13. Часто встает задача обеспечить отсутствие аффилированности юридических лиц на территории РФ (например, ОАО «Завод» [ 74 ] [ 75 ] 2 (заимодавец) Рис. 13. Юридическая структура инвестиционно-привлекательного бизнеса П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА и ООО ТД «Завод»). В этом случае «Головной офшор» владеет всеми этими предприятиями не напрямую, а через промежуточные офшоры вне юрисдикции РФ. И последнее — в случае если бизнес состоит из нескольких независимых бизнес-направлений, я рекомендую вводить в юридическую структуру головную компанию для каждого из бизнесов. При возникновении потребности продажи одного из бизнесов такая структура существенно эту задачу упростит. Следует отметить, что применяемый подход «от существующей» юридической структуры может быть заменен подходом, когда сначала формируется «идеальная» структура. Кстати, консультанты, как правило, в своей работе используют именно его. Однако когда у бизнеса отсутствует штатный «схемотехник», лучше все-таки применить описанную методику. Руководитель подразделения внутреннего контроля при построении инвестиционно-привлекательной структуры должен, во-первых, проконтролировать возможность формирования сводной отчетности и достижения ее требуемых параметров в зависимости от потребностей привлечения внешнего финансирования. Во-вторых, в том числе и с помощью схемы ФХД, обеспечить защищенность активов. Ну и, в-третьих, не забывать о том, что инвестиционная привлекательность совершенно не исключает налоговое планирование, в том числе, возможно, и с сохранением агрессивных способов, то есть обычной обналички. этого заказчика, оказывающего те же услуги. Поэтому естественно ожидать позицию «куда вы от нас денетесь» от руководителя выделенного непрофильного актива, и соответственно, цены, формирующейся по методу «затраты плюс». В случае же принудительного снижения цены закупки непрофильное предприятие вскоре может обанкротиться. При реструктуризации не следует забывать и про социальный фактор. Можно много говорить о рынке, но при наличии градообразующего предприятия и избыточной численности вспомогательных подразделений в 500 человек найти для этой полутысячи в этом городе другую работу, кроме как обслуживание этого предприятия, невозможно. Однако инвесторы любят сравнивать предприятия по агрегированным показателям, например по выручке на одного работающего. В России численность вспомогательных подразделений может превышать численность основных. Именно в этом кроется причина колоссальной разницы по производительности труда между российскими и западными предприятиями: безусловно, производительность труда в России ниже, но не на порядки. Дело в том, что наши заводы строились, исходя из полного самообеспечения, включая строительно-монтажные управления. На западе же в состав работников западного предприятия фактически входят только рабочие основного производства, все вспомогательные подразделения выведены в аутсорсинг и аутстаффинг. Соответственно, у нереструктурированного предприятия снижен такой ключевой показатель, как выручка на одного работающего. И при одинаковой выручке невыделенные вспомогательные подразделения могут снизить интерес инвесторов к вашему бизнесу. Реструктуризация советских предприятий Для открытых акционерных обществ, которые существовали с советских времен, возможно, потребуется выделение непрофильных активов. Сразу отмечу, что в своей практике я не наблюдаю корреляции между эффективностью деятельности вспомогательных бизнес-единиц и их юридическим обособлением. Более того, в российских условиях выделение в дочернюю структуру вспомогательного подразделения может привести не к снижению, а к повышению цен на его услуги. Ведь для реальной конкуренции нужны пусть минимальные, но инвестиции. Врядли найдется инвестор, который значительные средства, будет вкладывать в бизнес, который зависит только от одного заказчика при наличии дочернего предприятия [ 76 ] Схема ФХД: как построить Рассмотрим традиционные схемы финансово-хозяйственной деятельности в привязке к двум принципиальным юридическим структурам, описанным в начале этого раздела. Правило первое. Независимо от стратегии развития бизнеса, для полноценной защиты бизнеса схема финансово-хозяйственной деятельности должна предусматривать отсутствие операционной деятельности [ 77 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я на предприятиях — владельцах активов. Это практически невозможно в случае ОАО, которые существуют с советских времен, но для любого бизнеса, создаваемого «с нуля», это правило должно неукоснительно соблюдаться. Соответственно, активы должны сдаваться в аренду аффилированным компаниям и обязательно по рыночным ставкам. Следующее правило — это отсутствие «схемных» платежей с «белых» компаний. Даже если перед бизнесом не стоит задача повышения инвестиционной привлекательности, для создания истории в глазах контрагентов часть компаний должна существовать долго. И риски претензий налоговых органов к этим компаниям должны быть сведены к минимуму. Именно поэтому все схемные платежи должны осуществляться с «серых» компаний. Дальнейшее построение схемы финансово-хозяйственной деятельности связано с минимизацией налогообложения всего бизнеса. Традиционным способом снижения налогового бремени является использование компаний, находящихся на упрощенной системе налогообложения. Данные компании позволяют минимизировать единый социальный налог. Для минимизации налога на прибыль используется, как правило, либо схема с выплатой роялти за использование нематериальных активов, зарегистрированных в низконалоговой зоне, либо же уплата процентов по займам, поступивших из компаний таких же низконалоговых регионов. Система внутреннего контроля должна предотвращать следующие типовые проблемы, связанные со схемой ФХД бизнесов, состоящих из нескольких юридических лиц: 1. Налоговые претензии. В первую очередь налоговую инспекцию почему-то интересует ценообразование в рамках холдингов. Поэтому все операции, связанные со схемой финансовохозяйственной деятельности, необходимо контролировать на соответствие статье 40 НК РФ. Второй аспект, который может заинтересовать проверяющих — это операции, связанные с выводом прибыли. Именно поэтому их и нужно осуществлять с «серых компаний». 2. Избыточные налоговые платежи, в первую очередь налог на прибыль. Такие платежи могут возникнуть в случае, если одно [ 78 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА из подразделений бизнеса является убыточным, а другое — прибыльным. Последнее подразделение в этом случае налог на прибыль переплачивает. 3. Потеря ликвидности. Данная проблема связана с тем, что на расчетных счетах конкретного юридического лица отсутствуют денежные средства для осуществления необходимых платежей. Такая ситуация приводит к возникновению просроченной кредиторской задолженности либо к избыточному кредитованию. Как правило, все данные проблемы можно решить путем внедрения системы бюджетирования, о чем я и расскажу в главе 4. Распределение полномочий между менеджерами Практически каждый владелец бизнеса сталкивался с необходимостью расставания с человеком, который имел право что-либо подписывать, в том числе и держать печать в руках. Например, как в ситуации примера 4. Пример 4. Кто за что отвечает? Ситуация. Владелец бизнеса, он же генеральный директор, нечасто появляется на заводе — все продажи в столице, и торговый дом там. Для того чтобы завод мог без него функционировать, генеральный директор выдал всем менеджерам доверенности. И в какой-то момент на предприятии стали всплывать странные договоры: то вовремя предоплату не сделали и на штраф попали, то цены на закупку какието странные. Оказалось, что заместитель генерального директора подписал эти договоры перед увольнением. Хотели признать сделки ничтожными, однако зам действовал по доверенности. По долгам расплатились, но неприятный осадок остался. Генеральный директор задумался, сколько еще таких договоров подписал зам? И когда они всплывут? И всплывут ли? [ 79 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Причина. Основная причина — дыра в системе управления, связанная с наделением человека явно избыточными полномочиями. Может возникать как сознательно, так и случайно. Что делать? Во-первых, можно оспорить заключенные сделки. Однако сделать это в случае наличия доверенности с избыточными полномочиями будет трудно. Во-вторых, можно обратиться в правоохранительные органы. Скорее всего, после возбуждения уголовного дела претензии будут сняты. В-третьих, чтобы такой случай не повторился, необходимо проанализировать полномочия, делегировать отдельные полномочия и оформить это документально. Кроме того, необходимо регламентировать договорную работу, о чем пойдет речь в главе 5. В России, безусловно, существуют службы безопасности, которые могут попортить жизнь такому обывателю, как зам по общим вопросам из примера 4. Однако все это будет напоминать какие-то бандитские разборки, даже если фактически произойдет с максимальной вежливостью. И, возможно, наиболее эффективный ответ на вопрос «что делать?» — именно такой разговор. Но, с точки зрения превентивного контроля, ключевой задачей должно стать недопущение описанной ситуации организационными методами. Рассмотрим подробнее, что необходимо сделать. ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА ректор должен определиться с ключевыми решениями, которые он оставляет лично за собой. По итогам анализа и той, и другой ситуации внутренний контролер или юрист должен представить руководителю проект приказа о распределении полномочий. Подписание этого приказа позволит ознакомить всех сотрудников предприятия с фактическим распределением. При наличии сознательных сотрудников в цепочке подписания договоров, документально оформленное распределение полномочий как минимум затруднит несанкционированные действия отдельных топ-менеджеров. Обязательным требованием к данному приказу является очень четкое и конкретное описание полномочий по принятию решений в части взаимодействия с внешними контрагентами. Я не настаиваю на том, что в бизнесе обязательно должен возникнуть именно такой приказ о распределении полномочий. Но эффективность контроля с помощью положений о подразделениях, должностных инструкций и аналогичных документов будет ниже, чем с помощью приказа: ведь одно дело единый документ и совсем другое дело — их большое количество. Как выписывать доверенности Первое, что нужно сделать в части контроля менеджеров — это проанализировать их существующие полномочия. Проще говоря, что конкретные менеджеры могут наворотить. Если полномочия не определены, а менеджеры имеют право что-то подписывать, то ситуация, описанная в примере, вполне вероятна. Другой ситуацией является необходимость, как говорят консультанты, делегирования полномочий. Проще говоря, когда руководитель зашился (не от алкоголя, а в делах), и подписывать абсолютно все ему уже физически не под силу. В этом случае генеральный ди- Приказ о распределении полномочий должен трансформироваться в доверенности менеджерам. Типовой проблемой выдачи доверенностей является, во-первых, бесконтрольность выдачи, то есть когда факт выдачи доверенностей нигде не отражается, а во-вторых, расплывчатость используемых формулировок. Расплывчатость может выражаться как в отсутствии либо недостаточности ограничений по сумме сделок (почему-то типовой суммой для многих крупных компаний является 10 млн рублей) и ограничении покупок у одного контрагента, так и в определении предмета разрешенных к заключению сделок. Так, фраза «может совершать другие сделки, не противоречащие действующему законодательству» в доверенности, выданной директору по закупкам, фактически означает то, что его полномочия совпадают с полномочиями генерального директора, за исключением сделок по закупкам. Последний вид сделок может быть прописан и ограничен очень четко. [ 80 ] [ 81 ] Зачем нужен приказ о распределении полномочий П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Таким образом, можно указать три принципиальных требования к доверенностям. Первым требованием является очень четкое описание полномочий менеджеров, при этом расплывчатые формулировки должны быть исключены. Второе желательное требование — это прямое указание в доверенности ссылок на внутренние порядки заключения договоров (смотри соответствующий раздел в главе 5). Это позволит оспорить сделку в случае, если процедура согласования была нарушена, например, когда начинают всплывать договоры с подписями и печатями, которые не учтены нигде внутри бизнеса. Исполнение второго требования позволит владельцам и руководству чувствовать себя спокойно: даже если у уволенного/уволившегося менеджера остались проштампованные печатью юридического листа пустые листы бумаги, нарушение внутренней процедуры существенно затруднит возможность что-либо выжать из предприятия. Недостатком второго требования является то, что контрагенты могут потребовать существующее положение. Но, на мой взгляд, ни один такой документ коммерческой тайны не представляет. Последнее требование связано с тем, что у доверенностей должны быть определенные атрибуты: сроки действия, номера и т. д. Кроме этого, естественно, доверенности необходимо регистрировать. Возвращаясь к приказу о распределении полномочий, следует отметить, что в огромных бизнесах при отсутствии такого приказа вероятность появление двух менеджеров с аналогичными полномочиями, выраженными в выданных доверенностях, резко возрастет. Конечно, конкуренция — это интересно, но не в подписании договоров с контрагентами. И последнее, на что нужно обратить внимание в данном разделе — это периодическое обновление доверенностей по истечении сроков их действия. При определении полномочий по каждому из видов сделок необходимо использовать третий принцип системы внутреннего контроля, а именно разделение исполнения и контроля. На практике это означает, что очень нежелательно, когда, например, директор по снабжению самостоятельно подписывает договоры на закупку. Наиболее эффективным механизмом контроля, на мой взгляд, является институт первых заместителей генерального директора. То есть готовит сделку, например, отдел снабжения, а подписывает первый заместитель генерального директора. Таких директоров может быть не один, а больше, но, конечно, не 7 и даже не 5. Оптимальное число, на мой взгляд, — 2 или 3. В некоторых случаях эффективной является передача полномочий по подписанию отдельных видов договоров финансовому директору, который, вопервых, не участвует в коммерческой деятельности, а во-вторых, обязан контролировать исполнение бюджетов. Это может быть и эффективно с точки зрения психологии — финансовому директору будет «морально проще» осуществить платеж по собственноручно подписанному договору. Стоит отметить, что при отсутствии доверия к конкретному менеджеру нежелательно делегировать ему право принятия решений по существенным вопросам. Система внутреннего контроля — настраиваемая система, и настройка в каждом конкретном случае позволит эффективному, но «нелояльному» менеджеру создать достаточно комфортную среду: с одной стороны, не мешать ему в работе, а с другой — установить дополнительные механизмы контроля. Ну и, безусловно, принципиальным вопросом контроля менеджмента является порядок заключения договоров. О том, как сформировать положение о договорной работе, речь пойдет в главе 5. Исполнение рекомендаций, описанных в этом разделе, при постановке системы внутреннего контроля значительно снизит риски возникновения ситуаций, описанных в примере 4. Безусловно, далеко не все риски снимаются доверенностями. Но выявление злых намерений менеджеров является задачей службы экономической безопасности, а не подразделения внутреннего контроля. И в заключение необходимо упомянуть, что из каждого правила есть исключения. Если акционерами поставлена задача стремительного роста, то контроль может быть «условно ослаблен», и, например, директор по продажам может самостоятельно заключать дого- [ 82 ] [ 83 ] Принципиальные вопросы контроля менеджмента П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я воры. Подробнее об этапах развития бизнеса я расскажу в этой главе несколько позже. Контроль дочерних компаний Одной из задач СВК является контроль дочерних предприятий и недопущение ситуаций, описанных в примерах 5 и 6. Генеральный директор дочерней компании, вообще говоря, является обычным менеджером. Однако по сравнению с рядовым руководителем структурного подразделения он имеет значительно больше полномочий по распоряжению имуществом. Именно поэтому внутренний контроль менеджеров дочерних компаний должен быть усилен. Но распоряжение имуществом — не единственная причина этого. Раздел начинается с примеров, которые иллюстрируют избыточность полномочий менеджмента. Пример 5. Почему-то растут цены Ситуация. В рамках реструктуризации активов на крупном заводе в отдельные юридические лица выведены не только санаторий-профилакторий, культурно-досуговый комплекс, но и ремонтные предприятия, автотранспортный цех, ремонтно-строительный участок, энергетическое хозяйство и т. д. Назначили бывших руководителей цехов и отделов генеральными директорами юридических лиц, а бухгалтеров, которые эти цеха вели, — соответственно, главными бухгалтерами. Каждому новоиспеченному генеральному директору поставили задачу по привлечению новых клиентов. Для создания конкуренции среди подрядчиков разослали приглашения на участие в тендерах всем крупным компаниям федерального округа. Однако ожидания не оправдались. Во-первых, очереди на участие в тендере почему-то нет. То есть автотранспортное предприятие, конечно, нашлось, но вот на ремонт оборудования, кроме своих, почему-то никто и не посягнул. Во-вторых, конкурсные предложения стали содержать цены несколько более высокие. А в-третьих, бывшие «свои» по- [ 84 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА чему-то перестали обслуживать предприятие в первую очередь: то машин нет до следующей недели, то что-то ремонтируют для местного ЖКХ. Причины. Причин, как обычно, несколько. Первая из них фундаментальная и была описана выше: на многие услуги рынка нет и не будет. Поэтому, если нет потребности в повышении инвестиционной привлекательности, смысла в юридическом обособлении практически нет. Ведь повысить эффективность можно и в рамках единой структуры. Во-вторых, скорее всего мотивация менеджеров практически не зависела от финансовых результатов. В-третьих, на тех «условно рыночных» сегментах, где приоритетным должно было быть обслуживание головного предприятия, рынок заработал, но особенным образом — свое предприятие никуда не денется. Что делать? Принципиально ничего менять не надо: в конце концов, такая юридическая структура более защищена. Но отказаться от иллюзий и встраивать дочерние общества в общую систему управления просто необходимо. Пример 6. Как убегают предприятия Ситуация. Автотранспортное предприятие, выделенное из структуры завода (из предыдущего примера), осталось при выделении со старым автопарком и вынуждено было согласиться на низкие цены за свои услуги: машины должны ездить. Но взамен получило право сдать часть помещений в аренду и обязалось доходы от сдачи помещений использовать исключительно на обновление парка. Спустя год результаты были налицо: машины подновлены, территория облагорожена, еще кусочек помещений сдали в аренду под склад. Однако проверка выяснила, что договоры на аренду заключены долгосрочные, цены этих договоров явно заниженные, расторгнуть их трудно. Да и автопарк, оказалось, был арендован у какого-то ООО. Безусловно, старый парк сохранился, но уже совсем в плохом состоянии. В итоге территория в центре, конечно, сохранилась за предприятием, но использовать ее нельзя еще пять лет. Автомашины старые списали, а новые приобрели за свой счет. Причины. Причина классическая — отсутствие ограничения полномочий наемного менеджера, в данном случае генерального директора автотранспортного предприятия. Другими словами, отсутствие ситсемы управления дочерними и зависимыми обществами. [ 85 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Что делать? Во-первых, по возможности, попытаться оспорить сделки с арендой. А, во-вторых, необходимо все-таки поставить внутренний контроль. ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА В любом бизнесе дочерних и зависимых обществ (далее — ДЗО) должно быть достаточно большое количество независимо от стратегии. Построение контроля ДЗО начинается с порядка назначения единоличного исполнительного органа. Существуют два пути. Первый путь — это назначение наемного менеджера на должность генерального директора. Второй путь, также ставший традиционным, — это передача полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании. Второй путь применим как для акционерных обществ, так и для обществ с ограниченной ответственностью, то есть практически для любого коммерческого предприятия в России. При выборе первого пути необходимо предусмотреть ограничения на деятельность генерального директора. Такими ограничениями могут быть, например, прямое указание в уставе дополнительных ограничений для генерального директора по совершению сделок. Ограничения можно накладывать по сумме сделок, по их видам, а в отдельных случаях — и по контрагентам. Другим способом ограничений полномочий генерального директора может быть развитие системы корпоративного управления, когда в обществе вводится правление, усиливаются полномочия совета директоров и т. д. В отдельных случаях целесообразно утвердить на совете директоров или на собрании участников положение о генеральном директоре, которое не должно противоречить уставу и содержать все возможные ограничения полномочий единоличного исполнительного органа. В этом положении необходимо описать, какие действия имеет право предпринимать генеральный директор самостоятельно, какие — только при согласовании с советом директоров. Второй путь, по моему мнению, незаслуженно используется не очень часто. По сравнению с первым он имеет ряд преимуществ. Самое главное преимущество заключается в том, что этот путь значительно упрощает увольнение фактического руководителя. В первом случае для прекращения полномочий генерального директора необходимо соблюсти ряд процедур, предусмотренных действующим законодательством. При этом за время проведения этих процедур генеральный директор может «напортачить». Во втором случае единственной необходимой процедурой является издание приказа по управляющей компании. К другим преимуществам второго пути является простота построения системы управления. Например, в управляющей компании можно создать казначейство и все платежи осуществлять через это подразделение. Данная ситуация значительно упростит контроль финансовых потоков. Естественно, оба пути не лишены недостатков. При выборе первого всегда существует вероятность появления генерального директора, который окажется царьком: то есть все понимают, что как руководитель он явно неэффективен, но если его выгнать, то станет еще хуже. При этом коллективом вроде бы управляет. Второй же путь может привести к снижению оперативности управления и росту документооборота. Кроме того, он требует значительной аккуратности в юридических делах: налоговые органы могут выразить сомнение в экономической целесообразности расходов по договору управления со стороны дочернего общества. Можно выделить несколько принципиальных требований к передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей компании, которые снизят потенциальные риски налоговых претензий. Во-первых, желательно на уровне организационной структуры избежать дублирования подразделений. То есть отказаться, например, от отдела продаж в дочернем обществе при наличии отдела продаж в управляющей компании. Это достаточно сделать путем переименований: например, отдел продаж в дочернем обществе переименовать в отдел сопровождения продаж — документы на отгрузку все равно будут оформляться на заводе. Если же избежать такого дублирования затруднительно (например, как бухгалтерию ни называй, она так и останется бухгалтерией), то различие принци- [ 86 ] [ 87 ] Как управлять дочерними и зависимыми обществами П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА пиально, нужно указать на уровне функций, положений о подразделениях и должностных инструкций. Во-вторых, если сотрудники управляющей и дочерней компании территориально распределены, целесообразно организовать филиал управляющей компании по месту нахождения дочерней. В-третьих, особенно тщательно необходимо подойти к формированию договора на управления. К сожалению, желательное для многих бизнесменов финансирование управляющей компании в виде процента от выручки для налоговых органов неприемлемо. Поэтому необходимо точно указывать, какие именно услуги в соответствии с договором будет оказывать управляющая компания. Естественно, цены должны быть рыночными: то есть управляющая компания не должна быть центром прибыли в схеме ФХД. Естественно, эксплуатация первой схемы будет существенно проще. Но возможности по обеспечению внутреннего контроля во второй схеме, на мой взгляд, перекрывают недостатки, связанные со сложностью ее использования. По моему мнению, для дочерних обществ, которые обладают значительными активами, внутренний контролер должен настаивать именно на второй предложенной схеме. встречается ситуация, когда подразделения внутреннего контроля большого завода практически не уделяют внимания контролю дочерних обществ. Это и приводит к возникновению ситуаций, описанных в примерах. Предлагаемые проверки должны осуществляться на регулярной основе, и по их итогам необходимо принимать меры по наказанию виновных. В общем, внутренний контроль дочернего общества не сильно отличается от контроля обычного подразделения. Требования к системе управления В обязанности внутреннего контролера должны войти ревизии и отслеживание соответствий системы управления бизнесу — от кадровой обеспеченности до составления мероприятий «на вырост» при масштабном росте бизнеса. Пример 7. Странно, но не развиваемся Роль подразделений внутреннего контроля Для контроля дочерних и зависимых обществ подразделения внутреннего контроля должны применять все технологии контроля как доходов, так и расходов. Точно так же, как и для других центров ответственности, для ДЗО необходимо рассматривать и утверждать бюджет. При этом порядок утверждения бюджета коллегиальным органом управления можно ввести в устав. Безусловно, сделки, заключенные генеральным директором и не включенные в бюджет, оспорить будет затруднительно, но предъявить претензии генеральному директору — более чем реально. Особо нужно отметить необходимость проверки дочерних и зависимых обществ со стороны головной компании. Достаточно часто [ 88 ] Ситуация. Стабильная прибыльная компания. Однако доля рынка стагнирует, а выручка растет только на 8 % в год, то есть меньше инфляции. Акционеры приняли решение расширить бизнес на 60 % за два года, а для этого пойти в регионы. Для развития решили оставить нераспределенную прибыль за последние годы в распоряжении предприятия. Разработали планы мероприятий, утвердили сметы, приняли к исполнению. Однако бизнес вырос только на 15 % в первый год, да на 15 % во второй год, а прибыль в два раза упала. Стали разбираться и оказалось, что развитие планировали обеспечить исключительно за счет имеющихся людей. Но менеджеры по продажам умели работать только со своей клиентской базой, а вот с новыми клиентами возникли проблемы. Коллектив, конечно, был хороший. Но вот «мотора» в нем не оказалось. Если бы акционеры сразу разобрались, они бы, возможно, предпочли не развиваться просто потому, что нет людей. Ну или команду бы «усилили». [ 89 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Причины. Кадры решают все. Казалось бы, подбор кадров не есть задача внутреннего контроля. Но внутренний контроль все-таки задачу не выполнил, а именно не отследил реализуемость стратегии с точки зрения кадров. Что делать? При возникновении значительных изменений в деятельности (например, при планировании стремительного развития либо резком сокращении постоянных расходов) особое внимание необходимо уделить команде по реализации данных изменений. Не зря одно из первых требований площадки AIM1 лондонской фондовой биржи — подробные резюме членов совета директоров и топ-менеджмента. Если команды нет, то лучше проекты не затевать — превратятся в «прожекты». Пример 8. Вовремя не сменили систему управления Ситуация. В стремительно развивающемся бизнесе в какой-то момент количество ошибок и накладок стало просто неприличным: то снабженец проворовался, то бизнес-план оказался кривым, то товарные запасы за квартал выросли в два раза, причем неликвиды сплошные, то замглавбуха в декрет ушла, и все развалилось. При этом все больше времени уходило не на то, чтобы бизнес делать, а на различные совещания. В конце концов произошел конфликт и из фирмы ушли 15 основных сотрудников. Рост прекратился, началась мучительная стагнация. Причина. Причины были очевидны, но владелец их не замечал. Во-первых, в бизнесе не было даже организационной структуры. Во-вторых, не было создано подразделение маркетинга, функции которого исполнял генеральный директор. В-третьих, вовремя не был усилен финансово-экономический блок, и это привело к отсутствию необходимой информации для принятия управленческих решений. В общем, несвоевременно измененная система управления привела к невозможности сохранения набранных темпов роста и значительным конфликтам. Что делать? Периодически контролировать соответствие системы управления масштабам и стратегии бизнеса. И вносить необходимые изменения. 1 AIM — Alternative Investments Market, рынок альтернативных инвестиций. [ 90 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Система управления, масштаб и стратегия бизнеса Так как приведенные примеры типовые, то в консультационной практике на них, вообще говоря, есть множество ответов. Каждый консультант может по-разному видеть причины, по которым произошли неудачи: один будет говорить про отсутствие системы сбалансированных показателей, другой — про отсутствие регламентации, а третий — про несовершенство психологического климата либо системы мотивации. Но общий вывод элементарный: как в седьмом, так и в восьмом примере система управления не соответствует бизнесу. В примере 7 — стратегии бизнеса, а в примере 8 — его масштабам. В этом разделе я рассмотрю задачи внутреннего контролера по контролю системы управления. Начну с того, что любой бизнес проходит разные стадии при своем росте, как и ребенок. И в соответствии с ростом масштаба бизнеса должна изменяться система управления. До достижения выручки в масштабе 3–5 млрд рублей в год можно выделить три стадии, которые представлены в таблице 7. В дальнейшем система управления должна зависеть от стратегии бизнеса на среднесрочную перспективу: бизнес должен либо расти, либо «условно стагнировать». Иллюстрация этого приведена на рисунке 14. Таблица 7. Стадии бизнеса и система управления Стадия бизнеса Зарождение бизнеса Требуемые показатели Требования к системе управления Взрывной рост выручки и основных показателей бизнеса (в 5–10 раз за год) «Предпринимательская» модель управления, отсутствие четкого распределения полномочий и ответственности Возможные проблемы при несоответствии системы управления Отсутствие роста из-за возникающих «бюрократических» элементов Продолжение [ 91 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Начало Стадия бизнеса Требуемые показатели Требования к системе управления Возможные проблемы при несоответствии системы управления Стремительный рост Быстрый рост выручки и основных показателей бизнеса (в 2–5 раз за год) Введение ключевых должностей топ-менеджеров, элементы регулярной системы управления «Детские болезни» роста при несвоевременном переходе. Отсутствие роста при слишком раннем переходе на полнофункциональную систему управления Планомерное развитие Невысокий по сравнению с предыдущими стадиями рост (менее чем в 2 раза за год) Переход на регулярную систему управления, полнофункциональная структура Жизнь для менеджмента в режиме антикризисного управления, значительный рост неэффективности ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА В какой-то момент развития акционеры решают развивать бизнес, при этом очевидно, что частью дивидендов (речь идет не о классических дивидендах, а о выплатах основному владельцу) придется пожертвовать. После этого бизнес рассматривается как «дойная корова», бизнес может даже потерять часть выручки из-за отказа от низкорентабельных продаж, но при этом дивиденды растут. Этап роста выручки, как правило, требует элементов проектного или матричного управления. Внутренний контроль при этом может быть «условно ослаблен», то есть должны быть максимально упрощены, например, процедуры заключения договоров с новыми клиентами. При этом почти наверняка для завоевания новых рынков или клиентов потребуется изменить сбытовую политику в части предоставления скидок и условий оплаты, то есть предоставления отсрочек. Другой проблемой становится потребность в увеличении оборотного капитала и его возможное неэффективное использование. Безусловно, стремительный рост затрудняет внутренний контроль. Именно на этом этапе, как правило, возникает безнадежная дебиторская задолженность, рентабельность отдельных продаж с учетом стоимости денег становится отрицательной, да и систему управления не назовешь максимально эффективной. Но стремительный рост без потерь бывает настолько редко, что рассчитывать на это я не рекомендую. И для этого этапа необходимо поступиться внутренним контролем в ущерб развитию. Этап роста дивидендов, наоборот, требует более простой системы управления. То есть в части организационной структуры можно обойтись линейно-функциональной, значительно меньшее участие в жизни компании принимают коллегиальные органы управления и т. д. И именно на этом этапе система внутреннего контроля может быть усилена. «Корпоративное» управление Рис. 14. Зависимость выручки и «дивидендов» на разных этапах развития бизнеса Одной из задач внутреннего контролера является контроль исполнения нормативных документов в системе корпоративного управле- [ 92 ] [ 93 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ния. Как я уже писал в этой главе, несоблюдение корпоративного законодательства является традиционной причиной для недружественного поглощения. Однако в этом разделе речь пойдет не о соблюдении процедур корпоративного управления, а об их смысловом наполнении. То есть я буду рассказывать не о форме, а о содержании. Начну с того, что подавляющее большинство бизнесменов отлично представляет свой бизнес и после того, как он достиг значительных масштабов. Однако вероятность их ошибок возрастает не потому, что они «теряют хватку». Скорее, им не будет хватать необходимой информации. И одним из путей решения проблем, связанных с единоличным управлением бизнесом, является введение коллегиального принятия решений по отдельным вопросам. Как правило, речь идет о стратегических или важнейших оперативных решениях, и в больших бизнесах это прерогатива совета директоров либо правления. Именно по этой причине и возник заголовок данного раздела. Для больших бизнесов проблема коллегиального принятия решений, казалось бы, стоит менее остро, чем для малых. Например, для акционерных обществ предусмотрено формирование совета директоров. Но, к сожалению, в подавляющем большинстве сформированных советов директоров отсутствуют независимые директора, то есть члены совета голосуют так, как им скажет мажоритарный акционер. Другой проблемой является то, что значительное количество вопросов повестки дня не обсуждается «по-настоящему». Элементарный пример: для принятия ключевого решения необходимо всем встретиться как минимум два раза, а лучше три. Редко какой совет директоров соберется три раза в течение ноября–декабря именно по вопросу бюджета. То есть, несмотря на формальное наличие элементов корпоративного управления, фактически бизнес (в данном случае представленный акционерным обществом) управляется единолично. Главной «смысловой» задачей «корпоративного» управления является необходимость коллегиального принятия отдельных решений. Перечислю эти решения: 1. Стратегия развития компании. 2. Назначение ключевых менеджеров компании. [ 94 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА 3. Принятие и контроль исполнения бюджета. 4. Формирование инвестиционной программы. 5. Выбор технической политики. Несколько слов о форме принятия таких решений. В небольших бизнесах речь идет о некотором совете. В этот совет обязательно должны входить акционеры (если их больше чем один) и генеральный директор. Если акционеров с генеральным директором нечетное число, то в этот совет должен входить финансовый директор. Это необходимо для того, чтобы совет состоял не менее чем из трех членов, при этом число членов совета должно быть нечетным. В больших бизнесах часть решения должна быть возложена на аналогичный предыдущему совет (в акционерных обществах — совет директоров), часть — на правление. Отдельные функции (например, выбор технической политики или формирование инвестиционной программы в рамках одного предприятия) могут быть вынесены в постоянно действующие комитеты. Перечисленный список не является исчерпывающим. Ключевое, что не вошло в этот список — это принятие решения о выборе аудитора и рассмотрение результатов работы внутреннего аудита. Я сознательно не включал этот вопрос в список, потому что назначение аудитора интересует в первую очередь миноритарных акционеров. Но могут возникать и другие вопросы, которые требуют коллегиального обсуждения. Эти вопросы сильно зависят от специфики бизнеса и могут включать все аспекты деятельности предприятия, начиная от выбора продуктовой линейки и заканчивая формированием графиков производства. Функция внутреннего контролера в части проблематики, поднятой в этом разделе, состоит в том, чтобы при необходимости обеспечить коллегиальность принятия решений. Отдельного внимания заслуживает вопрос, должен или не должен участвовать в принятии решений внутренний контролер. На мой взгляд, нет. Это связано с тем, что внутренний контролер — прежде всего контролер, а не менеджер. И он должен быть человеком беспристрастным, что при его активном участии в обсуждении станет практически невозможным. И напоследок я хочу отметить негативный момент, связанный с коллегиальностью. Очень часто такая коллегиальность приводит [ 95 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА к двум последствиям: отсутствие ответственного либо же очень значительное по времени прохождение любого решения. Таким образом, как и везде во внутреннем контроле, необходимо искать компромиссы: вряд ли будет эффективной система «корпоративного» управления, когда любое решение принимается минимум пятью менеджерами на основании не менее чем трехчасового обсуждения. возникает, когда в небольшой бизнес приходит руководитель, возглавлявший раньше аналогичный отдел в крупном бизнесе, и пытается использовать имеющуюся у него «best practice». В случае финансового директора возникнет казначейство, ПЭО, отдел сводной отчетности, не говоря уже у бухгалтерии. И если в крупном бизнесе все эти отделы безусловно должны присутствовать, то в случае среднего бизнеса такое деление может оказаться нецелесообразным, и в подчинении финансового директора помимо бухгалтерии должны быть один или два универсальных специалиста. Очевидно, что в подавляющем большинстве случаев описанной проблемы можно избежать. Второе же приводит к тому, что компания снижает темпы роста. Небольшой бизнес практически всегда стремится к развитию. Но излишне подробная организационно-функциональная структура с четким распределением обязанностей на стремительное развитие ориентирована далеко не всегда. Поэтому практически всегда желательно вводить элементы проектного или матричного управления. Наиболее типовой проблемой организационных структур, приводящей к наибольшим потерям с точки зрения внутреннего контроля и с которой приходится сталкиваться чаще всего, является отсутствие маркетинговых подразделений. Естественно, это приводит к размыванию функций маркетинга между подразделением продаж и генеральным директором. Другой функциональной проблемой является отсутствие управления товарными запасами, которое приводит к резкому росту потребности в оборотном капитале, причем в разы. Организационно-функциональная структура Одним из самых простых с точки зрения внутреннего контроля на уровне бизнеса является контроль организационно-функциональной структуры. Как правило, даже ее беглый анализ позволяет выявить значительные пробелы в системе управления. Рассмотрим предмет этого раздела при последовательном росте организации. Организационно-функциональная структура растущего бизнеса У небольших организаций в стадии роста, как правило, возникает вопрос: в какой момент должна появиться организационная структура. И этот момент собственники и руководители бизнеса пропускают очень часто. Таким образом, даже значительный по масштабам бизнес, достигший выручки 1–2 млрд рублей в год, оказывается без основы для построения регулярной системы управления. В подавляющем большинстве случаев это приводит к ситуации, описанной в примере 8. Кроме того, любое мало-мальски важное решение может принять только руководитель, он же владелец, и работа для него начинает занимать 100 часов в неделю. Другая проблема — слишком раннее возникновение организационной структуры В этом случае она становится либо слишком подробной, то есть возникает значительное количество отделов, либо же слишком «линейно-функциональной». Первое приводит к избыточной численности персонала: ведь каждый отдел должен состоять как минимум из одного человека. Часто такая ситуация [ 96 ] Организационно-функциональная структура большой организации У большой организации возникают другие проблемы. С точки зрения внутреннего контроля ключевая проблема большой организации — это нарушение принципа разделения исполнения и контроля. Подробнее об этом принципе рассказывается в главе 2. Однако существуют и другие проблемы, в частности отсутствие исполнения какой-либо функции либо их дублирование. [ 97 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Расскажу о механизме возникновения таких проблем на примере разработки технической политики, которую исполняет, скажем, технический директор. Для разработки технической политики необходимо, во-первых, знать рынок оборудования, во-вторых, использовать экономические расчеты эффективности использования того или иного оборудования. На этом остановимся, реальная потребность в «чужих» функциях будет значительно больше. Проблемы дублирования возникают, если технический директор не удовлетворен качеством или скоростью исполнения рыночных исследований и расчетов. Действительно, взаимодействие в больших организациях может быть затруднено, и просто встретиться с маркетологом может оказаться проблематичным, при этом маркетолог может отложить выполнение такого исследования, а расчета эффективности при использовании оборудования того или иного производителя можно ждать не одну неделю. В этой ситуации технический директор пишет служебную записку с просьбой увеличить штат. И ему, как правило, разрешают. Таким образом, в подчинении технического директора оказывается маркетолог и экономист. Очевидно, что для маркетолога работа по заданию технического директора будет разовым проектом, а экономист нужен в лучшем случае «на полставки». Но для удобства работы принимается именно такое решение. При этом другие подразделения никоим образом не сокращаются; более того, согласно возложенным функциям тот же расчет эффективности будет исполняться два раза: один раз у технического директора, а второй раз, уже, скорее всего, в другой визуальной форме — в планово-экономическом отделе. Именно таков механизм появления дублирования функций. Дальше исполняется универсальный закон «Если за что-то отвечает более одного человека, виновных не найти». Планово-экономический отдел через какое-то время перестает не только рассчитывать эффективность новых проектов, но и проверять представленные расчеты: ведь есть же экономист у технического директора. А технический директор продолжает считать, что экономика — задача ПЭО, и нагружает экономиста другой работой. В итоге функция расчета эффективности использования того или иного оборудования оказывается неисполняемой в организации вообще, при этом дополнительно принято на работу два человека. В практике любого консультанта аналогичных примеров имеется много. К сожалению, в больших компаниях полностью избежать их нельзя. Однако ситуацию можно стабилизировать путем целенаправленного ограничения роста численности управляющего аппарата. Другой путь — это периодический пересмотр организационно-функциональной структуры, в том числе и при участии подразделений внутреннего контроля. [ 98 ] [ 99 ] Организационно-функциональная структура при наличии управляющей компании Развитие бизнеса рано или поздно должно привести к формированию управляющей компании (по другому — корпоративного центра). И все вышесказанное относится и к управляющим компаниям: они переживают те же болезни роста. Но есть еще одна специфика функционирования управляющих компаний помимо неуемного роста численности вкупе с отсутствием представления о ситуации в подконтрольных бизнес-единицах. Эта проблема связана с распределением функций между управляющей компанией и бизнес-единицей. При построении наиболее эффективного распределения между управляющей компанией и бизнес-единицей будет возникать конфликт: несмотря на то что теоретически управляющая компания может состоять из стратегов, финансистов и внутренних контролеров, у руководителей управляющей компании всегда будет желание значительно увеличить ее численность путем формирования подразделений, дублирующих верхний уровень структуры управления дочерних и зависимых обществ. Для преодоления этого противоречия необходимо рассмотреть, какие функции целесообразно централизовать, а какие — децентрализовать. Приведу аргументы для централизации функций. Во-первых, централизация отдельных функций целесообразна, если при ней может быть достигнут синергетический эффект. Типовой пример — экономия на закупках. Правда, в жизни почему-то достигается эффект, обратный требуемому: суммарная стоимость закупок возрастает процентов на 10. Во-вторых, централизация целесообразна при необходимости повышения управляемости: удобнее, когда ключевые П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА решения сосредоточены «под боком», то есть в одном помещении вместе с владельцем. В-третьих, отдельные функции целесообразно централизовать, если на местах нет специалистов требуемой квалификации. Эти специалисты могут быть самыми разными — вплоть до того, что толкового бухгалтера на месте найти будет невозможно. Ключевой аргумент для децентрализации функций — это дешевизна ее исполнения непосредственно на предприятии. Как правило, управляющие компании расположены в крупных городах. И не важно, где именно: в Москве или Екатеринбурге. Очевидно, что стоимость персонала (практически неважно, какой специализации) в столицах федеральных округов будет значительно выше, чем в стотысячном городке, где могут располагаться бизнес-единицы. При наличии внутреннего контроля эти функции без проблем могут быть переведены «вниз». Второй аргумент в пользу децентрализации — это оперативность исполнения бизнес-процессов. Из всех стран со многими часовыми поясами Россия — единственная, где столица располагается на западе, а не на востоке. А рабочий день вне Москвы, как правило, заканчивается в 17 часов, и уходят пораньше, а в столице не у всех начинается в 10, и приходят попозже. Поэтому если управляющая компания находится в Москве, то для решения вопросов «день в день» для большей части страны остается в лучшем случае полдня. И последний аргумент, который должен быть самым важным — это желание собственника не увеличивать численность управляющей компании. Другой типовой проблемой является отсутствие унификации организационно-функциональных структур бизнес-единиц. Безусловно, нецелесообразно стремиться к полной унификации структур, если под управлением находятся два больших завода. Однако в торговом бизнесе такая унификация крайне необходима и позволит избежать как пробелов в исполнении каких-либо функций, так и дублирования. Не говоря о том, что такая унификация значительно упрощает жизнь управляющей компании. внутреннего контроля это очень важная задача, большинство внутренних контролеров не имеет опыта проведения такой оценки. Как же выходить из этой ситуации? Безусловно, для среднего бизнеса не нужно ради одного пересмотра в год включать в подразделение внутреннего контроля специалиста по организационному развитию, и внутренним контролером в этом случае должен выступить генеральный директор. Для бизнеса масштабом побольше внутренний контролер может воспользоваться помощью подразделения организационного развития. А подразделение внутреннего контроля крупного бизнеса, как уже было упомянуто, должно включать собственного специалиста по организационному развитию. И приведенные примеры являются еще одним аргументом именно для такой структуры подразделения внутреннего контроля. В заключение хочется отметить, что организационно-функциональная структура может быть практически любой. То есть, безусловно, существуют универсальные рецепты, которые описаны в книгах по менеджменту. Но практика любой консультационной компании знает немало примеров, когда совершенно неправильная с точки зрения теории организационно-функциональная структура вполне эффективно функционировала. Именно поэтому внутренний контролер должен помнить, что изменения в организационно-функциональную структуру для него лично необходимы только в том случае, если это требуется для внутреннего контроля. Другие изменения нужны исключительно при наличии каких-либо проблем. Если же организационно-функциональная структура работает и принцип разделения исполнения и контроля соблюден, то изменения не нужны. И последний совет: организационно-функциональная структура не должна изменяться слишком часто. На мой взгляд, даже два раза в год — это уже много. Кто и когда должен пересматривать организационно-функциональную структуру Стратегическое планирование Оценка организационно-функциональной структуры является достаточно сложной задачей. Несмотря на то что с точки зрения В заключение этой главы я расскажу о том, как внутренний контролер должен участвовать в стратегическом планировании деятельности компании. [ 100 ] [ 101 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Мы уже говорили, что внутренний контролер не принимает участия в разработке самой стратегии. Это связано с тем, что он контролер, а не менеджер. Тем не менее его задачей на этом этапе помимо традиционного контроля процедуры формирования стратегических планов должна стать оценка возможности достижения заявленной стратегии. Такую оценку целесообразно проводить сразу после утверждения стратегии, до того как стратегические планы будут озвучены всему коллективу. На мой взгляд, контролер должен проверять практически все содержание стратегии, начиная от маркетинговой части и заканчивая расчетами. В таблице 8 приведены типовые разделы и типовые ошибки, встречающиеся в них. Таблица 8. Типовые ошибки стратегии Раздел стратегии Типовые ошибки Маркетинговый Неверная оценка существующего объема рынка и доли компании на нем. Излишне оптимистичный прогноз по росту рынка и доли компании. Излишне оптимистичный прогноз цены на продукцию. Излишне оптимистичный прогноз по выходу в новые сегменты рынка Производственный Неверный расчет потребности в производственных мощностях. Неучет логистической специфики Инвестиционный Отсутствие требуемых активов на рынке. Отсутствие технической политики. Неверный расчет требуемых инвестиций для обеспечения маркетингового раздел. Финансовый Невозможность привлечь заданные объемы финансирования при существующих показателях деятельности. Остальные разделы стратегии не соответствуют выбранному способу привлечения внешнего финансирования Организационный Несоответствие системы управления масштабам и стратегии бизнеса [ 102 ] ГЛАВА 3. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ НА УРОВНЕ БИЗНЕСА Раздел стратегии Типовые ошибки Кадровый Невозможность обеспечения требуемого количества и качества кадровых ресурсов Расчеты Сомнительный прогноз индексов инфляции. Ошибки в расчетах, в том числе ключевых показателей, на основании которых принимаются решения (NPV, IRR и др.) В разделе приведены не все ошибки, а только типовые. Например, для финансовой стратегии нетиповой ошибкой может оказаться неправильный выбор времени выхода на рынок. Причем это время может быть выбрано неправильно не только с точки зрения рынка (например, по облигационным займам практически одинаковых по масштабу компаний ставка в зависимости от конъюнктуры может отличаться на 1–2 %-ных пункта). Дело в том, что время выхода на рынок внешнего финансирования необходимо выбирать и с точки зрения как внутренней готовности компании, так и достигнутых результатов. Поясню подробнее. Инвесторы неохотно дают деньги компаниям, стагнирующим даже некоторое время. И их логику понять можно: тяжело поверить, что компания, которая росла на 8 % в год, вдруг неожиданно подрастет в полтора раза согласно бизнес-плану. Именно поэтому выводить на рынок привлечения внешнего финансирования, к примеру, стагнирующий торговый бизнес нецелесообразно. В каждой конкретной стратегии возможны разные ошибки, и каждую конкретную стратегию необходимо анализировать на достижимость. Итак, участие контролера в стратегическом планировании позволит не только построить ему систему внутреннего контроля, которая зависит и от стратегии компании. Оно должно помочь избежать значительных ошибок при стратегическом планировании за счет включения в процесс человека с «незамыленным» взглядом. Более традиционное участие внутреннего контроля в инвестиционной деятельности описано в главе 5. [ 103 ] ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК процесса. Для этого он обязан понимать назначение и основные механизмы бюджетирования. Гл а в а 4 Эффективное бюджетирование как элемент внутреннего контроля Система бюджетирования может значительно улучшить внутренний контроль. Инициатором повышения ее эффективности может быть как финансовый директор, так и внутренний контролер. В этой главе я расскажу о необходимых действиях для достижения требуемой эффективности системы бюджетирования. Пример 9. Вроде все правильно, но чего-то непонятно Ситуация. Существовал производственный бизнес с вроде бы приемлемой системой бюджетирования: планы формировали в нужных разрезах, сопоставляли план-факт. Однако у руководителя все время возникал вопрос: а это много или мало? То есть 70 млн руб. за год на закупку концентрата — не многовато ли? И почему закупка запасных частей так отличается от квартала к кварталу? И, главное, почему в отдельных цехах возникает периодическая экономия сырья на 10 %? И что происходит, когда экономии нет — воровство или просто разгильдяйство? Причина. В этой ситуации ключевой проблемой руководителя, а также финансового директора, стало непонимание того, как каждый показатель планируется либо контролируется. В подавляющем большинстве случаев сложившаяся ситуация обусловлена отсутствием системы нормативов. Что делать? Разработать систему нормативов. Без эффективной бюджетной системы среднему и тем более крупному бизнесу просто не обойтись. В этой связи контролер должен взять на себя обязанности по контролю эффективности бюджетного Внутренняя база нормативов является основой для осуществления внутреннего контроля производственного и торгового предприятия. Финансовому директору и внутреннему контролеру без нормативной базы невозможно определить обоснованность показателей. Эта система должна быть разработана в зависимости от потребностей руководства и службы внутреннего контроля. Полноценная система нормативов минимизирует использование методов прогнозирования показателей «на основании факта предыдущего периода с экспертными корректировками», и таким образом появляется полноценная база для обоснования планов и бюджетов и рычаги финансово-экономического управления. Ниже рассмотрены возможные подходы к разработке нормативов. [ 104 ] [ 105 ] Немного о нормативах П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Нормативы расходов сырья и материалов для производства готовой продукции Отсутствие или несовершенство таких нормативов является наиболее существенной проблемой для внутреннего контроля. Для бизнеса это выражается в затруднениях при планировании себестоимости продукции. Можно выделить две проблемы внутреннего контроля, связанные с разработкой нормативов расхода сырья и материалов. Первая проблема — организационная и связана с тем, что разработка нормативов находится под контролем самих производственных подразделений, которые эти нормативы и будут исполнять. То есть налицо нарушение принципа разделения исполнения и контроля. Вторая проблема — методическая и связана с формированием нормативов расхода, исходя из фактически достигнутых показателей. При этом в плановый норматив на следующий период включаются аварийные отклонения текущего периода, не учитываются изменения в оборудовании и т. д. Обе проблемы приводят к тому, что нормативы расхода завышаются. Потенциально это может приводить к возникновению неучтенной продукции, а также попыткам вывода денег. Разработку данных нормативов при их отсутствии необходимо начинать с поиска в архивах предприятия документации по имеющемуся в наличии оборудованию. Кроме этого, могут помочь имеющиеся отраслевые нормативы. При этом общий подход должен быть таким: ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК ния необходимо поднять из архива нормативы советских времен, при этом желательно взять минимальный за весь период. В результате таких действий можно получить базовый норматив. Но фактический норматив по причине многих факторов (старение или обновление оборудования и пр.) должен измениться, поэтому базовый норматив необходимо откорректировать. Наиболее эффективным способом является тестовое измерение сырья, материалов и готовой продукции на входах и на выходах технологической линии в присутствии комиссии. При этом в состав комиссии обязательно должны войти технологи, которые проверят обоснованность нормативов на входе, а также представители службы внутреннего контроля. В случае объективной невозможности таких измерений (при непрерывных процессах) одним из способов установления объективных нормативов является «бенчмаркинг» на основании данных по другим предприятиям отрасли. Кроме этого, возможна экспертная оценка по методу «минимальный норматив плюс», но такую оценку желательно проводить не силами специалистов предприятия, а силами сторонних экспертов. Нормативы дебиторской и кредиторской задолженности Наиболее объективными, на мой взгляд, являются нормативы, утвержденные проектными институтами по результатам эксплуатации оборудования. В случае их отсутствия для старого оборудова- Отсутствие нормативов задолженностей может приводить к потере ликвидности и срыву исполнения БДДС. Установление данных нормативов напрямую связано со стратегией развития. Некоторые потребители, например большие торговые сети, работают только на условиях оплаты с отсрочкой платежа. Если стратегия развития предусматривает работу с такими сетями, то нормативы в таких случаях определяются условиями сети. А кредиторская задолженность в России является отличным способом пополнения оборотных средств, и финансовая стратегия может требовать использования этого способа. Разработку данных нормативов необходимо проводить совместно с коммерческими службами. Нормативы целесообразно устанавливать не по контрагентам, а по клиентам: ведь часто договоры [ 106 ] [ 107 ] нормативы, указанные в документации к оборудованию оте- чественного производства, как правило, занижены (фактический расход будет больше); нормативы, указанные в документации к оборудованию про- изводства зарубежных стран, как правило, несколько завышены (фактический расход будет немного меньше). П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК по просьбе другой стороны заключаются с разными юридическими лицами. Нормативы дебиторской задолженности необходимо связывать с днями отсрочки платежей. При проведении определенной политики по отсрочкам платежа такие отсрочки для каждого клиента необходимо рассчитывать с учетом времени доставки. Кроме того, может оказаться полезным метод, когда предоплата осуществляется только в адрес ограниченного и утвержденного генеральным директором перечня контрагентов — в этом случае выданные авансы ограничиваются. Желательные для предприятия нормативы кредиторской задолженности необходимо отражать в условиях договора. В противном случае у предприятия возникает просроченная кредиторская задолженность, что может снизить инвестиционную привлекательность и увеличить риск судебных разбирательств. сокращения товарных запасов для минимизации необходимых оборотных средств, стоимости хранения и т. д. Система управления товарными запасами вкупе с условиями договоров с основными контрагентами является одним из наиболее простых способов сокращения потребности в оборотном капитале. Классический подход к моделированию управления товарными запасами позволяет рассчитать оптимальную партию заказа. В этом подходе оптимальная партия заказа выражается элементарной формулой: q= 2FD , P Нормативы запасов в первую очередь зависят от отрасли, в которой работает предприятие. На позаказном производстве (например, на машиностроительном заводе) запасов готовой продукции, а часто и сырья и материалов, быть не должно, за исключением наиболее часто используемых (например, металлопроката). Если же производство является массовым, то нормирование необходимо проводить с учетом стратегии развития, а также сложившейся практики отношений с контрагентами. Следует отметить, что управление запасами в России сильно зависит от контрагентов. Не секрет, что значительное количество торговых сетей требует поставки just-intime, несмотря на собственную вопиющую неэффективность в этих вопросах. Поэтому, если ваш бизнес взаимодействует с такими сетями, для благополучия бизнеса целесообразно управлять товарными запасами своей продукции собственными силами. При нормировании системы управления товарными запасами необходимо найти оптимальное соотношение между наличием товара для удовлетворения потребностей клиентов и необходимостью где F — общая потребность в сырье на период в единицах D — стоимость выполнения заказа одной партии; P — стоимость хранения единицы товара. Недостатки классического подхода очевидны. Во-первых, потребность зависит от объема производства. Таким образом, данная формула имеет место только в случае постоянного объема производства. Во-вторых, стоимость хранения товара, как правило, не прямо пропорциональна количеству товара, а в-третьих, в такой модели не учитываются ограничения по складским площадям. Кроме этого, существуют принципиальные недостатки, которые не позволяют использовать классический подход для моделирования реальных предприятий, а именно отсутствие зависимости показателей от времени и отсутствие ценовой составляющей в расчетах. Для создания систем управления товарными запасами я рекомендую разработать полномасштабную экономико-математическую модель. Разработка модели для конкретного предприятия начинается с выявления факторов, от которых зависит стоимость обеспечения наличия товарных запасов. В полномасштабной модели данные факторы могут быть очень разными. Помимо объема потребности и стоимости хранения, это сроки исполнения заказа, стоимость доставки, оптимальная и минимальная партии, ограничения по складам, наличие контрактных обязательств и т. д. Следует отметить, что и готовая продукция, и сырье, и материалы должны быть объедине- [ 108 ] [ 109 ] Нормативы запасов и оптимальные партии закупок П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК ны в группы, потому что для различных групп вышеперечисленные зависимости могут быть различными. После этого проводится ретроспективный анализ выявленных факторов. В итоге каждый из этих факторов должен быть представлен в виде функции зависимости от времени года (например, хранение определенной продукции зимой существенно дороже, чем летом, из-за необходимости отопления складов, а цены могут зависеть от сезона) и от объемов продукции. Только после этого можно приступать к расчету оптимальных партий в зависимости от сезона и потребности в страховых запасах. Размер оптимальной партии должен стать нормативом для закупочной деятельности. При таком расчете необходимо также учитывать целевые показатели деятельности, например удовлетворенность потребителей. В частности, можно установить норматив наличия продукции в виде процента от прайс-листа. Например, на складе должно всегда быть в наличии не менее 70 % от выпускаемой линейки продукции, а 25 % наиболее рентабельных позиций должны быть всегда. Итоговый норматив должен представлять стоимость продукции на складе в зависимости от времени. Особо следует отметить порядок разработки нормативов запасов для запасных частей. Возможен следующий подход. Производственники должны определить уровень неснижаемых запасов запасных частей для обеспечения бесперебойной работы оборудования. Натуральные показатели количества переводятся в стоимостной норматив. Полученный стоимостной норматив должен быть уменьшен. Для этого необходимо получить экспертную оценку, не зависимую от производственных подразделений. Как правило, коэффициент корректировки лежит в диапазоне 0,6–0,8 от первоначально заявленного объема. Данные виды нормативов необходимо устанавливать для каждого производственного подразделения (цеха) и централизованных складов. При этом общий принцип следующий: запасы подразделений должны стремиться к нулю. Безусловно, на старых заводах без «каморок» механиков, где хранятся расходные материалы, не обойтись. Но когда при таком «каморочном» хранении бомбоубежище цеха забито всякой всячиной, начиная от кабелей и заканчивая парой десятков электродвигателей, ситуация требует изменения. Ве- роятность, что начальник цеха отдаст свои заначки «по-хорошему», близка к нулю. Именно поэтому и требуется установление нормативов и контроль их соблюдения. Причем самый действенный метод контроля — штраф за превышение остатков в течение более чем трех рабочих дней. [ 110 ] [ 111 ] Ремонтные нормативы Установление нормативов расхода материалов на техническое обслуживание во многом аналогично установлению нормативов расхода сырья и материалов для основного производства. Однако есть существенное отличие: нормативы, установленные для оборудования советского производства, могут отличаться как в большую, так и в меньшую сторону. Более того, нормативы могут сильно отличаться даже для одного и того же оборудования на разных предприятиях. Поэтому фактически единственный способ установления данного норматива — комиссионное измерение материалов при проведении ремонтов. Таким же образом возможно установить и временные нормативы трудозатрат при проведении определенных форм технического обслуживания. Иногда в целях сокращения текущих издержек целесообразно устанавливать стоимостные нормативы расходов на ремонты. В частности, при улучшении финансово-экономического состояния производственники стремятся решить все технические проблемы и провести максимально возможное количество ремонтов. Для предотвращения излишних ремонтов на основании фактических расходов предыдущего периода с экспертной корректировкой устанавливают ремонтные нормативы. Установив такие нормативы, бизнес получает возможность управлять издержками, а производственники — возможность выбора наиболее эффективных ремонтных проектов, исходя из выделенных денежных средств. Сроки службы Данный вид норматива особенно актуален для предприятий с большим парком однотипного оборудования. Типичный график П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК зависимости затрат на эксплуатацию оборудования от срока службы приведен на рисунке 15. предприятий целесообразно установить не отдельные нормативы запасов, дебиторской задолженности и т. д., а нормировать оборотный капитал. Для управляющих компаний многоотраслевых холдингов это значительно упрощает планирование необходимых ресурсов. Нормативы следует пересматривать не чаще одного раза в год. При этом процедура пересмотра нормативов должна быть согласована с системой планирования. Практически каждый норматив необходимо устанавливать с учетом сезонности, то есть в зависимости от времени года. Также общим для всех стоимостных нормативов является то, что их необходимо корректировать с учетом инфляции. опт. неэфф. Рис. 15. Выявление неэффективного срока службы Как видно из рисунка, в какой-то момент эксплуатации затраты резко возрастают. Это касается всех типов оборудования, начиная от принтеров и заканчивая воздушными судами. Чтобы избежать лишних затрат, необходимо установить нормативный срок службы (на рис. 15 он соответствует Tопт.), после которого оборудование будет либо продано, либо списано. Данный срок службы каждое предприятие должно определять самостоятельно, потому что он зависит не только от конструктивных параметров, но и от условий эксплуатации. Отмечу, что при замене оборудования, прослужившего свыше определенного времени Tнеэфф., срок окупаемости нового оборудования резко сокращается. В своей практике я встречал случаи, когда срок окупаемости нового оборудования составлял 3–4 месяца (отдельные виды насосов, КИПиА и пр.). Другие нормативы В некоторых случаях необходимо нормировать численность, расход электроэнергии, потери при хранении и т. д. Перечень данных нормативов зависит от отрасли предприятия и в каждом случае определяется индивидуально. Следует также отметить, что для многих [ 112 ] Различие между системой бюджетирования и планово-учетной системой Многие компании не получают эффекта от бюджетирования, потому что принимают за него совершенно другой процесс — работу планово-учетной системы. Результатом может стать систематическое неисполнение планов, как в примере 10. Пример 10. Что в компании: бюджетирование или что-то другое? Ситуация. В большом бизнесе с поставленной системой планирования (были бюджеты, методика их формирования, эффективный регламент) по какойто причине планы не выполнялись. То есть выполнялись, но только на 90 %. За неисполнение плана никто никогда не наказывался. То есть наказывался, но никак не за невыполнение планов. Стали разбираться. И оказалось, что несмотря на то что все планируется, реально системы бюджетирования нет. А нет ее потому, что компания не разделена на центры ответственности: то есть планировалось «вообще», без закрепления даже моральной ответственности за показатели за конкретными подразделениями. [ 113 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Причины. Первая причина — инструмент, который применялся в компании, — не система бюджетирования, а планово-учетная система. Вторая, не менее важная причина — система материального стимулирования никак не была связана с достижением плановых показателей. Что делать? Разработать нормальную систему бюджетирования. Через некоторое время систему финансовых показателей можно дополнить нефинансовыми и получить систему сбалансированных показателей. И обязательное условие — это обеспечить зависимость переменной части заработной платы каждого сотрудника от достижения конкретных показателей. Этот пример показывает, что система бюджетирования должна начинаться именно с финансовой структуры. Отсутствие этих центров и, соответственно, полномочий и ответственности, причем выраженной в материальном виде, превращает систему бюджетирования в планово-учетную систему. Последняя значительно менее эффективна в качестве инструмента для достижения целей. Ситуация аналогична системе внутреннего контроля: без этапа постановки эффективность данной системы значительно падает. Далее мы поговорим о системных ошибках, возникающих на этапе разработки системы бюджетирования, которые приводят к ее фактическому отсутствию, как в примере 10. Устранение данных ошибок создаст условия для повышения эффективности и экономичности и, таким образом, облегчит внутренний контроль. Рассмотрим другой очень часто встречающийся пример. Пример 11. Финансовая структура: что случается, когда цели не совпадают Ситуация. В большом холдинге система бюджетирования предполагала полный набор элементов — были выделены центры ответственности, показатели, система мотивации и т. д. В этой системе сбытовики были завязаны на объем продаж. Именно на объем. Как в классике — центр доходов. И наращивали они объемы: скидки предоставляли, отсрочки. В итоге производство росло, продажи росли, а прибыль — нет. [ 114 ] ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК Причина. Основная причина — неэффективность системы бюджетирования. Частная причина состоит в неэффективности финансовой структуры. Что делать? Пересмотреть финансовую структуру и систему мотивации. Финансовая структура Проблемы финансовой структуры связаны, как правило, с неверным определением статуса центра ответственности. В примере 11 отсутствие роста прибыли при росте продаж может быть связано с тем, что коммерческие службы являются центрами доходов, а не центрами маржинальных доходов. Поясню подробнее, к чему это может привести. Пусть, к примеру, постоянные расходы предприятия составляют 100 рублей, а переменные — 10 копеек на единицу продукции. Есть два варианта: продажа 2000 единиц по 15 копеек и продажа 1200 единиц по 20 копеек. В первом случае выручка будет составлять 300 рублей, а во втором — 240 рублей. Если отдел продаж является центром доходов, то ему однозначно выгоднее выбрать первый вариант. Однако прибыль в первом случае будет равна нулю, а во втором случае — 20 рублей (при этом объемы в натуральном выражении будут меньше на 40 %). И, вообще говоря, с точки зрения бизнеса отдел продаж должен выбрать второй вариант. Чтобы так и происходило, то есть чтобы генеральный директор не работал бы на отсечение ненужных продаж, отдел продаж должен стать центром маржинальных доходов. Другой традиционной проблемой является определение статуса центра финансовой ответственности для вспомогательных и непрофильных подразделений. В подавляющем большинстве случаев эти подразделения должны стремиться к самоокупаемости, однако, опять же в подавляющем большинстве случаев, они имеют статус центра затрат. Это приводит к тому, что несмотря на всяческое декларирование планов по сокращению убыточности и переходу на самоокупаемость, в бизнесе все остается по-старому, то есть эти вспомогательные и непрофильные подразделения [ 115 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК нацелены не на получение дополнительных доходов со стороны, а на вытребование максимального финансирования из головной компании. Отдельной проблемой является место в финансовой структуре управляющей компании. Безусловно, управляющая компания — во многом инструмент контроля со стороны владельцев, и вряд ли на нее можно возлагать полную ответственность за достижение ключевых показателей. Однако в этом случае часто оказывается, что финансовая цель управляющей компании — сокращение расходов на собственное содержание. Данная практика порочна, потому что приводит к делегированию ответственности на уровень бизнес-единиц, при этом полномочия по принятию решений остаются на уровне УК. Именно поэтому желательно, чтобы в финансовой структуре управляющая компания была центром прибыли со всеми необходимыми атрибутами, в том числе и полномочиями. Необходимо также отметить, что только одного инструмента, а именно финансовой структуры, может оказаться недостаточно для развивающегося бизнеса. Это связано с тем, что система бюджетирования не является инструментом для достижения стратегических целей. При наличии стратегии, ориентированной на значительные изменения, необходимо разработать систему сбалансированных показателей, которая расширит финансовые цели. время на эти согласования. Конечно, можно работать в режиме аварийных закупок, а также, как и поступает значительное количество строителей, строить без разрешительной и проектной документации: в конце концов последствия могут и не быть значительными, в том числе и финансово. Однако любая компания должна «учиться» планировать на как можно более длительные сроки. Может сложиться и обратная ситуация: планы недостаточно детализированы в разрезе одного периода: к примеру, планирование осуществляется с точностью до квартала. Это приводит, например, к срыву производства сезонных товаров. С точки зрения внутреннего контроля это означает неэффективность и возможность штрафных санкций. В заключение раздела отмечу, что именно эти ошибки наиболее часто встречаются и редко выявляются. Это связано с тем, что любые «системные» ошибки трудно выявить «изнутри», то есть на уровне финансово-экономических подразделений. Внутренний контролер и должен обеспечить необходимый взгляд «со стороны». Горизонты планирования Традиционной проблемой системы бюджетирования является недостаточная длина горизонта планирования. Например, компания с очень хорошей точностью может планировать на квартал либо месяц, при этом любые более долгосрочные планы оказываются очень неточными. Это приводит к значительной неразберихе в деятельности многих подразделений, в первую очередь связанных с закупками и строительством. Действительно, далеко не каждая закупка с доставкой может быть осуществлена за три месяца, а для многих видов деятельности, связанных с любыми взаимодействиями с разрешающими и согласующими органами, требуется значительное [ 116 ] Планирование Планирование должно быть нацелено на удовлетворение потребностей совета директоров и менеджмента в инструменте, позволяющем прогнозировать финансово-экономическое состояние бизнеса. Существует несколько традиционных недостатков системы планирования, которые должны попасть в поле зрения внутреннего контролера. В примере 12 — один из них. Пример 12. Планируем, планируем, но не успеваем Ситуация. В очень большом холдинге планирование показателей на будущий год начиналось чуть не в марте текущего. И тем не менее каждый год бюджет принимали если не в феврале нового года, то 30 декабря точно. При этом до самого принятия бюджета было совершенно непонятно: «будем строить или не будем». При этом каждый отдел соблюдал установлен[ 117 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ный ему регламент согласования по времени — по одному дню, значит, по одному дню. Но оказалось, что акционеры стратегические установки выдавали только в октябре. И приходилось все перепланировать. Причина. Одной из основных причин является несогласованность процедуры начала планирования и даты выдачи целевых установок на будущий год со стороны собственников. Что делать? Пересмотреть систему бюджетирования. Если собственники оставляют недостаточно времени на полноценное планирование бюджета — обсудить с советом директоров ограничение сроков выдачи задания. Если же налицо обычный перекос в стиле «телега впереди лошади» — просто согласовать очередность проведения работ. А теперь рассмотрим возможные недостатки подробнее. Организационные недостатки Первая организационная проблема — это отсутствие каких–либо стратегических установок перед началом процесса. Например, когда планирование начинается с заявочной компании производственных подразделений. Естественно, большая часть такого планирования — пустая трата времени, потому что если ассортиментная линейка, к примеру, изменится наполовину, то изменится все, начиная от сырья и материалов и заканчивая инвестиционной программой. Аналогичная проблема — когда стратегические установки есть, они, вообще говоря, реальны, но при условии осуществления инвестиций. А инвестиционная программа или хотя бы распределение плановой прибыли не озвучено. Эти две проблемы приводят к тому, что значительные усилия на выходе заканчиваются никому не нужным ворохом бумаг, в обсуждении которых потерян не один человеко-месяц. Решить эту проблему просто, если у менеджмента есть стратегическое видение развития компании. Как правило, количество показателей, на которых основана вся система планирования, очень небольшое, и, предусмотрев регламентом их определение на год до начала полноценного планирования, можно значительно сократить процесс расчетов ради расчетов. [ 118 ] ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК Другой проблемой является излишне раннее начало планирования. В подавляющем большинстве случаев планирование должно осуществляться после отпуска больших руководителей, то есть где-то с сентября. Четырех месяцев достаточно, чтобы войти в новый год с согласованными и реалистичными планами. Раннее начало планирования, например в мае, в подавляющем большинстве случаев нецелесообразно. Исключение составляют инвестиционные проекты — к моменту начала планового периода большинство из них должно быть существенно проработано. Подробнее об этом, а также об организационных проблемах регламента бюджетирования я расскажу в следующем разделе. Следующая проблема — несвоевременность предоставления планов и бюджетов. Данная ситуация может оказывать влияние и на качество корпоративного управления, когда к совету директоров, назначаемому заранее, оказываются не подготовленными требуемые документы. Практика показывает, что несвоевременное предоставление данных, как правило, заложено еще в регламентах или аналогичных документах, предоставляя для полноценного планирования ограниченное время. Как ни странно, часто причиной неэффективности процесса планирования является управляющая компания. При этом речь не идет о том, что в процессе планирования меняются формы. Проблемы возникают, когда происходят изменения либо справочников, либо методик формирования планов. Это приводит к тому, что при потенциальной эффективности системы бюджетирования процессы планирования происходят сумбурно, ведь, к примеру, за два-три дня сформировать бизнес-план на год невозможно. И, безусловно, частой причиной сбоев при планировании является элементарное отсутствие исполнительской дисциплины. К сожалению, бороться с этим можно только с помощью «кнута», то есть лишение премий и т. д. Естественно, применение этих методов возможно только при условии обеспечения всей необходимой информацией перед началом планирования. Базовые данные для планирования Часто возникающей проблемой является изменение первоначальных данных, которые являются основой для планирования. Например, план продаж пересматривается вплоть до его утверждения. Ос[ 119 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК тальные планы и бюджеты, которые зависят от плана продаж, часто оказываются рассчитаны, исходя из необновленных данных. Исключение неточностей расчетов лучше всего решать с помощью автоматизации. В случае невозможности автоматизации необходимо предусмотреть более простые механизмы, в частности альбомы связанных книг в Microsoft Excel и хранение информации на общих серверах. Другой проблемой является невозможность определения основных параметров договоров с ключевыми контрагентами. К примеру, тарифы на услуги естественных монополий утверждаются чуть ли не в январе, не говоря о том, что они могут пересматриваться в течение года. Для минимизации последствий финансово-экономические службы должны совместно с ответственными исполнителями определять несколько индексов цен. Кроме того, целесообразно вводить несколько сценариев плана: оптимистический, реалистический, пессимистический. С одной стороны, это может быть опасным: почему-то владельцы бизнеса и советы директоров часто принимают доходы по методу «оптимистический сценарий плюс», а расходы — по методу «пессимистический сценарий минус». С другой стороны, наличие различных сценариев позволит при реализации пессимистического варианта «включить» механизмы сокращения расходов, в том числе и не начавшихся инвестиционных. Такие механизмы должны быть частью плана действий в кризисной ситуации. Несмотря на наличие системы нормативов, часто оказывается, что фактически плановый показатель определяется на основании «ожидаемых значений текущего периода с экспертной корректировкой» или аналогичным методом. Конечно, задача применения нормативов при планировании — в первую очередь задача финансового директора. Однако внутренний контролер, как представитель интересов совета директоров, который будет утверждать бюджет, должен проконтролировать максимальное использование расчетных, а не экспертных значений при планировании, в том числе и на уровне методик планирования. При разработке системы бюджетирования следует обращать внимание на то, насколько полно планируется деятельность предприя- тия. В качестве примера неполноты можно привести отсутствие кредитного плана при большом пакете привлекаемых кредитов, отсутствие планирования движения денежных средств, а также других планов. Такие пробелы резко снижают эффективность всей системы, потому что в итоге могут привести либо к неконтролируемому росту затрат, либо к кассовым разрывам. Другая проблема, связанная с полнотой планирования, — это его явная избыточность. В крупных компаниях очень многое планируется с такой точностью, что фактические данные собрать невозможно. Естественно, это связано с недостатками учетных систем и отсутствием требуемой аналитики. Но возникает вопрос: если в разумное время учетные системы мы изменить по каким-то причинам не можем, то нужно ли планировать именно с такой аналитикой? Каждая компания и каждый финансовый директор должны решить это для себя сами. Приведу элементарный пример: затраты на электроэнергию планируются в разрезе основных производственных подразделений. Однако учет ведется котловым методом по всему предприятию. С одной стороны, можно вроде и отказаться от детального планирования. Однако ежегодный перерасход по сравнению с нормативами более 10 %, то есть то ли все, то ли какой-то один из производственных цехов электроэнергию перерасходуют. Вообще говоря, установка дополнительных приборов позволит это выявить. Но приборы то ли будут, то ли не будут установлены. Основным аргументом «против» избыточной аналитики планирования по сравнению с аналитикой учета является тот факт, что при наличии плана графа «факт» с хорошей вероятностью будет заполнена: например, генеральный директор потребует. И исполнение этого требования может оказаться невозможным в «честном» режиме, что приведет к «экспертному» распределению фактических затрат и возникновению неверной информации для принятия решений. Очень любопытным явлением, часто наблюдаемым на практике, является разнокалиберность отдельных статей. К примеру, «Закупка сырья и материалов» и «Почтовые расходы» одной строкой. При этом первая статья — без расшифровки либо с минимальной расшифровкой («в т. ч. сырье», «в т. ч. материалы»). Или же «Расходы на оплату труда» и «Подписка на газеты». Вопрос, нужно ли расшифровывать строки, конечно, дискуссионный. На мой взгляд — нужно. И общий [ 120 ] [ 121 ] Полнота планирования П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК принцип, которого нужно придерживаться, — каждая строка сметы затрат не должна быть более какой-либо величины, например 5 % от общих расходов. давляющем большинстве случаев такие резервы целесообразно формировать. При этом желательно, чтобы резервы были практически у всех центров ответственности, и одним из вариантов материального стимулирования является выплата части неиспользованных резервов в качестве премий. Для того чтобы понять, насколько адекватны существующие методики планирования реальным потребностям бизнеса, необходимо проанализировать их не только с точки зрения правильности исполнения «арифметических» действий, но и с точки зрения фактических результатов их применения, а также с точки зрения внешней среды. Подчеркну, что применимое для одного предприятия может оказаться неэффективным для другого, даже если эти предприятия работают в одной отрасли. Методики планирования Методики планирования являются очень важным элементом системы бюджетирования. К сожалению, дать универсальные рекомендации по их формированию затруднительно. Не говоря о том, что применение «универсальных» рекомендаций может существующие методики ухудшить: часто «эвристические» алгоритмы планирования показывают более точные результаты, чем «классические». Однако все-таки можно говорить о нескольких типовых проблемах. Первая проблема — это отсутствие самих методик. Как известно из мэрфологии, если что-то может быть понято неправильно, оно будет понято неправильно. Другими словами, даже если финансовоэкономической службе будет казаться, что все наименования в графах должны читаться однозначно, всегда найдется подразделение, которое поймет это по-своему. Самый элементарный пример — заявочная компания. В подавляющем большинстве случаев подразделения по-разному толкуют графы: какое-то укажет потребность для обеспечения производства, какое-то — план поступлений, а какое-то и вовсе план платежей. Соответственно, уже на этапе агрегирования произойдут существенные «допущения». Вторая проблема — это внутренние недостатки методик, связанные с их неотражением действительности. Наиболее существенные трудности связаны с планированием движения денежных средств: именно здесь возникают проблемы, вызванные тем, что не учитываются фактически сложившиеся отношения с контрагентами. К примеру, планирование поступлений отражается на основании договоров, но не принимается во внимание тот факт, что ключевые для бизнеса клиенты часто задерживают платежи. Последнее, на что хочется обратить внимание читателя, — это отсутствие создания резервов, то есть планирование «впритык». В по[ 122 ] Участие внутреннего контролера У полнофункционального подразделения внутреннего контроля будет периодически возникать вопрос, связанный с необходимостью и эффектом от его участия в планировании. Безусловно, финансовый директор будет настаивать на том, что это его функциональные обязанности, и он сам является владельцем этого процесса. Существует аргумент, который должен обеспечить участие подразделений внутреннего контроля в бюджетном процессе, а именно: планы и бюджеты, так же как и отчетность, являются информацией для принятия решений. Недостоверность планов, соответственно, может привести к принятию неверных решений. Именно поэтому внутренний контролер является полноценным участником бюджетирования. Однако, насколько именно внутренний контролер должен углубляться в процесс планирования, — вопрос спорный. И каждый руководитель службы внутреннего контроля должен определять это самостоятельно. Стоит отметить, что конфликты на этом этапе, если и возникают, сглаживаются быстро: и финансовый директор, и внутренний контролер заинтересованы в достоверности планов и бюджетов. [ 123 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Учет и отчетность Вообще говоря, на этом месте должна быть еще одна книга, причем даже «вкратце» ее объем мог бы превысить объем этой. Но я не являюсь специалистом по методологии учета (а как было показано выше, внутренний контролер не должен быть специалистом «по всем вопросам»), поэтому в этом разделе ограничусь «общими» словами. Учетные системы Требования к учетной системе со стороны внутреннего контроля во многом совпадают с требованиями к качественной учетной системе как инструмента, необходимого для принятия управленческих решений. Данные требования зависят от отрасли, в которой работает предприятие. Но существуют общие требования по построению эффективных с точки зрения внутреннего контроля учетных систем, а именно: 1. Обеспечение достоверности отчетности с точки зрения обязательных требований. ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК Исходя из вышеперечисленного необходимо, в частности при автоматизации, проанализировать все требования и выявить необходимую аналитику. Например, для контроля коммерческой деятельности помимо индивидуального контроля менеджеров необходимо предусмотреть аналитику дебиторской и кредиторской задолженности по срокам возникновения. А для учета затрат на эксплуатацию оборудования с целью получения статистики для установления нормативов сроков службы необходимо предусмотреть аналитику по местам возникновения затрат. При этом местом возникновения затрат должен быть не цех, как это часто бывает, а конкретный инвентарный номер оборудования. Отчетность Одной из задач системы внутреннего контроля является обеспечение достоверности финансовой отчетности предприятия. Помимо финансовой отчетности предприятия система внутреннего контроля должна обеспечивать своевременность и достоверность раскрытия необходимой информации. В частности, для большинства крупных предприятий на территории РФ обязательным является приказ ФСФР1, определяющий порядок раскрытия информации. 2. Защита как от несанкционированного доступа, так и «от дурака». 3. Однократный ввод данных, то есть единая база операций для всех видов учета (бухгалтерского, налогового, управленческого, МСФО). 4. Обеспечение необходимой аналитики для следующих целей: 1) возможность сопоставления плана и факта; 2) возможность разделения постоянных и переменных, прямых и косвенных затрат; 3) возможность проведения маржинального анализа; 4) возможность осуществления дополнительных процедур внутреннего контроля. [ 124 ] Пример 13. Непонятная отчетность Ситуация. В крупном холддинге отчетность формировалась регулярно, все данные присутствовали, но вызывали у собственников сомнения. Все чаще возникал вопрос «где деньги?», потому что по отчетности прибыли много, инвестиций нет, а разрывы кассовые все чаще. В итоге заказали независимый анализ финансового состояния, который значительно подкорректировал отчетность, предоставляемую генеральным директором. 1 Приказ ФСФР РФ от 16 марта 2005 года № 05-5/пз-н «Об утверждении положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг». [ 125 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Причина. Дело в том, что финансовый директор с генеральным оказались людьми творческими: они, конечно, ничего не искажали, нет. Но вот неудачи свои управленческие замаскировали так, что никто ничего и не понял. А возможной такая ситуация оказалась потому, что отсутствовал внутренний контроль на всех этапах формирования отчетности: начиная с методологии и заканчивая проверкой достоверности. Что делать? Пересмотреть методологию и поставить нормальную управленческую, как минимум, отчетность. Отчетность необходима не только внешним, но и внутренним пользователям. Следует отметить, что любую управленческую отчетность желательно приблизить к стандартам МСФО, потому что именно такая отчетность лучше всего отражает реальную картину. Одной из задач системы внутреннего контроля является контроль полноты и достоверности предоставления информации совету директоров и менеджменту для принятия управленческих решений. В представленном примере проблемы связаны именно с трактовкой каждого показателя по-разному, фактически манипулированием цифрами. Любой экономист прекрасно знает, как «расставить акценты» в фактических данных. Данные манипуляции можно назвать неэргономичностью отчетности, то есть ее неудобством для принятия решений в первую очередь советом директоров и топ-менеджментом. Типовыми проблемами эргономичности отчетности являются: излишне большое количество информации в отчетах (напри- мер, продажи в разрезе контрагентов, излишняя детализация общехозяйственных расходов и т. д.); снижение информативности из-за агрегации информации (например, представление выручки без выделения скидок, дебиторской задолженности без указания просроченной или включение в статью «ж/д тариф» все платежи железной дороге, включая штрафы за простои); [ 126 ] ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК отсутствие сравнения с плановыми показателями и/или пока- зателями предыдущего периода; отсутствие сводной таблицы «Основные показатели деятель- ности» (при этом каждый ключевой показатель, например объем производства в тоннах находится внизу отдельного листа); смешение данных «по оплате» и данных «по отгрузке». Именно по этим причинам чаще всего и возникает недоверие к отчетности. Внутренний контролер должен оценивать предоставляемую отчетность, в том числе и управленческую, с точки зрения не только достоверности, но и эргономичности. Другой часто встречаемой проблемой является несвоевременность предоставления необходимой совету директоров и менеджменту информации. Данные проблемы решаются путем формирования соответствующего раздела регламента бюджетирования и контролем его исполнения. Анализ отчетности Другим требованием к отчетности является необходимость предоставления анализа отклонений. Без предоставления данного анализа принятие решений может быть также затруднено. На этом этапе многие финансово-экономические подразделения проявляют изобретательность. Например, можно не проводить план– факт –анализ. Фактически это означает отсутствие анализа, потому что не позволяет понять причины возникновения отклонений. Другим частым случаем является «глубокий анализ» по отдельным статьям, который позволяет скрыть недостатки. Например, ключевой причиной роста затрат оказалась неверно спрогнозированная инфляция. При этом цены на готовую продукцию вовремя повышены не были. Вроде бы ошибка финансового директора произошла дважды: и в прогнозе инфляции ошибся, и пересмотр прайс-листа не инициировал. Но можно и провести «анализ» по статьям и в таком виде: «вызвано многими факторами, в том числе ростом заку[ 127 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК пок валенок с 10 (план) до 12 (факт), калош на 33 % по сравнению с запланированными значениями и коробов гофрированных на общую сумму 1 млн рублей». Однако в результате такого «анализа» роста затрат можно заподозрить что угодно, но ни в коей мере не ошибки прогнозирования инфляции. При этом в этой фразе нет ничего, кроме правды. зателей не назначены, и их материальное стимулирование от этих показателей если и зависит, то в лучшем случае наполовину. Это приводит к тому, что большинству сотрудников откровенно безразлично достижение показателей, особенно если они объективно немного завышены. Соответственно, бизнес здорово «проваливается» во всем, начиная от роста численности управленческого персонала и заканчивая падением продаж. Однако прямая, без «тонкой настройки» связь системы бюджетирования и системы материального стимулирования может тоже оказаться неэффективной. Отчетность и внутренний контроль Как уже было сказано, контроль достоверности отчетности — одна из основных задач подразделений внутреннего контроля. И внутренний контроль должен касаться не только достоверности самой отчетности, но и всего спектра предоставляемых материалов для принятия управленческих решений. Однако для работы самих подразделений внутреннего контроля данные нужны немного в других аналитических разрезах. Этим отчетность для целей внутреннего контроля отличается от отчетности для остальных пользователей. Если цель отчетности для руководства и инвестора — принятие управленческих и инвестиционных решений, то цель отчетности для внутреннего контроля — указание на возможные проблемы с эффективностью и экономичностью деятельности предприятия. В главах 5 и 6 описание каждого процесса содержит примеры отчетности именно для целей внутреннего контроля. Мотивация как обязательный элемент системы бюджетирования Наиболее частым недостатком системы бюджетирования является отсутствие ее связи с системой мотивации. Традиционной является ситуация, что ответственные за достижение конкретных пока[ 128 ] Пример 14. Неправильная мотивация Ситуация. На предприятии существовала «типовая» система мотивации: цех премировался за экономию бюджетов, менеджеры — за отсутствие «залетов», а топ-менеджеры — в зависимости от прибыли. Вроде логично. Однако, реально влиять на свои результаты подразделения не могли — цены на сырье и материалы зависят не от цеха, а от отдела снабжения. И как бы цех не старался, при росте цен на сырье и материалы оказывается, что бюджет превышен. Снабженцы же премировались не за цены на сырье и материалы, а за отсутствие нарушений, например правил внутреннего трудового распорядка. Казалось бы, снабженцы также слабо влияли на затраты — перечень потенциальных поставщиков им утверждают (про то, как это делать — в главе 5), и их функции только технические. Однако даже попыток переговоров не было предпринято. Топ-менеджеры тоже не все были довольны: сбытовик увеличил сбыт на 40 % и из-за этого прибыль выросла на 20 %. Все остальные как работали, так и работают. Но премию получают все. Для сбытовика это означает, что ему достается только 1/8 от того, что ему «по хорошему» надо было бы заплатить, ведь топ-менеджеров 8 человек. Да и генеральный директор все время норовил что-то закрыть и кого-то сократить, к примеру, сотрудников конструкторского бюро: ведь они если что и придумают, то года через два, а прибыль снижают уже сейчас. А лично у генерального директора мотивация зависит от прибыли в текущем периоде. К чему приводит такая система мотивации? Да ни к чему хорошему: зарплата персонала совершенно не коррелирует с финансовыми ре[ 129 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я зультатами, достижением стратегических показателей и т. д. В принципе система мотивации — это не только инструмент достижения целей, но и удержания персонала. Однако такая «уравниловка» приводит к тому, что, во-первых, стимулы достигать поставленные цели совершенно отсутствуют, а во-вторых, происходит постепенный уход людей, которые вносят наиболее существенный вклад в рост показателей. Обижаются. Причина. Неэффективная система мотивации. Неэффективность выражается в том, что сотрудников премируют и депремируют за то, на что не могут оказывать влияния своей деятельностью, либо премии не соответствуют вкладу, либо премии не связаны с системой сбалансированных показателей. Что делать? Пересмотреть систему мотивации. ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК Таким образом, вроде бы логичная система мотивации может оказывать не мотивирующее, а демотивирующее действие. Выплаты же приводят только к росту затрат на персонал. Выход из этой ситуации очевиден. При разработке системы мотивации необходимо определить, какое подразделение на какой показатель влияет. И мотивация каждого подразделения должна строиться именно на таких показателях как стратегических, так и оперативных. С точки зрения системы бюджетирования наибольшие проблемы будут с центрами затрат. Так, практически невозможно свести в единый центр затрат любое использование материалов: за цены должны будут отвечать снабженцы, а за использование в производстве — производственники. Многие руководители центров затрат при разработке систем бюджетирования предлагают «революционные» идеи, а именно возложить на себя оба компонента затрат (как объемы, так и цены). При этом, естественно, поставщика должен будет выбирать непосредственно этот руководитель. Несмотря на определенные элементы логики в этой идее, с точки зрения внутреннего контроля такое распределение обязанностей недопустимо. И именно поэтому система мотивации практически всегда должна быть сложной. Например, переменная часть системы мотивации производственного подразделения должна состоять как минимум из двух частей: соблюдение нормативов расходов и отсутствие срывов при исполнении производственного плана. Как только на производственные подразделения «вешают» соблюдение бюджета, система становится неэффективной. При этом соблюдение нормативов можно действительно переводить в стоимостные значения. Несколько слов о том, на что должен обратить внимание в системе мотивации внутренний контролер. С развитием бизнеса и развитием подразделений система мотивации будет усложняться. В этой книге я не описываю систему сбалансированных показателей, потому что это инструмент стратегического управления, а система внутреннего контроля, так же как и системы бюджетирования, — скорее тактические инструменты. Однако в примере не зря приведена идея генерального директора о сокращении «ненужных» подразделений. Ориентация только на краткосрочные цели может привести к проблемам на средне- и долгосрочных горизонтах. Внутренний контролер должен проконтролировать, чтобы система мотивации топ-менеджмента была сбалансирована, то есть ориентирована не только на сокращение затрат в текущем периоде. Другой проблемой системы мотивации является слишком большая сложность. Независимо от того на основании чего она была разработана (только на бюджетных показателях либо же на расширенной до сбалансированных системе), количество показателей будет иметь тенденции к увеличению. Например, их будет 15. При этом измерение показателей будет затруднено: не всякая аналитическая система сможет обеспечить требуемые разрезы измерений. Поэтому внутренний контролер должен проследить, чтобы система мотивации была вменяемой: то есть в идеале рядовой сотрудник должен мотивироваться не более чем за 3–5, а топ–менеджер — за 5–7 показателей. Исключение составляет единственная должность — это директор по маркетингу. И в структуре мотивации основную долю должен занимать один показатель, но ключевой. Поясню на примере. Если мотивируется директор по продажам, то исполнение плана продаж в его премии не должно быть менее 60–70 %. Все остальные показатели, такие как скорость обработки заявок или профессиональное развитие менеджеров по продажам, соответственно, не должны превышать оставшиеся 30–40 %. Несоблюдение этого нехит- [ 130 ] [ 131 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 4. ЭФФЕКТИВНОЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЕ КАК ЭЛЕМЕНТ СВК рого правила может привести к тому, что при провале в продажах премия руководителю будет отнюдь не условной, и, таким образом, руководителю будет выгоднее имитировать процесс, чем достигать результат. На этом я заканчиваю главы, посвященные постановке системы внутреннего контроля на уровне бизнеса. По итогам прочтения этих глав может возникнуть вопрос: а действительно ли служба внутреннего контроля должна анализировать все перечисленные аспекты деятельности? Ведь в организационно-функциональной структуре защитой от поглощения должны заниматься юристы и служба безопасности, построением системы управления — подразделение организационного развития, а системой бюджетирования — финансовый директор и т. д. Мой ответ — да, служба внутреннего контроля должна контролировать все аспекты деятельности предприятия. Несмотря на то что внутренний контроль — это процесс, в котором участвуют и совет директоров, и менеджмент. Без независимого суждения по всем этим вопросам будет нарушен принцип двух потоков, то есть возможные ошибки могут не быть выявлены. В этом и есть основная идея контроля на уровне бизнеса. Однако контролировать — это не значит исполнять соответствующие функции. Более того, внутренний контролер, как уже сказано, не должен вмешиваться в принятие решений: активное участие в этом процессе не позволит обеспечить независимость внутреннего контролера. Способы контроля каждый раз должны определяться, исходя из сложившейся ситуации. Например, если подразделение организационного развития отсутствует, то организационной структуре бизнеса должно быть уделено больше внимания, если же есть — то меньше. Отмечу и то, что наличие специализированных подразделений по решению проблем значительно упрощает жизнь внутреннему контролеру: ему нужно только поставить задачу перед советом директоров, решать ее будут другие люди. В противном случае выявленные проблемы будут адресованы самому внутреннему контролеру, который должен будет самостоятельно предлагать пути решения. А вообще говоря, контроль подразумевает то, что все аспекты деятельности бизнеса не предоставлены самим себе, то есть существует механизм, который сигнализирует совету директоров о том, что что-то идет не так. И такая «балансировка» системы управления может улучшить саму систему: если менеджер будет знать, что его могут «проверить», то это минимизирует его желание применять авантюрные методы в своей работе. [ 132 ] [ 133 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Общие требования к контролю процессов Гл а в а 5 Ответственные за регламентацию Переходим к более простым для понимания элементам внутреннего контроля, а именно к внутреннему контролю на уровне процессов. Если по поводу изложенного в двух предыдущих главах возможны дискуссии, что и как должно быть организованно, то эта и следующая главы жестко определяют требования к системе управления для обеспечения внутреннего контроля. Данная глава посвящена проблемам наибольшей неэффективности, причем как в части, связанной со злоупотреблениями, так и неэффективности, приводящей к значительным потерям. Прежде чем описывать требования внутреннего контроля для каждого процесса, я расскажу об общих требованиях к их контролю. Требуемая жесткость связана с тем, что предлагаемые в этих главах процедуры закрывают все возможные «дыры», что и требуется для эффективности СВК. Подчеркну, что регламентация должна стать не только элементом внутреннего контроля: регламентированные процедуры значительно снижают практически все риски, связанные с увольнением сотрудников, как топ-менеджеров, так и рядовых, возможным саботажем нововведений и т. д. При принятии решения о регламентации процессов на большинстве предприятий возникает вопрос, кто этим должен заниматься. Идеальная ситуация для внутренних контролеров — это когда существует система менеджмента качества, то есть подразделение, которое процессы уже описывает и регламентирует. Не менее удачным для СВК может оказаться наличие других подразделений: отдела организационного развития, а на предприятиях, существующих с советских времен, отдела стандартизации. Однако таких подразделений может не оказаться. Да и, например, отдел стандартизации может заниматься не разработкой стандартов предприятия (СтП), а, скажем, сертификацией продукции. В случае необходимости регламентации собственными силами я рекомендую создавать проектные группы. При этом желательно, чтобы их возглавлял не сотрудник подразделения внутреннего контроля, а кто-либо из «продвинутых» менеджеров предприятия. А внутренний контролер должен быть экспертом. Последнее связано с тем, что разработанные внутренним контролером процедуры могут сразу вызвать резкое отторжение из-за очень большого количества необходимых изменений. Естественный вопрос, а нужна ли предварительная регламентация, которая скорее всего окажется в стиле «как есть», вообще? Действительно, например мы в своих работах эту процедуру проводим крайне редко и, скорее, для себя, а не для заказчика. Но для предприятий, которые решили описать процессы самостоятельно, это может оказаться очень полезным. Первая причина — несмотря на то что в подавляющем большинстве случаев разработанные регламенты не будут удовлетворять требованиям СВК, они послужат ценной информацией для выявления рисков (рис. 16). Вторая причина заключается в том, что сам внутренний контролер при самостоятельной разработке может не заметить какую-либо [ 134 ] [ 135 ] Внутренний контроль отдельных процессов П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ «дыру». А контролируемые с хорошей вероятностью ее выявят и, естественно, ему об этом не расскажут. ничего страшного в этом нет. Но владельцы бизнеса и инициатор постановки СВК в этом случае должны быть готовы к резкому увеличению обвинений в адрес внутренних контролеров, в которых будет сделан акцент на непонимание бизнеса разработчиками системы внутреннего контроля и их непрофессионализме. Универсальные требования к регламентам Форма регламентов После того как процесс в каком-либо виде описан, к процедуре регламентации должен подключиться внутренний контролер. Он должен проанализировать описанное и выявить «дыры» в описанных регламентах. Таким «дырам» и посвящены эта и следующие главы. Внутренний контролер должен предложить решение или решения, которые позволили бы устранить выявленные недостатки. Такие предложения можно обсуждать, а можно не обсуждать. Но изменения, предложенные внутренним контролером, я бы безоговорочно отнес к обязательным, при условии, что стоимость их исполнения меньше ущерба от потенциальных рисков. Естественно, внутренний контролер должен быть открыт к тому, что исполняющие сотрудники предложат какие-то другие механизмы для контроля, и эти механизмы не стоит недооценивать. Многие сотрудники, почувствовав, что контроль все-таки есть, могут занять позицию по минимизации собственных трудозатрат, и их мнение поможет создать оптимальные процедуры. Как уже было сказано в главе 2, возможна ситуация, когда необходимые регламенты разрабатывает непосредственно подразделение внутреннего контроля. При наличии специалиста по организационному развитию в составе подразделения внутреннего контроля Внутренний контроль может быть эффективным и при наличии разрозненных приказов, инструкций, положений, стандартов и т. д. Но я являюсь сторонником того, чтобы все процедуры были сведены в единую книжку (регламент, альбом процедур и аналогичные). Приближенной к идеалу является гражданская авиация, в которой существуют документы под названием «Наставления» (сейчас в крупных авиакомпаниях — Руководство) по производству полетов и аналогичные документы, где описывается все: начиная от формы экипажа и заканчивая принятием решения на вылет. А в этой отрасли документы рождаются не зря. Другой аргумент — это налоговая или таможенная система России до и после принятия налогового и таможенного кодекса. Конечно, в обоих кодексах существует значительное количество недостатков и противоречий. Но то, что это значительно удобнее, чем множество различных постановлений правительства и приказов других органов власти, — подтвердит большинство практиков. Различия в подходе могут существовать и в части форм представления процессов. По-моему, нужны две принципиальные формы: графическая и описательная. Стоит отметить, что обе формы принципиального влияния на качество описания процессов не оказывают, главное — их наполнение. Поэтому в обоих случаях главным критерием выбора должно стать удобство для пользователей. В случае графической формы это может быть как органограмма (см. рис. 16), определенная «классическая» нотация (IDEF0, IDEF3, DFD) и др. Для описательной формы есть два принципиальных варианта: текстовый (аналогично юридическому документу) и табличный. [ 136 ] [ 137 ] Рис. 16. Выявление рисков описанных процессов П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Текстовый вид регламентов, на мой взгляд, наиболее оптимальный. Это связано с тем, что для понимания такого регламента из навыков необходимо только чтение, а кроме того, именно текстом можно описать значительное количество возникающих в любом процессе развилок. Однако текстовая форма регламента затруднительно трансформируется в должностные инструкции. Поэтому при необходимости быстрого формирования этих инструкций для каждого сотрудника целесообразным может быть именно табличный вид. При принятии решения об описании в табличном виде (табл. 9) можно порекомендовать следующее представление. Состав регламентов должен быть унифицирован определенным образом. Начинать следует с классификации продукции и процедур, подпадающих под регламент. Дело в том, что эффективный внутренний контроль — это всегда поиск компромисса между оперативностью принятия решений и необходимостью осуществле- ния контрольных процедур. Поэтому будет явно неэффективным осуществлять продажи овощей из подсобного хозяйства по той же схеме, что и основную продукцию крупного завода. На практике отсутствие разумной классификации приводит к согласованию закупок канцелярии по той же процедуре, что и основного сырья на конкурентном рынке, а совет директоров в инвестиционной программе рассматривает многомиллионные контракты на закупку оборудования вместе с заявкой на кондиционер в кабинет начальника отдела кадров. И всегда стоит выделять в отдельные разделы регламентов процессы взаимоотношений с монопольными покупателями и поставщиками. Следует продумать централизацию и децентрализацию процедур. На одном давнем контракте мне был представлен на экспертизу проект положения по закупкам. Согласно ему швабры и розетки в Санкт-Петербург закупались через Москву. Естественно, это глупость. Одновременно не является оптимальной ситуация, когда через корпоративный центр не проходит значительная часть закупок территориально распределенных подразделений. Отношение количества закупок, проходящих через «все инстанции», к количеству закупок, проходящих по упрощенной схеме, может быть в каждом случае разным, так же как и соотношение централизации и децентрализации. Данные параметры зависят в первую очередь от специфики бизнеса, и при их расчете целесообразно применить аналитические процедуры, например АВС-анализ. Дальнейшая регламентация должна строиться по принципу «Планирование — исполнение — учет». Стоит отметить, что планирование может являться частью регламента бюджетирования. Однако часто в итоговых бюджетах отсутствуют конкретные значения в разбивке отдельных строк, и в этом случае регламентация процесса должна предусматривать необходимые уточнения более долгосрочных и укрупненных планов, в том числе, возможно, и в оперативном режиме (например, при уточнении платежного календаря на ближайшую неделю). Исполнение в регламентах конкретных видов деятельности должно быть прописано очень четко. Одним из важных элементов внутреннего контроля является заключение договоров, поэтому определенные точки всех регламентов должны совпадать с соответствующими «входами» и «выходами» положения о договорной работе. [ 138 ] [ 139 ] Таблица 9. Описание процессов в табличном виде Наименование работ (операций) Время (периодичность или условия) выполнения работы Вход работы (данные, изменяемые в процессе работы) Выход работы (измененный продукт, документ, решение) Исполнитель работы и используемый механизм (ресурс) Цель (адресат) результатов работы Такой вид позволяет отсортировать таблицу по графе «Исполнитель работы», и таким образом для каждой должности возникает выборка по исполняемым операциям. Каждая такая операция — это функция в должностной инструкции сотрудника. Состав регламентов П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ При регламентации учета, в том числе и производственного, нужно в первую очередь учитывать интересы финансово-экономических служб. Здесь можно применить универсальную рекомендацию: чем раньше первичный документ окажется в учетном подразделении, тем лучше, потому что регулярная передача документов значительно снижает риск их потери (вспомните беспорядки на столах очень многих работников). Кроме того, для регламентации учета целесообразно в качестве приложения включать в регламенты альбомы форм первичных документов, а также альбомы форм оперативной и управленческой отчетности. Другой важный тип документов внутреннего контроля — методики заполнения данных форм. Отдельно следует упомянуть необходимость включения в регламенты действий в случае нестандартных ситуаций. Нестандартные ситуации в подавляющем большинстве случаев связаны с внешней средой, в первую очередь с нарушениями каких-либо обязательств в случае действия контрагентов. Так, при отказе от покупки заказанной продукции, необходимо предусмотреть внесение оперативных изменений в планы производства, а при неисполнении обязательств по поставкам необходимо подробно прописать выбор нового поставщика. В общем случае отклонения от регламентов, выявляемые при проведении внутренних проверок, должны быть проанализированы на предмет системной невозможности исполнения. В итоге при наличии повторения каких-либо случаев, целесообразно либо закрыть «дыру», либо сделать регламент более удобным. ции каждого менеджера должна содержаться фраза «исполнять приказы генерального директора». А в-третьих, все документы должны доводиться до каждого сотрудника под подпись, в том числе личные подписи сотрудника должны наличествовать и под приказом об утверждении регламента, и в собственной должностной инструкции. Только в этом случае при нарушениях на сотрудника можно будет каким-либо образом воздействовать, например объявить серию выговоров и впоследствии уволить. К контрольному экземпляру регламентов необходимо относиться так же, как и к договору. То есть хранить оригинал, который сброшюрован и сшит печатью, в юридическом департаменте либо в подразделении по управлению персоналом, а при наличии службы менеджмента качества — в этой службе. Порядок утверждения Пример 15. А наказать-то и не за что Ситуация. Периодическая проверка выявила несоблюдение регламента материального учета: на склад была принята продукция ненадлежащего качества, причем, возможно, небезвозмездно. Попытались хоть как-то наказать сотрудника, который принимал продукцию. Однако обнаружили, что сотрудник ни про какой регламент не слышал и действовать по нему не обязан. Юрист подтвердил, что в суд обращаться бесполезно. Но регламент-то существовал! Почему так произошло? Причина. Основная причина — это то, что не соблюдена формальная сторона внутреннего контроля, и разработанные регламенты с юридической точки зрения не являются обязательными для исполнения каждым сотрудником. Что делать? Утвердить внутренние документы надлежащим образом. Разберемся, что такое внутренний документ, утвержденный надлежащим образом. Во-первых, чтобы перевести обязательность исполнения регламентов в юридическую плоскость, каждый регламент должен быть утвержден генеральным директором приказом по предприятию. Конечно, сотрудники должны исполнять в том числе и приказы своих непосредственных руководителей. Но почти все регламенты содержат взаимодействие подразделений, и будет существенно проще, если каждый из них будет утвержден именно самым главным руководителем. Во-вторых, в должностной инструк- Последнее общее в регламентации процессов — это порядок внесения изменений. Изменения будут возникать практически всег- [ 140 ] [ 141 ] Внесение изменений в регламенты П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ да. Это связано с тем, что количество ошибок, которые можно допустить, бесконечно, в то время как количество ошибок, которые можно выявить, всегда конечно. Другая причина — это изменения внешних условий, например переход бизнеса от одной фазы к другой (от «стагнации» к развитию и наоборот). Как уже было сказано в третьей главе, это потребует изменения системы внутреннего контроля и, как следствие, регламентов. Даже минимальные изменения, а они в подавляющем большинстве случаев будут заключаться в переделке одного-двух абзацев, должны проходить примерно такую же процедуру, как и утверждение регламентов. То есть изменения обязательно должны быть: мые плохие последствия отсутствия Положения о договорной работе. Однако наличие такого Положения может ничуть не улучшить внутренний контроль, о чем и пойдет речь в примере. согласованы со службой внутреннего контроля; утверждены генеральным директором; доведены под подпись до каждого сотрудника, принимающе- го участие в процессах. Фиксировать изменения необходимо в листе изменений, а храниться должен он вместе с первоначальным документом. Это позволит в том числе и контролировать, обязан или не обязан был сделать что-либо сотрудник на конкретную дату или нет. В заключение раздела отмечу, что для разработки регламентов и другой организационно-распорядительной документации возможно сформировать отдельный регламент. Однако регламент формирования регламентов — на мой взгляд, слишком регламентировано. Именно поэтому будет достаточно, если внутренний контролер проследит соблюдение рекомендаций настоящего раздела. Пример 16. Никто ни за что не отвечает Ситуация. Согласно положению о заключении договоров для подписания документа под листом согласования необходимо собрать 12 подписей. Однако данная система периодически дает сбои: то какому-то ООО скидку дали на продажу аж в 15 % с отсрочкой платежа на 60 дней, то снабженцы завезут веников на два года вперед. И периодически возникает вопрос: а кто вообще такие договоры заключил? Все пальцем показывали на коммерсантов, однако те в ответ предъявляли 12 подписей. Причина. Регламент договорной работы не разграничивает полномочия и ответственность между участниками процесса, а большое количество согласований способствует размыванию ответственности. Поэтому, несмотря на сложность процедуры, фактически единственным контрольным органом являлся генеральный директор. Что делать? Пересмотреть регламент и сформировать его в соответствии с предложенными дальше подходами. Положение о договорной работе Классификация договоров Договорная работа проста с точки зрения постановки внутреннего контроля. Но именно отсутствие этого регламента может привести к потерям, в том числе и к потере бизнеса. Во второй главе я упоминал про прямые ссылки в доверенности на положение о договорной работе. И в примере № 4 приведены са- Классификация необходима для упрощения порядка действий. Упростить необходимо типовые процедуры, в первую очередь это заключение договоров на продажу и закупку, а также заключение трудовых договоров. Для этого юридическому отделу необходимо разработать типовые формы этих договоров. Напротив, нетиповые договоры, например об аренде, лизинге, на строительство, монтаж оборудования и пр., необходимо «пропускать» по процедуре, которая обеспечит максимальную защиту интересов бизнеса. [ 142 ] [ 143 ] Договорная работа П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я В своей практике мы, как правило, пишем два регламента: заключение типового договора и заключение нетипового договора. Отсутствие классификации договоров, а также отсутствие типовых форм договоров приводит к усложнению работы, а также потере времени. Для каждого вида договоров необходимо определить возможных инициаторов. Это обеспечит контроль исполнения приказа о распределении полномочий. Юридический отдел должен контролировать каждый поступивший проект договора на предмет соответствия инициатора проекта упомянутому приказу. Разработка проекта договора Договоры разрабатываются юридической службой. Для контроля ее работы со стороны инициатора договора необходимо предусмотреть бланк-заявку на разработку договора. Регламент должен определять срок разработки договора. Как правило, этот срок не должен превышать 2–3 рабочих дня. Согласование проекта договора Это наиболее сложный момент, который может привести к неэффективности работы организации, выражающейся в том, что для прохождения любой бумаги к ней необходимо «приделать ноги». Более того, именно здесь периодически возникают самые разные конфликты. Поэтому остановимся на этом этапе подробнее. Согласование проектов договора и приложений к ним начинается c проверки следующих параметров: технических характеристик. За данные пункты ответствен- ность должны нести технические специалисты; экономических условий. Данное согласование производит планово-экономический отдел. Типовые параметры для согласования: ♦ при продажах: ◊ соответствие назначения цен и условий оплаты действующим правилам (об установлении правил смотри следу[ 144 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ ющие разделы). Это позволит минимизировать злоупотребления отделов продаж; ◊ непревышение плана производства. Этот пункт необходим для контроля возможности исполнения плана производства; ♦ при закупках: ◊ цены, объемы и условия оплаты (на соответствие утвержденным бюджетам); ◊ наличие остатка по статье бюджета. Недостаточно контролировать наличие предполагаемого договора только на включение в бюджет: чтобы исключить заключение двух договоров на одно и то же, необходимо контролировать именно остатки; ◊ правильность исполнения решений тендерных комитетов либо правильность выбора на основании листа альтернатив; экономической безопасности. Данное согласование должно быть проведено: ♦ для специфических договоров (как уже было сказано, это в первую очередь договоры на оказание услуг). При этом перечень договоров подразделения внутреннего контроля устанавливают самостоятельно; ♦ в случае, если условием договора предусмотрены аванс либо отгрузка продукции без предоплаты; ♦ при проведении тендерных процедур — на возможность исполнения обязательств контрагентом, если эта проверка не была проведена ранее. Как правило, согласующим подразделением выступает служба экономической безопасности, однако отдельные виды договоров может согласовывать и служба внутреннего контроля. Подчеркну, что данное положение должно быть при необходимости дополнено специфическими контрольными процедурами для каждого из процессов. После согласования характеристик необ[ 145 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ ходимо согласовать договор с остальными подразделениями. Такими подразделениями являются юридический отдел и бухгалтерия. Как уже было написано в начале этого раздела, для типовых договоров процедура должна быть быстрой. Порядок взаимодействия при этом следующий: инициатор получает от потенциального контрагента протокол разногласий, юрист и главный бухгалтер дают свои замечания на этот протокол, инициатор отсылает замечания контрагенту. Данная итерация должна повторяться 1–2 раза и будет лучше предусмотреть регламентом активное участие юриста (то есть прямо записать его обязанность связаться с юристом контрагента и объяснить свою позицию) как минимум при заключении договоров на продажу. Больше повторять эту процедуру смысла не имеет. По этой же процедуре также согласовываются нетиповые договоры, разработанные в юридическом подразделении. Для нетиповых договоров, которые поступают от контрагентов, процедура также не должна занимать много времени. Юрист и главный бухгалтер, как правило, в течение 1–2 дней пишут замечания на поступивший договор и передают их инициатору. Последний должен получить согласие или аргументированный ответ от контрагента. Данное письмо инициатор опять передает юристу и главному бухгалтеру. Юрист и главный бухгалтер либо принимают решение об еще одной итерации, либо протокол разногласий сразу поступает генеральному директору. Итак, перед подписанием договора он должен пройти только 5 согласований. В небольшом бизнесе можно ограничиться даже двумя согласованиями: технический специалист и бухгалтер-экономист (которые исполняют функции внутреннего контроля). Разъясню, что такое согласование. Под согласованием понимается не требование безусловного подписания, а исключительно проверка интересов бизнеса. И в случае, если согласующий обнаруживает несоответствие чего-либо из перечисленного условиям договора, он письменно перечисляет, что именно и чему не соответствует — это и есть согласование. Для удобства можно ввести лист согласований определенной формы. Плюсы предлагаемого регламента в целом и листа согласований в частности очевидны. Во-первых, такая процедура сократит про- должительность процесса. Процессы согласования договоров могут быть сильно затянуты. Часть этих согласований, например согласование технических условий, бывает действительно необходима. Но поводом может служить какой-нибудь пустяк: например, юристы настаивают на том, чтобы указать в договоре в качестве места рассмотрения споров арбитражный суд своего региона (с учетом того, что вероятность возникновения спора минимальна). Все стороны, при наличии у них особого мнения, удовлетворить невозможно принципиально. Лист согласования и указание конкретных причин, почему договор не устраивает какое-либо подразделение, позволит отразить позицию каждого участника процесса в жесткие сроки. Во-вторых, данная процедура не позволит безалаберного руководителю перекладывать принятие решений на подчиненных, делегируя только ответственность. Я часто наблюдал ситуацию, когда руководитель и не отказывается от подписания договора с нарушением общепринятых правил, и не подписывает его до тех пор, пока все подразделения не проставят свои визы (как в примере про регион рассмотрения спора, когда виза принципиально не может быть получена). Изложение позиций каждого подразделения подталкивает менеджера к принятию хоть какого-то решения. Внутреннему контролеру такая ситуация упрощает жизнь: в случае наличия листа согласований четко распределена ответственность. Поясню на примере: заключен договор при наличии просроченной дебиторской задолженности. Если в листе согласований указано, что имеется просроченная дебиторская задолженность, ее объемы, сроки и т. д., то виноватым следует признать подписавшего договор руководителя. Если же договор согласован без замечаний, то явно «ошибся» планово-экономический отдел. В-третьих, во многих бизнесах дополнительные соглашения, спецификации и протоколы (например, протокол согласования цены) к договорам пропускаются по упрощенной процедуре. Обоснование данного упрощения традиционно — заключение договора занимает слишком много времени. Однако такая ситуация неудовлетворительна с точки зрения внутреннего контроля, потому что, к примеру, из рамочного договора может вообще не возникать обязательств для организации, так как все они содержатся в спецификации. Поэтому [ 146 ] [ 147 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ предлагаемая процедура должна запускаться не только для договоров, но и для любых изменений и дополнений к ним. товара на склад контрагента. Казалось бы, если договор не подписан, то отгрузки не было и ничего страшного не произошло. Но договор содержит штрафные санкции, например 0,1 % за каждый день просрочки. Если этот договор «всплывет» у контрагента, например спустя 2 года, то предприятие, во-первых, должно будет, заплатить пени больше, чем в половину от стоимости договора. А во-вторых, для исполнения договора отгрузить продукцию по цене двухлетней давности. Отдельно необходимо контролировать право подписи лиц, подписывающих договор. Во-первых, необходимо проконтролировать полномочия подписывающего лица со стороны контрагента. Это можно сделать, введя в регламент требования предоставления устава, решения общего собрания акционеров/участников и банковской карточки. Во-вторых, юрист, прежде чем дать разрешение на регистрацию и проставление печати, должен проверить срок действия доверенности подписывающего лица со стороны организации во избежание проблем. В-третьих, необходимо повторно проверить исполнение приказа о распределении полномочий. С одной стороны, превышение этих полномочий — это, скорее, проблемы контрагента. Но судиться все равно юристу. Порядок согласования крупных сделок и сделок с заинтересованностью Для того чтобы предотвращать риски, о которых шла речь в разделе про защиту от поглощения, регламент должен предусматривать порядок одобрения крупных сделок и сделок с заинтересованностью. С этой целью у юриста, который согласует договоры, должен быть предоставленный владельцами и генеральным директором список аффилированных лиц, а также заранее рассчитаны критерии для признания сделок крупными. В случае если сделка удовлетворяет условиям, вынесенным в подзаголовок, регламент должен предусматривать ее рассмотрение на уровне совета директоров либо общего собрания акционеров. Подписание договора С точки зрения внутреннего контроля приоритетным является первоначальное подписание договора у контрагента. Несмотря на то что в согласованный текст договора контрагент может внести изменения, проще проверить текст, чем искать по стране листы с печатями. Именно это требование и нужно установить в регламенте. В случае невозможности первоначального подписания договора со стороны контрагента, необходимо контролировать путем внесения в специальный журнал регистрации перечень договоров, подписанных со стороны предприятия и отправленных контрагенту, для контроля их возврата. При этом в регламенте не должно быть фраз типа «при неполучении от контрагента оформленного договора договор считается неподписанным». Типовая фраза должна быть другой: «инициатор заключения договора предпринимает все меры к возврату подписанного со стороны общества договора». Данное требование необходимо для предотвращения следующих ситуаций. К примеру, контрагенту был отправлен договор с условиями поставки в следующем квартале и оплаты товара через 15 дней после поступления [ 148 ] Регистрация и хранение договора Перед проставлением печати либо, в отдельных случаях, перед подписанием со стороны общества, договор необходимо зарегистрировать. Регламент должен обеспечивать сплошной учет договоров, для чего служат журналы учета в бумажном и электронном виде. Лучше, если нумерация будет сквозной, то есть 1, 2, 3, …, а не 1/05/06У, 2/07/32K, 1/05/06У1 и т. д., хотя последнее может не исключать возможность выявления отсутствующего в списке договора. Минимизация сроков согласования и максимальный контроль будут достигнуты, если хранение печати, регистрация и хранение договоров будет осуществляться в юридическом отделе. Это связано с тем, что юридический отдел традиционно наиболее аккуратен с точки зрения отношения к печати и хранению документов. Если [ 149 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ печать находится не в юридическом отделе, а, к примеру, у секретаря или в канцелярии, то нельзя исключать, что «за шоколадку» печатью не будет проштампована пачка бумаги, которая может оказаться в том числе и у агрессора при попытке недружественного поглощения. А хранение договоров по подразделениям может не только привести к их потере, но и к затруднениям в случае необходимости защиты интересов предприятия в суде. В заключение раздела нужно сказать о возможности дополнения регламента следующими элементами контроля: деле — попытаться, потому что практически не получается) унифицированным. Данные положения в части претензий по количеству и качеству поступивших грузов должны быть основаны на инструкциях П–61 и П–72, которые до сих пор лежат в основе многих договоров. Подробнее об этих инструкциях — в следующей главе, посвященной материальному учету. Регламент рассмотрения претензий, поступивших от контрагентов, должен содержать следующие разделы: особый контроль договоров, по которым предприятие должно осуществить предоплату. С одной стороны, это часть процедур закупок, но возложение исполнения этой части только на менеджера ОМТС не очень эффективно: может забыть; дополнительный контроль в части соблюдения лимитов: на- пример, проверки того, что неснижаемый запас снизился до неснижаемого остатка и т. д. Перечень дополнительных элементов контроля каждое предприятие, как правило, устанавливает на основании возникших сложностей. Внутренний контролер должен отслеживать эти сложности и предлагать изменения в регламенты. Положение о претензионно-исковой работе 1. Порядок регистрации претензий. Претензии в устной форме рассматривать, конечно, можно, но все-таки желательно получать от контрагента хотя бы факсимильное сообщение на официальном бланке. Я рекомендую вести регистрацию в юридическом отделе, но это может быть затруднительно: многие претензии не будут носить юридического характера, и, соответственно, юридические подразделения не захотят возложить на себя эту функцию. В этом случае традиционно учет претензий ведется в канцелярии. Поставить работу по регистрации претензий сложно, но можно. 2. Выбор способа рассмотрения претензии — с выездом представителя компании к покупателю либо «дистанционным» рассмотрением. Данное решение может принимать не генеральный директор, а другой ответственный топ-менеджер. Представитель компании может выезжать как с доверенностью по урегулированию данного спора, так и исключительно для того, чтобы убедиться в факте наличия ситуации, описанной в претензии. Какая именно доверенность выписывается, решается в каждом конкретном случае. Положение о претензионно-исковой работе может быть как отдельным документом, так и частью положения о заключении договоров. К сожалению, все случаи возникновения как претензий к организации, так и претензий к контрагентам, предусмотреть невозможно. Более того, типовые претензии сильно различаются для разных бизнесов. Поэтому в этой книге я могу описать только общую последовательность действий, которая должна быть предусмотрена регламентом. Регламент можно как разбить на несколько частей (например, претензии от/к контрагенту, претензии по количеству/качеству/срокам/другие претензии), так и сделать (на самом «Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству», утверждена постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР от 15 июня 1965 года № П-6. 2 «Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству», утверждена постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР от 25 апреля 1966 года № П-7. [ 150 ] [ 151 ] 1 П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я 3. Порядок формирования мнения, или позиции, компании. Данная часть очень важна — мнение компании должно быть мнением именно нескольких человек, а не одного. В этой части претензии рассматриваются, как правило, по-разному для количественных и качественных претензий. Мнение компании не всегда должно основываться на формальной позиции. К примеру, претензия по количеству поступила не в течение 24 часов с момента обнаружения, а позднее. Формально ее рассматривать вроде как и не надо, но на самом деле клиента можно потерять. 4. Порядок информирования контрагента о позиции компании. Данный пункт назначает ответственного за формирование ответа на претензию в соответствии с позицией компании и определяет круг лиц, которые могут эту претензию подписать. Также в этом пункте определяется порядок отправки ответа. 5. Последующее рассмотрение ответа контрагента. Здесь необходимо описать порядок принятия решения о досудебном урегулировании спора либо же об арбитраже. 6. Порядок регистрации исков, по которым организация выступает ответчиком. Данный журнал уже однозначно должен вестись в юридическом подразделении. При этом форма журнала должна предусматривать возможность контроля своевременности ответа. 7. Порядок выдачи доверенностей на представительство организации в арбитражном суде. Регламент претензионной работы по претензиям, выдвигаемым компанией к контрагентам, во многом аналогичен предыдущему и должен содержать: 1. Порядок информирования контрагентов о факте возникновения претензий. В соответствии с вышеупомянутыми инструкциями это необходимо сделать в течение 24 часов. 2. Порядок формирования, согласования и отправки официальной претензии. Претензия считается официальной, если она [ 152 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ подписана лицом, имеющим право первой подписи. Ответственным за формирование и отправку претензии, как правило, назначается ответственный исполнитель по договору. 3. Описание действий в случае неприбытия представителя контрагента по факту возникновения претензии. 4. Порядок досудебного рассмотрения претензий, в частности, подписание соответствующих документов. 5. Принятие решений об обращении в суд. Данный пункт должен подразумевать коллегиальное обсуждение: к сожалению, издержки на ведение дел могут быть значительно больше, чем сама суть претензии. Не стоит забывать и о том, что многие поставщики фактически являются локальными монополистами, и судиться с ними может оказаться себе дороже в части дальнейшего сотрудничества. 6. Порядок регистрации поданных исков. Как уже было сказано, данный журнал должен вестись в юридическом подразделении. 7. Порядок выдачи доверенностей на представительство организации в арбитражном суде. Внутренний контролер должен настаивать на подробной регламентации действий в случае возникновения претензий. В большинстве бизнесов существуют типовые претензии: по количеству, качеству и срокам. Четкое описание последовательности действий значительно ускорит сроки рассмотрения претензий, что может оказать положительное влияние не только на «непотерю денег», но и на взаимоотношение с покупателями продукции. Отмечу, что претензионная работа может быть прекращена в любой момент в случае, если контрагент согласился с позицией компании. Форма журнала учета договоров В заключение раздела приведу формы учета договоров (табл. 10) и учета претензий (табл. 11). [ 153 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ В данном журнале должны отражаться не только иски со стороны контрагентов, но и действия проверяющих органов по отношению к организации (предписания, постановления, официальные письма и т. д.). Отметка о передаче в архив Расчеты Кому Дата Через кого Отметка о передаче контрагенту Дата Условия договора Предмет договора Дата заключения Ответственный исполнитель Ответственное подразделение Номер договора у контрагента Номер договора Таблица 10. Журнал учета договоров Данные в этот журнал вносятся в момент проставления печати. При этом неважно, кто первый подписывает договор. Журнал позволяет отслеживать «блуждающие» договоры, которые были отправлены контрагенту, но не вернулись в организацию. Следующая форма — журнал учета претензий. [ 154 ] Результат рассмотрения Срок рассмотрения фактический Кому передана на рассмотрение (подпись, Ф.И.О) Срок рассмотрения в соответствии с требованиями Угрозы (сумма, остановка производства и т. д.) Краткое описание сути Тип претензии (иск, предписание, письмо и т. д.) От кого Дата поступления Таблица 11. Журнал учета претензий Контроль исполнения финансовых планов является очень важным элементом системы внутреннего контроля, потому что финансовые манипуляции могут принести наибольший ущерб компании. Расчеты могут быть частью регламента бюджетирования, а порядок управления дебиторской задолженностью может быть как отдельным документом, так и частью регламента продаж. Отмечу, что остальные разделы регламента бюджетирования, несмотря на то что они описаны раньше, имеют меньшее значение для внутреннего контроля. Отсутствие контроля оперативного исполнения бюджетов может приводить к очень печальным последствиям. Этому и посвящен следующий пример. Кстати, из примера видно, что контроль платежей осуществить практически невозможно без отладки других процессов — ведь в этом случае хоть что-то привезли, а можно же трижды оплатить и обычный аванс. Но в этом примере я хотел показать именно проблемы, возникающие на уровне казначейства. Пример 17. Странно, но пропустили Ситуация. Покупка обыкновенного компьютера (стола, стула, партии канцелярии) в очень большом бизнесе может превратиться в фарс: на основании факсимильной копии счета казначейство оплатило товар согласно условиям — в рублях по курсу доллара на день оплаты. Заказанное привезли с оригинальным комплектом документов, в котором тот же самый счет, но в рублях и дополнительно он же в у. е. по курсу 30. И эти два счета были переданы в финслужбу и были оплачены. И документы на повторные оплаты оформлены, и основные средства (в случае мебе[ 155 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ли с оргтехникой) приняты к учету. Но физически основное средство почему-то только одно. При этом ситуация выявилась только через три года, когда сотрудник IT (завхоз, секретарь) уже уволился. Причина. Причин может быть несколько. С точки зрения расчетов — это отсутствие сопоставления заявок (договоров) и платежей. Однако все сопровождается множеством сопутствующих причин — это и отсутствие контроля бюджетов, и отсутствие материального учета (в первую очередь ввода основного средства в эксплуатацию в присутствии комиссии, а во вторую — несвоевременное проведение инвентаризации), и несовершенство других бизнес-процессов. Ну и никто не отследил, что счет один и тот же по факту. Что делать? Ставить контроль процессов и материальный учет. Рекомендации — в этой и следующих главах. Другими часто встречающимися проблемами является неэффективность оперативного управления финансами. Традиционными «косяками» при этом являются: 1. Отсутствие оперативного контроля дебиторской задолженности, то есть отсутствие его вообще. Если в вашем бизнесе на вопрос «а кто контролирует дебиторку?» следует ответ «никто» — значит, потребность в оборотном капитале скорее всего сильно завышена. Время, когда в России деньги платят только трусы, скорее всего уже прошло. Поэтому для сокращения дебиторской задолженности раза в полтора как минимум достаточно просто периодически ею заниматься. 2. Значительные остатки денежных средств на счетах. При этом может оказаться, что одновременно привлечены значительные кредиты. Возможно, размещение на депозиты на срок до одного месяца и даже трех месяцев может оказаться не очень эффективным — в конце концов 100–200 тыс. рублей погоды не сделают. Но использование кредитных ресурсов внутренний контроль должен отслеживать и не допускать, когда значительные суммы, полученные в кредит, находятся без движения. [ 156 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ 3. Отсутствие денег на счетах в тот момент, когда они нужны. Другими словами, это потеря ликвидности и возникновение просроченной кредиторской задолженности. Типовым примером является отсутствие на счетах предприятия денег для платежа важнейшему контрагенту. При этом менее значимым контрагентам за последнюю неделю было осуществлено платежей на сумму, в два разу превышающую требуемую. Другой ситуацией может быть отсутствие денег для уплаты налогов, отсутствие денег на зарплату и т. д. Как показывает наша практика, потеря ликвидности и нежелательная кредиторская задолженность часто возникают не из-за убыточности бизнеса, а из-за неэффективного управления финансами. Организация казначейства Основной функцией казначейства и должно стать эффективное управление финансами. И именно эта функция должна быть особо контролируема: все платежи должны быть осуществлены в соответствии с действующими регламентами. С точки зрения внутреннего контроля все платежи целесообразно централизовать. Даже в случае территориально распределенного бизнеса это тоже делать необходимо, но в меньшей степени, — осуществление платежей сохранить за бизнес-единицей, но при этом все платежи должны быть согласованы с управляющей компанией. Специфика территориально распределенных бизнесов состоит в том, чтобы решения об оплатах принималось бы по вечерам, а не по утрам. Это связано с тем, что в столице, где расположено большинство управляющих компаний, многие офисы собираются на работу часикам к 10 утра, а в провинции банки принимают платежи до 14. Соответственно, пока прочешутся в управляющей компании, будет уже 11, даже если письмо дойдет своевременно (финансово-экономические службы в управляющих компаниях при использовании электронной почты часто «ничего не получают»), то уже в Западной [ 157 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Сибири платеж осуществить не успеют, не говоря о Восточной и далее. Хорошим выходом из этой ситуации является направление планируемых платежей в управляющую компанию с вечера — в этом случае управляющая компания может принимать решения хоть до 23 часов вечера. А бизнес-единица получит разрешение на осуществление оплаты к утру и в спокойном режиме сможет осуществить платежи. Управление дебиторской задолженностью Начнем с формирования доходной части бюджета движения денежных средств. Организационный момент управления дебиторской задолженностью — это вопрос, кто ей должен заниматься. Универсального ответа на этот вопрос нет: эффективным может быть как контроль на уровне коммерческих, так и на уровне финансово-экономических служб. При выборе последнего варианта необходимо предусмотреть механизмы взаимодействия этих двух подразделений для предотвращения возможного «неудобняка» по отношению к клиенту, связанного с тем, что менеджер по продажам «железно» договорился с клиентом об оплате завтра, а через два часа в приемную звонит финансовый контролер и требует деньги немедленно. Общий порядок действий по управлению дебиторской задолженностью примерно таков: 1. Периодическое проведение сверки взаиморасчетов с контрагентами. Процедура проводится в зависимости от частоты поставок: если поставки контрагенту ежедневные, то не помешает проводить данную процедуру один раз в месяц, если же поставки реже — то периодичность должен определить финансовый директор. 2. Периодический анализ (не реже чем один раз в неделю) возникновения просроченной дебиторской задолженности [ 158 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ для оперативного контроля. На основании этого анализа менеджеру, который заключал договор, дается поручение по выяснению причин и получению либо денежных средств, либо гарантийного письма об оплате. Если в течение первого периода от клиента не поступило денежных средств, то менеджер предоставляет план своих действий. Его при необходимости корректируют и утверждают, например, на уровне финансового директора. Если же денежные средства не поступили и в течение второго периода, то запускается механизм претензионной работы. 3. Порядок действий по формированию первоначальной претензии. Отмечу, что процедура должна запускаться не менее чем через 14 дней после просрочки. Более ранний запуск такой процедуры может испортить отношения с контрагентами. Как правило, порядок предусматривает формирование претензии юридическим отделом и ее пересылку с уведомлением о вручении контрагенту. Отправлять данное письмо должен менеджер по продажам. 4. Порядок действий по формированию искового заявления. Как правило, решение о начале судебного разбирательства должно приниматься на уровне генерального директора. На основании такого решения юридический отдел в соответствии с действующим законодательством начинает действовать по отстаиванию интересов организации. Стоит заметить, что многие проблемы в России гораздо эффективнее решать не с помощью арбитражного суда, а с помощью, как сейчас модно называть, «коллекторов». Данные «коллекторы» могут обеспечить погашение просроченной дебиторской задолженности за счет третьих лиц даже при банкротстве должника. Ближайшие адреса таких замечательных специалистов наверняка знают в службе физической охраны, и хотя стоимость их услуг может достигать даже 50 % в особо сложных случаях, половина от долга — это лучше, чем ничего. Приведу также пример отчетности для контроля дебиторской задолженности (табл. 12). [ 159 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ 7 8 9 10 11 Изменение просроченной ДЗ, % 6 360 и более % просроченной ДЗ от общей суммы ДЗ 5 от 181 до 360 Общая ДЗ на конец периода 4 от 91 до 180 Просроченная ДЗ на конец периода 3 от 31 до 90 Просроченная ДЗ на начало периода 2 до 30 Клиент/контрагент 1 Просроченная дебиторская задолженность, дней, факт Менеджер 1 № п/п Таблица 12. Отчет по просроченной дебиторской задолженности, периодичность: месяц 12 Отличительной особенностью форм отчетности для внутреннего контроля является их представление не в разрезе групп номенклатуры, регионов или каналов продаж, а в разрезе персоналий, то есть менеджеров. Отмечу, что если сформировать данный отчет по всей ДЗ без аналитики по просроченной дебиторской задолженности, он будет мало информативен, ведь в него попадут все контрагенты по каждому из менеджеров. Если условия договоров предусматривают платежи в рублях по курсу, то всегда будут возникать курсовые разницы. Поэтому опять же, в целях информативности, методика формирования данного отчета может исключать суммы до 20–30–50 тыс. рублей. Регламент осуществления платежей Регламент платежей должен содержать: 1. «Защищенные» статьи бюджета и порядок резервирования средств на них. К «защищенным» статьям относятся, как правило, зарплата, налоги и платежи наиболее важным контрагентам. К последним могут относиться как монополисты (отключат газ), так и другие контрагенты, с которыми у бизнеса «напряженные» отношения. В качестве примера такого резервирования можно предложить запрет на осуществление платежей за определенный срок (например, неделя) до выплаты по «защищенной статье», пока на расчетных счетах не будет зарезервирована требуемая сумма. Итого по менеджеру 1 …. 2. Порядок прохождения заявки на платеж. Для минимизации сроков процедуры вместе с возможностью осуществления контроля рекомендуется следующий порядок согласования заявки: … 1) ответственный исполнитель; 2) руководитель центра ответственности; 3) планово-экономический отдел. Это подразделение контролирует: ИТОГО: [ 160 ] [ 161 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Регламент получается достаточно коротким и может существовать в форме приказа. У читателя, работающего в большой компании, могут возникнуть сомнения в достаточности контрольных процедур. Мое мнение состоит в том, что приведенные процедуры действительно эффективны, а практика показывает, что согласование платежа с 6–8 подразделениями не пресекает возможности злоупотреблений, но существенно затрудняет жизнь обычным пользователям. Ситуация в этом случае похожа на возмещение НДС при экспорте: честный налогоплательщик замучается, а нечестному ничего не помешает. Пункты 3б и 3в, проверяемые планово-экономическим отделом, возможно возложить на службу учета договоров (юридический от- дел). Однако в подавляющем большинстве случаев юристы против такого увеличения объемов работ лично для них. Последний пункт в части платежей за услуги необходим для того, чтобы избежать фиктивных платежей. В этом смысле контроля на уровне заключения договоров может оказаться недостаточно: многие услуги, например многомиллионный консультационный контракт, могут оказаться неосязаемыми. То есть, безусловно, единица измерения работы консультанта часто составляет килограмм, но оценивать качество услуги должен не только заказчик со стороны предприятия, но и внутренний контролер. Отмечу оптимальность сроков прохождения заявки на платеж в представленном порядке. При наличии руководителя подразделения (при его отсутствии — его заместителя) на месте, он составляет один день (при вменяемом ПЭО). Естественно, в случае если предполагается согласование с подразделением внутреннего контроля, срок прохождения заявки увеличится. Однако без этого невозможно минимизировать негативные последствия. Предлагаемый порядок согласования при наличии эффективной системы бюджетирования позволяет дважды избежать приведенной в примере 17 ситуации. Во-первых, руководитель центра ответственности вряд ли подпишет платеж на очередной компьютер (стол, стул, канцелярию), хотя это можно и обойти. Но «порог» при разделении исполнения и контроля будет повышен. Во-вторых, при обоснованных бюджетах лишний платеж с хорошей вероятностью всплывет. Конечно, можно говорить о том, что в случае каких–нибудь мелочей, например канцелярии, невозможно утвердить нормативы на все и необходимо закупать то, что заканчивается. Естественно, это так, но жесткий бюджет и отсутствие значительных запасов приведет именно к превышению бюджета для обеспечения непрерывности работы. Ну а другие контролирующие механизмы связаны с материальным учетом, о чем пойдет речь в следующей главе. В дополнение к регламенту может быть утвержден приказ об очередности платежей. Неважно, что будет на первом или последнем месте в этом приказе — мебель или налоги, главное, чтобы правила игры были заданы. Этот приказ может быть оформлен в виде приложения к регламенту (приказу) осуществления расчетов. Однако при [ 162 ] [ 163 ] a) остаток денежных средств по строкам бюджета. В случае превышения запланированной суммы решение о платеже переносится на более высокий уровень. Возможна разная градация — например, при превышении не более чем на 5 % решение может принять финансовый директор, а более 5 % — только генеральный директор. Но градацию можно и не вводить, в этом случае решение о платежах сверх утвержденных бюджетов принимает исполнительный либо генеральный директор; б) соответствие суммы платежа в заявке, представленной на оплату, и суммы, указанной в договоре; в) соответствие сроков платежа в заявке срокам платежа в соответствии с договором. Эта процедура необходима в первую очередь для казначейства для осуществления платежей не ранее, а в соответствии с условиями договора; 4) подразделение внутреннего контроля. Таким подразделением обычно является служба экономической безопасности, но в отдельных случаях это может быть и служба внутреннего контроля. Как правило, особо контролируются платежи за информационные, консультационные и другие виды услуг, схемные платежи, оплата счетов без заключения договоров и т. д. В любом случае необходимость согласования платежей должно устанавливать само подразделение внутреннего контроля. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я недостаточной ликвидности (которая часто встречается в сезонных бизнесах) этот приказ может послужить причиной возникновения значительной просроченной кредиторской задолженности, что может испортить отношения с очень многими поставщиками. Поэтому в приказе количество позиций для установления очередности платежей не должно сильно, более чем на 5–7 позиций, превышать «защищенные» статьи. Соответственно, принятие решений об очередности оплаты других платежей должно оставаться за казначейством и финансовым директором. Продажи и маркетинг Коммерческая деятельность наиболее подвержена различным злоупотреблениям, при этом построение контроля для нее не является сложной процедурой, за исключением маркетинговой деятельности. Основой для постановки системы внутреннего контроля коммерческой деятельности должна стать регламентация процессов продаж и закупок, а также проведение на регулярной основе процедур выявления возможных злоупотреблений, которые не устраняются регламентацией процессов. Начнем с продаж. Именно в этом бизнес-процессе возникает самый значительный денежный поток, поэтому если кто-то на него даже совсем немножко «сядет», то это может привести к значительным финансовым потерям. Предоставлю читателю возможность самому посчитать, сколько от чистой прибыли будет составлять даже 1 % от выручки, который можно легко потерять при отсутствии внутреннего контроля. А о том, как можно потерять этот «даже 1 %» — в примерах. ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ известно, а менялись они раз в год. Случайно на встрече с генеральным директором крупный покупатель пожаловался, что непосредственно в торговом доме купить ничего нельзя: либо отгрузку сорвут, либо предоплаты потребуют за три месяца, а о скидках и говорить нечего. А уж если все-таки купить, то так машину погрузят, что от продукции ничего и не останется. Стали разбираться, оказалось, что все подозрительные компании контролируются родственниками коммерческого директора и остальных сбытовиков. Конечно, сбытовиков разогнали, но при этом и в продажах потеряли. Причина. Эффективный менеджер по продажам должен быть эффективным переговорщиком и уметь убеждать клиента. Как правило, такие люди имеют предпринимательскую жилку. И при отсутствии внутреннего контроля рано или поздно у них возникнет желание «поработать на себя». Но специфика продаж состоит в том, что эти телодвижения коммерсантов выявляются просто. И основная причина такой ситуации состоит в том, что на предприятии отсутствовал мониторинг конечных потребителей и отсутствия посредников. Что делать? Принципиально поделать с таким поведением менеджеров практически ничего нельзя: какие бы высокие бонусы ни платились, как бы ни выглядела нематериальная мотивация — предпринимательский дух в человеке рано или поздно себя может проявить. Для пресечения этого соблазна менеджеры отделов продаж должны как минимум знать о том, что внутренний контроль существует и их периодически проверяют. При выявлении такой ситуации доказывать в суде злой умысел или нанесение ущерба предприятию будет тяжело: договор подписывал не менеджер по продажам. Во всяком случае судебное разбирательство будет долгим. Поэтому, если описанный случай произошел, первое, что нужно сделать, — определить конечных потребителей и не потерять с ними контактов. Ну и, естественно, для предотвращения описанной ситуации в дальнейшем, предусмотреть дополнительные процедуры контроля. Пример 18. Сбыты обнаглели Пример 19. Скидки почему-то даются всем Ситуация. На общем благоприятном фоне — с ростом продаж и прибыли — все время появлялись организации, которые выкупали чуть ли не четверть объема продаж каждая. И ничего про эти организации не было Ситуация. Для ускорения роста в компании коммерческим службам дали возможность без дополнительного согласования с планово-экономическим отделом предоставлять 5 %-ные скидки. Объемы подросли. Но че- [ 164 ] [ 165 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я рез год оказалось, что 85 % объемов продавалось именно со скидкой в 5 %. Остальные 15 % — с еще большими (потому что это были самые крупные покупатели). Про скидку стало известно всем покупателям на рынке. Ну и каждый потребовал. А менеджерам отдела продаж вроде бы и незачем отказывать — объемы-то наверняка подрастут. Возник вопрос, что делать в сложившейся ситуации. И продажники выступили с революционным предложением — дать им возможность устанавливать скидки до 10 % самостоятельно! Причина. Фундаментальная причина состоит в том, что в России коммерческие условия, к сожалению, скрыть возможно только в очень редких случаях. И при установлении цен необходимо исходить из того, что информация о ценах, объемах, номенклатуре, а также о лицах, принимающих решения, станет известна всем заинтересованным участникам рынка. Менее фундаментальная причина — это неправильно установленный прайс-лист. Это тоже повлияло на развитие ситуации: если бы четко было определено, за что можно давать скидку, то их предоставление было бы прозрачнее и недовольных среди покупателей было бы меньше. Что делать? Естественно, не давать возможность отделам продаж устанавливать дополнительные скидки. Но дифференцирование цен в зависимости от объемов необходимо. Поэтому для предотвращения этой ситуации необходимо пересмотреть прайс-лист и установить его, как описано ниже. ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Планирование продаж Данный раздел регламента должен исключать возможность планирования продаж только на основании данных отдела продаж. В частности, обязательно использовать принцип двух потоков при оценке емкости рынка и доли предприятия на ней. Такую оценку обычно должны предоставлять отдел продаж и отдел маркетинга предприятия. Другой особенностью планирования продаж является особенность, упомянутая в главе 4, а именно: планирование продаж должно начинаться с получения целевых установок от совета директоров либо владельцев бизнеса. При планировании продаж на основании данных одного подразделения может получиться, что планы продаж на основании только маркетинговых данных сильно завышены, а на основании предложений отделов продаж — сильно занижены. Традиционная логика при этом у каждого из подразделений следующая: у отдела маркетинга: консенсус — прогноз рынка — рост на 15 %; мы сможем с помощью маркетинговых мероприятий увеличить свою долю на 25 %, поэтому план продаж нужно увеличить по сравнению с ожидаемым фактом на 50 % («округленно» от 43,75 %). у отдела продаж: мы продали столько-то, конкуренция ра- Регламент продаж стет, мы цены поднимем, а рекламу урежут. Поэтому будет хорошо, если не упадем больше, чем на 5 %. Но, если будем отстаивать точку зрения об уменьшении текущих планов, то нас не поймут. Значит будем отстаивать ожидаемое по этому году. Помимо предоставления необоснованных скидок, данный регламент также должен исключать финансовые махинации, связанные с отгрузкой продукции без предоплаты. Этот регламент формируется только для продукции основного производства: продажа старой мебели и формирование прейскуранта в столовой под него, естественно, не попадают. В случае если внутренний контролер подозревает значительные злоупотребления, для продажи всего остального имущества возможно формировать отдельные инструкции, связанные с контролем цен. Регламент должен состоять из следующих разделов: Истина, как водится, находится где-то посередине. В этом и состоит принцип двух потоков в применении к планированию продаж. Исходя из приведенного примера можно отметить две особенности: во-первых, если различие в возможных планах продаж составляет более чем 1,5 раза, значит, кто-то ошибается очень сильно. И в исходные данные нужно внести корректировки. Во-вторых, план продаж необходимо рассматривать вместе с планами маркетинговых мероприятий. Причем маркетинговые мероприятия и план [ 166 ] [ 167 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я продаж должны быть сопоставлены по периодам: если планировать рекламу на федеральных телеканалах осенью, не нужно ожидать роста продаж в марте. В идеале необходимо получать некоторую зависимость между сметой затрат на маркетинговые мероприятия и планами продаж. Эта зависимость должна быть представлена на бюджетный комитет либо его аналог. Как правило, процедура утверждения плана в соответствии с этим регламентом проходит с затруднениями, связанными с принципиальным несогласием продажников с намеченными планами. Но при отсутствии этой процедуры ключевой план — план продаж будет сделан на основе мнения одного подразделения, что может привести к существенным ошибкам. Формирование прайс-листа В данной процедуре должны быть задействованы финансово-экономические службы, руководители отделов продаж и маркетинга. Как правило, решение должно быть коллегиальным, и в тематическом совещании под руководством генерального директора участвуют перечисленные подразделения. Исключение составляют розничные продажи, когда маркетологи в соответствии со стратегией и позиционированием устанавливают конечные цены, а продажники с учетом сложившихся взаимоотношений с клиентами формируют прайс-листы по алгоритму «конечная цена минус». Пересмотр прайс-листов должен проводиться: на регулярной основе. Причем желательно, чтобы повышение цен осуществлялось не раз в год-полтора неожиданно, на 12– 15–20 %, а ежеквартально. Это позволит не только поддерживать рентабельность, но и создаст относительный комфорт для клиентов — резкий рост цен может отпугнуть их на некоторое время и привести к падению продаж. внепланово. Такой пересмотр прайс-листа должен проходить в случае существенного роста себестоимости и, следовательно, снижения маржинальной рентабельности, а также при на[ 168 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ личии больших складских запасов и при выходе производственных подразделений на полную мощность. Правильно установленный прайс-лист и своевременность его пересмотра позволяет поднять выручку на несколько процентов в год при сохранении затрат. Неэффективный прайс-лист может привести к избыточным запасам, а также к тому, что производственных мощностей будет не хватать. Признак того, что прайс-лист неэффективен, — ситуация, описанная в примере 19, с добавлением 100 % загрузки мощностей. При установлении прайс-листа необходимо учитывать значительное количество факторов. И если изрядно завышенные цены скажутся на бизнесе достаточно быстро, то изрядно заниженные цены можно своевременно не заметить. И именно здесь многие предприятия теряют в выручке из-за опасения поднять цены на свою продукцию и услуги. Наша практика показывает, что во многих случаях цены могут быть подняты без ущерба для объемов производства. Предоставление скидок Существуют два принципиальных подхода к установлению скидок. Первый подход является жестким и определяет необходимость (фактически обязательную) предоставления скидки исключительно в зависимости от объемов закупаемой продукции и условий оплаты. Второй подход дает возможность менеджерам разных уровней предоставлять скидки персонально каждому клиенту. Первый способ, безусловно, существенно проще администрировать: при его использовании не возникает вопросов «а почему клиенту А отгружаем дороже, чем клиенту Б, причем А закупает больше Б и платит своевременно?». Его дополнительным плюсом является то, что количество «обиженных» клиентов существенно меньше, потому что для получения скидок не нужно «наводить мосты» с менеджерами отделов продаж. Установление скидок при этом способе должно зависеть как от объемов, так и от условий оплаты. Рекомендаций по скидкам в зависимости от объемов дать практически невозможно, но очень многое зависит в том числе и от политики продаж. А типовые рекомендации для скидок в зависимости от условий [ 169 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я оплаты существуют: скидки либо надбавки должны учитывать стоимость привлеченного финансирования с необходимыми корректировками. При получении предоплаты корректировка должна быть в сторону предоставления несколько большей скидки, чем стоимость денег: внешнее финансирование небезгранично, поэтому полученная предоплата уменьшает потребность в собственном оборотном капитале. Обратно, наценка при отгрузке с отсрочкой платежа должна быть несколько больше, чем стоимость денег из-за рисков возникновения просроченной дебиторской задолженности. Второй подход делает существенно более гибкими возможности работы для отделов сбыта и может применяться в быстрорастущих компаниях. В случае выбора второго подхода, необходимо четко регламентировать право каждого менеджера на установление скидок и условия их предоставления. Для эффективности системы внутреннего контроля желательно, чтобы рядовые менеджеры обязательно согласовывали скидки с непосредственным руководителем. При этом я не рекомендую устанавливать возможных скидок более чем 3–5 %. Отмечу, что подходы можно комбинировать. К примеру, при работе на розничных рынках все компании стремятся попасть в торговые сети. К сожалению, несмотря на все усилия поставщиков, сейчас этот рынок является рынком покупателей, то есть этих сетей. И условием работы с сетью является обязательность исполнения ее условий, а также достаточно жесткие переговоры. То есть необходимо применять второй подход, но с участием как минимум коммерческого директора, а лучше — генерального. Для всех остальных покупателей можно сохранить первый способ оплаты. Способы можно комбинировать и в других случаях: например, есть базовые скидки, установленные в соответствии с прайс-листом, а есть дополнительные скидки, которые может установить коммерческий директор. Последнее, что хочется отметить по поводу скидок — это то, что страна у нас большая, и с учетом времени доставки отсрочка платежа региональному потребителю в 10 дней может оказаться для него работой по предоплате. Поэтому предоставление скидок можно дифференцировать в зависимости от региона. [ 170 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Заключение договоров и согласование отгрузок При заключении договоров ключевой момент с точки зрения внутреннего контроля — это независимый контроль правильности назначения цен и скидок со стороны финансового контролера или экономиста ПЭО, а также контроль возможности исполнения плана производства. Как правило, это предусмотрено в положении о договорной работе (смотри предыдущий раздел). Если для назначения цен, скидок и условий оплаты установлены какие-то дополнительные правила, то они должны стать частью регламента заключения договоров. Согласование отгрузки является частью регламента продаж и, как правило, предусматривает следующие процедуры: визирование заявки на отгрузку начальником отдела продаж (коммерческим директором) либо его заместителем. Этот пункт часто вызывает сомнения с той точки зрения, что менеджер по продажам должен действовать и без начальника. На мой взгляд, решение может быть любым: внутренний контроль осуществляется в следующем пункте. Поэтому решение по этому вопросу можно оставить за главным по продажам; согласование заявки на отгрузку с планово-экономическим от- делом либо финансовым контролером. Сотрудник проверяет следующие пункты: ♦ соответствие цен, указанных в заявке, условиям договора. Это позволяет избежать «случайных» ошибок, связанных с отгрузкой по цене, меньшей, чем указано в договоре; ♦ отсутствие просроченной дебиторской задолженности клиента. Особенность состоит в том, что просрочку дебиторской задолженности необходимо контролировать именно по клиенту, а не по контрагенту. В российской практике бизнес может быть представлен самыми разными контрагентами, вплоть до конкретного физического лица, поэтому только такое отслеживание может позволить полноценно контролировать дебиторскую задолженность; [ 171 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я порядок принятия решения о возможности отгрузки при на- рушении действующих правил (при непрохождении согласования по предыдущему пункту). Здесь с точки зрения внутреннего контроля часть решений при соблюдении определенных условий может принимать коммерческий директор, а все остальные решения — исполнительный либо генеральный директор. Определенные условия — это объемы (например, не более 25 % от ежемесячного закупа), сроки просроченной дебиторской задолженности (например, не более 5 рабочих дней) и время работы с клиентом (например, не менее полугода). Если хотя бы одно условие не выполняется, решение должно оставаться за генеральным (исполнительным) директором; ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Дополнительный контроль продаж Дальнейшая последовательность действий определяется регламентами материального учета, о которых речь пойдет в следующей главе. Существует несколько традиционных проблем, связанных с особенностями контроля назначения скидок. Первая проблема связана с тем, что на этапе согласования отгрузки невозможно проконтролировать правильность назначения цены при условиях отсрочки платежа. Например, если цена разная при отсрочке платежа до 10 и свыше 10 дней. Выявить правильность назначения цен до поступления денежных средств будет невозможно. Вторая проблема связана с тем, что многие клиенты представлены не одним, а несколькими юридическими лицами. Для пропуска необходимых скидок может помочь справочник клиентов/контрагентов. Однако ситуация требует дополнительного контроля — если ведение справочника отдать только на откуп сбытовикам, то путем манипуляций скидки может получить не наработавший на них покупатель. Регламент продаж не минимизирует все возможные злоупотребления. Поэтому уже на этапе постановки системы внутреннего контроля необходимо предусмотреть дополнительные механизмы защиты интересов бизнеса, в частности мониторинг потребителей. Мониторинг потребителей должен выявлять ситуации, описанные в примере 18, то есть когда сбытовики садятся на финансовый поток и часть его отправляют себе. Выявление таких ситуаций будет затруднено: практически отсутствуют признаки, позволяющие со 100 %-ной уверенностью говорить о злоупотреблениях. Однако появление данных признаков может свидетельствовать о том, что с точки зрения внутреннего контроля в продажах не все в порядке. Отмечу, что для каждого приведенного признака можно дать очень правдоподобное объяснение как в случае наличия злоупотреблений, так и при их отсутствии. Первым признаком описанной ситуации является формальный уход одного или нескольких крупных клиентов и при этом сохранение общего объема отгрузок. Если анализ показывает, что возникло одно или несколько юридических лиц, которые начали закупать примерно тот же объем, который закупали «ушедшие» клиенты, — нужно углубленно «проанализировать» новые юридические лица. Второй признак — это уход значительного количества мелких клиентов. Если при этом возникает один или несколько более крупных потребителей, то действия аналогичные — глубокий «анализ» новых покупателей. Третий похожий признак — отсутствие ротации клиентов, стагнация объемов по старым клиентам. При этом возникает новое юрлицо, которое стремительно набирает объемы продаж. В отдельных случаях признаком недобросовестности может служить наличие клиента, который осуществляет предоплату за несколько месяцев, но этот случай в последнее время является достаточно редким. Скорее, сейчас более частый случай — когда клиент не платит по полгода, но отгрузки ему продолжаются. Это злоупотребление снимается регламентацией продаж. При постановке [ 172 ] [ 173 ] согласование даты отгрузки с логистическим подразделени- ем. Как правило, дата отгрузки назначается совместно менеджером по продажам и логистом, но при работе с розничной торговлей поставки должны быть осуществлены «день в день»; порядок архивирования заявки на отгрузку. Как правило, ар- хивация производится в последнем подразделении, до которого эта заявка доходит. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ СВК необходимо таких клиентов проверить на аффилированность с отделом сбыта. Для предприятий, работающих в сегменте «B2B» признаком злоупотреблений может оказаться наличие различных ООО с ничего не говорящими названиями. В подавляющем большинстве случаев крупные производственные клиенты представлены либо ОАО «Завод», либо ООО «Торговый дом завода». Конечно, возможна и ситуация, когда у такого контрагента отсутствует система внутреннего контроля, и в этом случае иначе как через ООО с ничего не говорящим названием в поставщики такого предприятия не выбиться. Отмечу, что именно в этом сегменте ситуация наиболее проста для внутреннего контролера: практически всегда потребителя можно выявить и проследить цепочку, по которой продукция поступает к нему. При вагонных отгрузках целесообразно отслеживать с помощью специализированных систем движение вагонов с продукцией. Это позволяет не только выявить конечного покупателя по станции назначения, но и понять, нет ли злоупотреблений со стороны своих. Выявлению злоупотреблений может помочь контроль станций назначения, указанных в железнодорожных накладных: если имеется станция в радиусе 50–100 км, а никакого потребителя в районе этой станции нет, то, скорее всего, сбытовики «мухлюют». То есть сразу по прибытии на станцию, указанную в железнодорожной накладной, вагон переправляется фактическому покупателю. В этом же разделе необходимо упомянуть о контроле наличных платежей в адрес контрагентов. Безусловно, для работы со многими предприятиями необходимо предоставлять «откаты». Однако ситуация, когда откаты передает непосредственно менеджер — очень нехорошая, потому что наличные деньги развращают. Типовой уровень «прилипания к лапе» при осуществлении наличных платежей составляет около 50 %. Поэтому в обозримом будущем можно ожидать, что откаты будут необходимы для работы практически с каждым контрагентом. Для контроля «уровня наличности» можно порекомендовать отдельные отчетные формы, которые будут приведены позже. А общим принципом, который, естественно, не прописывается в регламентах, является то, что передачу «подарков» должен осуществлять не сотрудник коммерческой службы (я бы не доверял и коммерческому директору), а генеральный директор либо его доверенное лицо. Отмечу, что представленные признаки являются только признаками. При проведении оперативно-следственных мероприятий (как собственными силами, так и с помощью правоохранительных органов), скорее всего, выявить нечистоплотного менеджера будет возможно. Не говоря уже о том, что можно и продолжить аналитическую работу, например, проверив отчетность подозрительных контрагентов по системам раскрытия информации: в случае, если выручка подозрительного ООО на 10–15 % превышает объемы его закупок у нашего бизнеса, это практически однозначно свидетельствует о злоупотреблениях. Однако наказать менеджера по продажам в рамках законодательства крайне затруднительно, если конечно учредитель либо руководитель ООО-шки — не его родственник (аффилированное лицо). Каждый бизнес должен сам решать, как именно построить дальнейшие взаимоотношения с менеджером, но в стратегических интересах бизнеса — не потерять клиентов. [ 174 ] [ 175 ] Контроль маркетинговой деятельности Контроль маркетинговой деятельности необходим не во всех случаях. К примеру, если предприятие производит брундуляторы, реклама осуществляется только путем участия в выставках, и существует только одна выставка «Брундуляторы в России», контроль не нужен. Необходимость участия в ней сомнений не вызывает, и на цену такого участия обращать внимания не стоит. Конечно, можно спорить о том, нужно ли арендовать площади в центральном павильоне или на периферии, но это не столько предмет внутреннего контроля, сколько вопрос продвижения. Также не нужно осуществлять очень сильный контроль в части подготовки рекламных материалов и подарков: конечно, можно сэкономить, но неприятный осадок от непишущих ручек, негорящих зажигалок и ломающихся брелоков останется у каждого пользователя, в том числе и у потенциального клиента. Но контроль маркетинговой деятельности необходим при существенных бюджетах. Маркетинговая деятельность с точки зрения П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я «освоения бюджетов» очень напоминает строительство и в отдельных случаях даже превышает его возможности. Типовая сумма под угрозой маркетологов — это примерно 20 % маркетингового бюджета. Освоение происходит простыми методами: так как прайслисты на рекламу очень условны (может быть, за исключением телевизионной рекламы, но там потоки очень большие, поэтому даже 1 % может оказаться значительной суммой), то дельта между прайслистами и фактической стоимостью и составляет требуемую сумму. Ну а возможность фиктивных размещений щитов позволяет «освоить» до 90 % от соответствующей статьи сметы затрат. Однако речь идет не только о такого рода злоупотреблениях. К сожалению, часто встречаются и ошибки, не связанные со злоупотреблениями, приведшие к пустой трате денежных средств, о чем и пойдет речь в примере. Пример 20. Рекламы много, а продажи не растут Ситуация. Топ-менеджмент локального бизнеса, работающего на потребительском рынке, для увеличения объемов продаж убедил акционеров вложиться в рекламу. Выделили и освоили бюджеты. Продажи, конечно, выросли, но не сильно и совершенно непонятно из-за чего: то ли обычный органический рост, то ли действительно реклама помогла. Владельцы решили провести независимое исследование — куда делись деньги. Проблем при этом не возникло: каждый договор сопровождался отчетом о расходовании средств. Выяснили, что рекламная кампания была проведена как-то странно. Во-первых, везде и по чуть-чуть: и на ТВ, и на радио, причем на всех станциях, и в газетах, и в местах продаж, и листовки распространяли, и даже пьянку для журналистов на корабле устроили. Во-вторых, рекламная кампания тянулась чуть ли не полгода. В-третьих, зачем-то рекламировались в соседнем регионе, хотя там нет даже представительства Итог: несмотря на то что затраты все были документально подтверждены, эффект оказался отрицательным. Причина. Причина связана с неэффективностью планирования рекламной кампании. При этом, скорее всего, не был использован принцип двух потоков, [ 176 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ что привело к тому, что маркетинговые мероприятия планировались независимо от отдела продаж. То есть даже элементарный контроль на уровне «а это нам зачем?» не был осуществлен. Что делать? Скорее всего, маркетолога нужно уволить. Редкий случай, когда перевоспитывать бесполезно. Ну а на будущее — применять принцип двух потоков и пытаться уже на этапе планирования прогнозировать результаты рекламных кампаний и отслеживать их достижение. Поговорим о том, как предотвратить возникающие проблемы. Начнем с планирования. Как уже было сказано, планирование маркетинговой деятельности необходимо вести одновременно с планированием продаж. Рассмотрим, из чего должна состоять вышеупомянутая смета затрат на маркетинг. Ключевой принцип формирования такой сметы — это указание конкретных измеряемых результатов маркетинговой деятельности для каждого рекламного мероприятия либо их группы. Примерно половину маркетологов такие требования удивят, и они начнут рассказывать о специфике маркетинговой деятельности. Неизмеряемая специфика маркетинговой деятельности состоит в позиционировании бренда, красоте оформления магазинов, эстетичности упаковки и т. д. и т. п. Данные разговоры необходимо пресекать: все действия должны быть нацелены не на эстетическое либо моральное удовлетворение, а на улучшение финансового положения компании либо в краткосрочной, либо в долгосрочной перспективе. Такое утверждение не противоречит идеологии сбалансированных показателей. Я не возражаю против инвестиций во «что-то хорошее». Более того, это «что-то хорошее» совершенно не обязательно должно измеряться непосредственно в деньгах. Но узнаваемость бренда ради узнаваемости бренда, согласитесь, тоже не очень актуальна. В итоге любое маркетинговое действие должно сводиться к увеличению продаж и, как следствие, неуклонному росту финансовых показателей бизнеса, пусть даже и через 5 лет. Таким образом, маркетинговый план может состоять из двух частей: краткосрочных и долгосрочных мероприятий. Отмечу, что оба класса можно рассматривать как инвестиционные проекты, [ 177 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ принципиальная разница между ними — в сроках окупаемости. Однако значительное число маркетинговых мероприятий приводит как к краткосрочному, так и к долгосрочному эффекту. Поэтому на этапе формирования сметы затрат на маркетинг для крупных проектов необходимо указать ожидаемое изменение каждого параметра как результат маркетингового проекта. Данное изменение должно указываться в зависимости от периода. Уже на этапе сопоставления плана по продажам и разработанной сметы на маркетинговые затраты возможно внесение значительных изменений в смету. Это связано с тем, что для краткосрочного увеличения продаж необходимо не более половины из предлагаемого, а все остальные мероприятия нацелены на повышение лояльности потребителей в долгосрочной перспективе. На этот случай необходимо предусмотреть контроль соответствия маркетинговых затрат целевым установкам учредителей. Если бизнес рассматривается как «дойная корова», то от «долгоиграющих» мероприятий можно и отказаться. В противном случае они необходимы. При планировании сметы затрат на маркетинг необходимо учитывать нелинейность влияния затрат на маркетинг на объем продаж. Пример возможной зависимости представлен на рис. 17. Результатом этапа планирования должна стать смета затрат на маркетинговые мероприятия, а также план маркетинговых мероприятий, из которых должны быть очевидны показатели, которые планируется достичь. Исполнение маркетинговых мероприятий практически невозможно без привлечения рекламных агентств. Выбор рекламного агентства должен осуществляться через тендерные процедуры, описанные в разделе, посвященном закупкам. Практически все маркетинговые мероприятия можно проконтролировать после их окончания на основании представляемых контрагентами отчетов (экземпляров с рекламой, отчетов об исследованиях и т. д.). Исключение составляет наружная реклама, и при проведении рекламных кампаний для предотвращения оплаты фиктивных счетов внутренний контролер периодически должен озабочиваться эффективностью, осуществив проверку наличия щитов в соответствии с условиями договора в указанных зонах размещения. Формы отчетности для внутреннего контроля Как видно, возможна ситуация, когда объем продаж практически не зависит от затрат на рекламу, так называемое плато. Этот момент нужно проконтролировать и принять решение: необходимы ли дальнейшие инвестиции. Традиционный отчет связан с контролем предоставления скидок (табл. 13). Данный отчет будет особенно актуален, если каждый менеджер сбытов имеет право предоставления персональной скидки. Как и любой отчет по внутреннему контролю, по возможности он должен быть составлен в аналитике по менеджерам. В графе 3 отчета при выборе второго способа предоставления скидок необходимо указывать базовые цены прайс-листа, а при выборе первого способа — скидки, которые должны были быть предоставлены исходя из действующих правил. При наличии автоматизированной системы данный способ позволит контролировать фактическую оплату и таким образом избежать первой проблемы контроля правильности назначения скидок, упомянутой выше. Следующий отчет — это отчет, необходимый в случае, если используется адресное материальное стимулирование контрагентов, а проще говоря — взятки (табл. 14). [ 178 ] [ 179 ] Рис. 17. Зависимость объема продаж от затрат на рекламу П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ 2 3 4 5 6 Менеджер 1 Итого по менеджеру 1 Итого по менеджеру 1 … … ИТОГО: ИТОГО: [ 180 ] [ 181 ] % 1 Изменение материального стимулирования тыс. руб. 10 Сумма материального стимулирования, предыдущий период 9 Процент стимулирования (от общего поступления средств) 8 Сумма материального стимулирования, факт 7 Поступление денег, факт % 6 Клиент/контрагент тыс. руб. 5 № п/п % 4 тыс. руб. Сумма отгрузки фактическая 3 % Сумма отгрузки по прайслисту 2 Изменение тыс. руб. Клиент/контрагент 1 Дельта факт- Предыдущий прайс-лист период: дельта факт прайс-лист Таблица 14. Отчет об адресном стимулировании контрагентов, периодичность: месяц Менеджер 1 № п/п Таблица 13. Отчет о предоставленных скидках, периодичность: месяц 7 8 П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ При анализе может оказаться, что по одному из менеджеров резко возросли объемы материального стимулирования. Это может свидетельствовать о том, что он «сел на поток», и необходимо предпринять меры. Особенно в случае, если имеется рост откатов по какому-то конкретному клиенту. Кроме того, если отчет показывает, что такой рост имеется, я рекомендую узнать, есть ли у контрагента подразделение внутреннего контроля, и попытаться выяснить, а нельзя ли подействовать на конкретного менеджера снабжения. Но это эффективно, если бизнес готов конкурировать честно. В противном случае любое изменение, в том числе и смена конкретного менеджера, может выбросить ваш бизнес из числа поставщиков. Хотя бы из чувства солидарности вновь пришедшего менеджера. Следующие формы посвящены контролю маркетинговой деятельности. Для внутреннего контроля необходима не только проверка соблюдения смет затрат на маркетинговые мероприятия. Объектом проверки должна стать эффективность, в частности достижение запланированных показателей. Формы отчетности могут быть разными, но они должны сравнивать затраченные денежные средства с запланированными показателями. Пример такой формы приведен в табл. 15. Отмечу, что графа «Сумма» должна быть взята из плана маркетинговых мероприятий для конкретного периода. Если бюджет освоен, а показатели не достигли нужных значений, это не всегда означает наличие злоупотреблений. Скорее, это может говорить о необходимости отказа от данного вида маркетинговых мероприятий. Данная форма может оказаться ненужной, она приведена для того, чтобы показать возможность контроля при необходимости. Следующая форма проще и нацелена на контроль эффективности различных каналов продвижения продукции. Работа на рынках, к примеру, FMСG требует продвижения через розничные сети. К сожалению, во многих случаях они ведут себя не по-доброму по отношению к производителю. Маржинальная рентабельность работы с конкретной сетью может оказаться отрицательной. При наличии управленческого учета необходимо периодически формировать таблицу прямых расходов на продвижение продукции по клиенту (табл. 16). Эта таблица позволит проанализировать каналы продаж. В ней под маржинальной рентабельностью понимается отношение цены продаж к сумме прямых затрат на производство и расходов на продвижение (графа 9) единицы продукции. [ 182 ] [ 183 ] 5 7 8 9 10 Мероприятие 1 Мероприятие 2 Мероприятие 1 Мероприятие 2 … 2 Показатель 2 … 1 6 Затраты на единицу, тыс. руб. Сумма 4 Общая сумма, тыс. руб. Наименование 3 Отклонение, % Ед. изм. 2 Фактическое значение показателя Целевой показатель 1 Показатель 1 № Проведенные мероприятия Плановое значение показателя Таблица 15. Отчет об эффективности маркетинговых мероприятий, периодичность: квартал … … … … … П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ План, тыс. руб. Факт, тыс. руб. Сумма % от выручки На единицу продукции 2 Расходы на продвижение Факт, ед. 1 Объем продаж План, ед. № п/п Менеджер / клиент 3 4 5 6 7 8 9 Маржинальная рентабельность продаж, % Таблица 16. Прямые расходы на продвижение продукции по клиенту, периодичность: квартал 10 Менеджер 1 … … … Менеджер 2 … … … … Закупки В закупках традиционно совершается наибольшее количество злоупотреблений. Как консультант, я чувствую это на собственной шкуре: начиная от «добрых взглядов», заканчивая прямым отказом от общения (справедливости ради нужно отметить, что один финансовый директор тоже как-то отказался, но то было исключение, подтверждающее правило), хотя далеко не все снабженцы такие. На мой взгляд, это связано с тем, что постановка внутреннего контроля заденет именно это подразделение очень существенно. [ 184 ] Именно поэтому данный раздел помимо примеров содержит дополнительную часть под названием «Как неправильно организовать закупки». Пример 21. Аварийные закупки Ситуация. Крупная компания столкнулась с такой проблемой: периодически бизнес не может исполнить обязательства перед клиентами из-за срыва закупок отделом снабжения. Более того, бытовало мнение, что у снабженцев «к лапе» прилипает. Однако те почему-то виновными себя не чувствовали и привели свои аргументы. Во-первых, план отгрузок и план производства все время меняются. То есть, документы не существовали и 24 часов кряду, а что «завтра будем производить», решалось накануне вечером. Если производству жить сложно, но можно, то снабжению невозможно: ведь даже тара нужна разная. Ситуацию могло бы спасти наличие запасов. Но здесь вступает в силу второй аргумент: склад маленький, номенклатура большая. Исходя из номенклатуры и объемов закупа склад нужен в 5 раз больше и оборотных средств тоже примерно во столько же — а столько нет и не планируется. Все вместе приводит к необходимости закупок on-line. И третий, самый важный аргумент: невозможно приобрести неважно что по оптимальной цене в течение ночи. Причина. Система работает в авральном режиме. Это не позволяет даже кристально честному труженику ОМТС обеспечивать оптимальные цены. Что делать? В первую очередь увеличивать горизонты планирования: без этого с места не сдвинуться. Как бы замечательно ни была регламентирована тендерная процедура, она все время будет сбиваться на аварийную. Во-вторых, склады объективно будут нужны. И, как и для любого инвестиционного проекта, для создания складов необходимо рассчитать основные параметры, например срок окупаемости. При расчете срока окупаемости нужно учитывать, во-первых, возможный рост выручки и прибыли, а во-вторых, снижение цен закупок. Эффективность перехода от аврального режима к нормальному измерить достаточно сложно, но это может служить в качестве морального аргумента при достаточно длительном сроке окупаемости. Ну и третье — поставить СВК для снабжения, что действительно позволит обеспечить оптимальные цены. [ 185 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Пример 22. Снабженец старается, но система не дает организовать выгодные цены Ситуация. В растущем бизнесе начальник ОМТС понял, что можно выходить непосредственно на производителей и развернул деятельность по смене поставщиков: вагон в месяц — это больше, чем вагон раз в 4 месяца. Заключили непосредственно с «Торговым домом завода» договор, отгрузки пошли. Но проработали только квартал: «Торговый дом завода» отказался от сотрудничества. Пришлось возвращаться к посредникам, а цены у них на 10 % выше как минимум. Стали разбираться, почему так произошло. Естественно, «Торговый дом завода» работал с новыми клиентами только по предоплате. А финансовый директор компании привык, что просроченная кредиторская задолженность — отличный способ пополнения денежных средств. В общем, в первый раз задержал на 3 дня платеж, во второй — на 5, в третий — на 10. И главное, совершенно не понимал возмущения начальника ОМТС: ну чем же какой-то ООО ТД «Завод» отличается от других поставщиков. Причина. Причина не связана с эффективностью снабжения, а заключается в неэффективности системы управления вообще. То есть даже в нужный момент не смогли подобрать «деньги с пола»: 10 %, даже с учетом предоплаты при вагонных нормах поставки — это много. Что делать? Провести индивидуальную разъяснительную работу для финансового директора, который не в состоянии рассчитать экономию от оптовых закупок. И стараться исполнять обязательства перед контрагентами своевременно. ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ не получать заработную плату, потому что она ему совсем не нужна. Как минимум 10 % от общей суммы закупок явно будет больше суммы к выдаче в день зарплаты. Организация снабжения Из предыдущих двух примеров можно заключить, что снабженцы — агнцы, которых все, кому не лень, обижают. Далеко не всегда так. Ниже представлено описание максимально неэффективной организации снабжения. Оно основано на случаях, встречавшихся в консультационной практике. Представленная организация снабжения позволяет отделу материально-технического снабжения вообще Начнем, как обычно, с планирования. Планов закупок быть не должно принципиально! Абсолютно все заявки должны быть аварийными, а поступать в лучшем случае за два дня до срока поставки. Это позволит труженикам снаба чувствовать себя спасителями бизнеса. Возможен и другой вариант: предприятие богатое и оборотных средств много. В этом случае при отсутствии планов менеджер ОМТС может сам инициировать закупку и затарить склады года эдак на три вперед. При этом моральное оправдание взяточничества скрыто благими намерениями: ведь бизнес собирается расти, а снабженцы обеспечили независимость от поставщиков на много лет. При исполнении главная задача — обеспечить отсутствие тендерных процедур. Это не помешает безнаказанно заключать договор с любым «понравившимся» контрагентом. Естественно, за определенную сумму, которая сделает зарплату ненужной. На всякий случай необходимо иметь пару дружественных печатей для обеспечения проведения псевдоконкурса через рассмотрение липовых коммерческих предложений. Это необходимо для того, чтобы снять возможные вопросы типа «а зачем нужна предоплата за три месяца за валенки?» или «почему за что-либо платим в два раза больше?». Договоры желательно нигде не регистрировать и хранить непосредственно в отделе, чтобы их можно было «потерять». Возникает вопрос о сроках перечисления денежных средств. Если у «дружественного» юридического лица отсутствуют оборотные средства, то необходимо осуществить предоплату. При этом нужно убедить всех, что меньше чем за 2 месяца предоплату никто не берет. Если же «собственных» денег достаточно, то можно наоборот, давать отсрочки платежа. А уж цена с отсрочкой платежа может быть задрана безбожно. Начинать закупку нужно на основании служебных записок, причем непосредственно от производственных подразделений. Служебные записки — вообще замечательный жанр: их можно исполнять, [ 186 ] [ 187 ] Как неправильно организовать закупки (пример 23) П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я а можно и не исполнять. Ни в одном положении и ни в одной должностной инструкции ведь не сказано, что служебные записки — это приказы и распоряжения руководителя. А служебная записка от руководителя производственного подразделения вообще не обязательна к исполнению, ведь ОМТС непосредственно ему не подчиняется. Ну или обязательна, если сам заинтересован. Как и в предыдущем примере (пример 22), большинство закупок должно осуществляться в аварийном режиме. Это на вполне твердой моральной основе разрешает значительно поднимать цены. Чтобы поставки все-таки не срывать, нужно договориться с поставщиками и обеспечить наличие основного сырья и материалов на складах в досягаемости. В особых случаях можно потребовать наличных от снабжаемого предприятия (редко, но встречается). Чтобы отгружали «то и вовремя». Очень важный момент связан с документооборотом. В процессе приемки может оказаться, что продукция не соответствует условиям договоров по количеству, качеству и цене. Контроль всего этого нужно возложить на себя. А для этого оформлять абсолютно все документы в ОМТС. Можно и цену в процессе повысить, если показалось, что мало, ведь договоры храним у себя, можно и потерять. Объяснение, почему нужно сделать именно так, очень простое, и бухгалтерия на него часто ведется — ей ведь проще работать, если все будет поступать одновременно: и накладная, и счет-фактура. Совсем идеальный случай, когда склады находятся в подчинении ОМТС, а материальная ответственность на них не введена. Это позволит «мухлевать» в том числе и с поступлением сырья и материалов, когда деньги выводятся самым чистым способом — осуществляется предоплата, потом оформляются документы на приход. «Для отчетности» их можно списать с комиссией под предводительством менеджера снаба. Но лучше «сработать» в производстве через оформление еще пары бумажек с начальником цеха. Ну и в заключение важный элемент организации снабжения, связанный с анализом деятельности. Для того чтобы показать старание, нужно наступить на горло собственной песне и сохранять цены хотя бы на что-нибудь, а еще лучше их снизить. В этом случае можно составить отчет о деятельности отдела снабжения таким образом, чтобы у всех сложилось впечатление о кристальной честности и эффективности ОМТС. Как это сделать, описано в главе 4. [ 188 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Проведение тендеров В обычной организации снабжения возможны случайности. К примеру, поступившее коммерческое предложение может оказаться в руках генерального директора, который именно в тот момент, когда оно выползало из факса, выглянул посмотреть, какой именно пасьянс раскладывает секретарша. И гендиректор совершенно неожиданно для себя узнает о реальных ценах. «Правильная» организация тендеров позволит абсолютно исключить такие неприятности для ОМТС. Мне даже приходилось встречать случаи, когда инициатива о проведении тендеров исходит непосредственно от начальника. Безусловно, разработку положения о проведении тендеров ОМТС должен возглавить сам. В этом деле особо следует опасаться внутренних контролеров и внешних консультантов. Традиционный аргумент: заполнить то огромное количество бумаг, которое они потребуют, практически невозможно. Но тендеры нужны, мы это понимаем, поэтому сами и сделаем. При разработке положения о проведении тендеров может быть полезным значительный опыт закупок для государственных нужд. Несмотря на наличие аж целого закона1, именно эта работа государственной бюрократии является максимально неэффективной. Конечно, не все ухищрения чиновников могут оказаться полезными. Например, требование минимального уставного капитала явно не подходит для карманного ООО. Да и справка об отсутствии задолженности по налогам не очень подходит, но, если у самого есть, то почему бы и от других не потребовать. Но в части взяткоемкости организации государственным процедурам можно позавидовать. Допуск к участию в тендере Для правильной организации тендера необходимо еще на этапе его подготовки отсеять нежелательных участников, то есть допустить только «своих». Здесь можно использовать самые разные про1 Федеральный закон от 21 июля 2005 г. №94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» [ 189 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я цедуры. Эффективной в отсеве является аккредитация. К примеру, в качестве необходимого условия аккредитации можно потребовать предоставить презентацию компании. И оценивать эту презентацию в составе комиссии на уровне «понравилось» или «не понравилось». Ну или попросить предоставить самые различные виды справок: об осуществлении благотворительной деятельности, о поддержке силовых структур, о биографии генерального директора. Главное, чтобы перечень документов для аккредитации был расплывчатым, а оценки качественными. Для «защиты» от возможной смены менеджмента к требованиям для участия в тендере неплохо добавить опыт работы непосредственно с предприятием: потенциальные новые поставщики будут отсечены практически навсегда. Однако сквозь сито аккредитации можно и прорваться. Поэтому важный этап неправильной организации закупок — это непосредственно доступ к тендерам. Здесь тоже сложились традиционные механизмы. К примеру, информацию о тендере можно нигде не публиковать: ни в газетах, ни на сайте. Соответственно, ненужные поставщики физически не смогут участвовать в тендере. Можно поступить и несколько хитрее: в положении о проведении тендера написать фразу «условия тендера публикуются на сайте заранее». В этом случае никто не мешает опубликовать эту информацию в 19:00 дня, предшествующего дню окончания приема заявок. Неплохо запросить за тендерную документацию некую сумму: поставщику же нужно подтвердить серьезность своих намерений. При этом не нужно просить, например, 5000 рублей за доступ в течение года и предоставлять информацию в электронном виде — нужно просить за каждый лот. Даже если его ориентировочная сумма 500 тыс. рублей. Это уже отпугнет многих поставщиков. Ну и принимать заявки желательно с 16:00 до 17:30. При этом кабинет нужно либо вообще не открывать, а если открывать, то закрывать в 16:15 — ведь никто не пришел. Не более двух дней в неделю. Пропуск в здание, естественно, нужно заказывать заранее по неотвечающему телефону. «Чужой» поставщик еще и виноватым окажется — ведь ни разу не подал документы вовремя и в нужном виде, а за это и аккредитации можно лишить. Ну и требование к расплывчатости необходимых документов в каждом конкретном тендере должно сохраниться. [ 190 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Формирование лота Важным элементом отсева поставщиков является формирование лота. Например, за год нужна фура туалетной бумаги: 1/52 фуры в неделю. Соответственно, лот можно сформировать один и на год, а можно сформировать 52 лота. В случае выбора тактики многих лотов «своим» дать поблажку в части приема документов, а «чужого» погонять в ожидании приемных часов. Опять же, одно дело — закупка фуры, другое дело — нескольких коробок. В последнем случае цена должна быть явно выше. Но может оказаться, что «чужой» настойчив. В этом случае никто не мешает произвольно формировать лоты, например, 1/52 фуры туалетной бумаги и унитаз (3 шт.), 1/52 фуры и паллета кирпича и т. д. — в общем, что «свой» может еще поставлять, то и включать. Как правило, после третьего такого лота «чужой» в конкурсе участвовать перестанет. Выбор поставщика Если «чужой» по каким-то причинам все еще участник, то лучший способ обеспечения его проигрыша — грамотно составленная методика выбора поставщика (табл. 17). Таблица 17. Методика, когда побеждает «старый» поставщик (поставщик 1) Критерий Цена Постав- Поставщик 1 щик 2 120 100 Методика 1 Шкала оценки 3 балла — самая низкая цена; 2 балла — вторая цена; 1 балл — третья цена; 0 баллов — четвертая и последующие цены Постав- Поставщик 1 щик 2 2 3 Продолжение [ 191 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Начало Критерий Постав- Поставщик 1 щик 2 Методика 1 Шкала оценки Постав- Поставщик 1 щик 2 Условия оплаты Отсрочка Отсрочка 0 баллов — предоплатежа платежа плата; 10 дней 21 день 1 балл — отсрочка платежа 1 1 Срок работы с компанией 3 года 4 0 новый 0 баллов - новый поставщик; 1 балл — менее 1 года; 2 балла — от 1 до 2 лет; 3 балла — от 2 до 3 лет; 4 балла — свыше 3 лет Сумма баллов Победитель «свой» выглядит лучше, шкала должна быть максимально длинной, а там, где хуже — от 0 до 1. Подход в части выбора шкал иллюстрируют таблицы (табл. 17 и 18). Методика 1 обеспечивает победу «своего», если он работал с компанией долго, а методика 2 — если «свой» новый. И в первой, и во второй методике цена поставки ничего не значит: победителем в обоих случаях, как видно, оказывается поставщик с большей ценой. Таблица 18. Методика, когда побеждает «новый» поставщик (поставщик 2) Критерий Цена 7 4 Поставщик 1 Для этого необходима балльная оценка. Общее правило формирования методики: цена и условия оплаты должны занимать не более 25–30 % в балльной оценке, а «общее впечатление» — остальную часть. Поясню подробнее, как это сделать. Нужно выбрать правильные критерии и шкалы оценки. Безусловно, должны быть включены цена и условия оплаты. А дополнительные критерии зависят от ситуации. К примеру, если «свои» работают с компанией уже долго, то разумным критерием будет срок работы с поставщиком, а если «свой» относительно новый, то для него нужно вставить критерий «отсутствие сбоев при работе» (для долго работающих поставщиков один-два сбоя почти наверняка будут). Другими критериями могут быть финансовые показатели, месторасположение, общественная деятельность, социальная ориентированность, опыт поставок именно туалетной бумаги для предприятий именно брундуляторной промышленности и т. д. После этого необходимо выбрать правильные шкалы. Общее правило при этом такое: по тому критерию, где [ 192 ] Условия оплаты Постав- Поставщик 1 щик 2 100 120 Методика 2 Шкала оценки Постав- Поставщик 1 щик 2 3 балла — самая низкая цена; 2 балла — вторая цена; 1 балл — третья цена; 0 баллов — четвертая и последующие цены 3 2 Отсрочка Отсрочка 0 баллов — предоплатежа платежа плата; 10 дней 21 день 1 балл — отсрочка платежа от 1 до 5 дней; 2 балла — отсрочка платежа от 6 до 10 дней; 3 балла — отсрочка платежа от 11 до 15 дней; 4 балла — отсрочка платежа от 16 до 20 дней; 5 баллов — отсрочка платежа свыше 20 дней 2 5 Продолжение [ 193 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Начало Критерий Срок работы с компанией Постав- Поставщик 1 щик 2 3 года Методика 2 Шкала оценки новый 0 баллов — новый поставщик; 1 балл — есть удовлетворительный опыт работы Сумма баллов Постав- Поставщик 1 щик 2 1 0 6 7 Поставщик 2 Победитель Но можно обойтись и вообще без методики. Если комиссия состоит из трех человек: начальника ОМТС, начальника бюро ОМТС и менеджера по закупке, то тендер может быть проведен и кулуарно. При этом совершенно необязательно принимать во внимание цены — естественный аргумент, что «своего» мы давно знаем, совершенно достаточен даже при цене «чужого» в два раза ниже. Заключение договоров Если же по какой-то причине «чужой» все-таки прорвался сквозь сито различных препятствий и победил в тендере, в современных российских условиях это не повод для того, чтобы с ним был заключен договор. Продинамить заключение договора можно разными способами. К примеру, никто не помешает в проект договора вставить условную фразу «отвечает за каждый день просрочки в объеме своих внеоборотных активов» либо назначить штраф в размере 50 % в случае, если первичные документы представлены несвоевременно. Не говоря о том, что можно все время быть «на территории». Главное в этой ситуации — максимально затянуть время и дождаться часа X, когда станет понятно, что поставка срывается. На этот случай в положении о проведении тендеров совершенно не должно быть никаких указаний. Тогда исполняется мечта снабженца — закупка превращается в аварийную. Естественно, на этот случай есть «свои» поставщики, а цена возрастает. Отмечу, что для особо объемных тендеров, а также для того чтобы [ 194 ] показать, что проведение тендеров совершенно неэффективно, тендеры могут целенаправленно срываться. Это же касается и случая, если методика проведения тендера была подкорректирована внутренним контролером либо же в комиссию попал кто-то чужой. Срыв тендера обеспечить просто: в число участников включается «печать» с заведомо наилучшими ценой и условиями оплаты. После победы «печать» уклоняется от заключения договоров (при этом может даже некоторое время поотвечать на телефонные звонки и поотправлять факсы). К часу Х становится понятно, что договор заключен не будет, и тендер признается недействительным со всеми вытекающими последствиями в виде аварийных закупок. Конечно, описанный в этом разделе порядок организации закупок можно встретить на очень немногих предприятиях, в первую очередь государственных. Однако, даже если хотя бы процентов 30 из описанного в этом примере существует в вашем бизнесе, это почти со стопроцентной вероятностью свидетельствует, что не все гладко. И процедура закупок в этом случае должна быть одной из первых в очереди на наведение порядка. Регламент закупок В отличие от продаж, когда только регламентацией невозможно установить полнофункциональный внутренний контроль, в закупках регламентация процедуры и контроль ее исполнения позволяет практически со стопроцентной вероятностью ликвидировать имеющиеся злоупотребления. Предупреждение: регламент будет эффективно работать либо при наличии достаточно долгосрочных планов, либо же при возможности обеспечения значительных товарных запасов, что потребует дополнительных оборотных средств. Классификация товарно-материальных ценностей Ключевым моментом регламента закупок является определение круга потенциальных поставщиков. Дальнейшая процедура с точки [ 195 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ зрения внутреннего контроля является технической, и ее исполнение можно возложить на менеджеров по закупкам без коллегиального контроля. Исходя из этого, можно предложить несколько вариантов проведения закупок, а именно: чии нормативной базы является простой и состоит из сложения, умножения и округления и может быть доверена финансово-экономическим службам. Планирование закупок превращается в арифметические действия при наличии: полноценная тендерная процедура; коллегиальное утверждение потенциального списка постав- плана производства на период; щиков и выбор поставщика на основании листа альтернатив; нормативов расхода на выпуск; отсутствие тендерных процедур. Последний вариант нежелателен, но допустим. С учетом того что «незаметными» являются примерно 10 % от цены, то приемлемость закупок без проведения конкурсных процедур определить просто: к примеру, если «не жалко» 10 тыс. рублей, то сумма закупок не должна превышать 100 тыс. рублей. Кроме того, отдельный вариант данной процедуры должен применяться при работе с монопольными поставщиками. Классификация товарно-материальных ценностей для регламента закупок — это классификация по способам проведения выбора поставщика. Дополнительная классификация может быть необходима в случае, если сроки проведения тендеров либо необходимость заключения договоров для отдельных видов товарноматериальных ценностей существенно отличаются от других ТМЦ данного класса. Перечень товарно-материальных ценностей каждого класса описывается в приложении к регламенту. Регламент должен также определить порядок перехода товарно-материальных ценностей из одной группы в другую. Как правило, данная процедура происходит не чаще чем один раз в полгода. После ее проведения меняются только приложения к регламенту. прогноза остатков на начало периода; утвержденных нормативов складских остатков на конец пе- риода; прогноза цен. На основании данных планов и нормативов просто рассчитать объем закупок на период. При расчете также необходимо указать и учитывать сроки доставки. К процедуре расчета сроков, а также выбора оптимальной партии закупки можно подключить снабженцев. Формирование лота Планирование закупок, на мой взгляд, не должен осуществлять только ОМТС. Этот отдел должен только предоставлять прогнозные цены. Это связано с тем, что для снабжения необходимо разделить планирование и исполнение. Процедура планирования при нали- Формирование лота должно быть коллегиальной процедурой, в которой самое активное участие должен принимать внутренний контролер либо представитель службы экономической безопасности. Перечень лотов должен формироваться на длительный период, например на квартал. Правила формирования лота должны пресекать дробления относительно крупных партий на несколько (как в примере). При этом особенно нужно следить за тем, чтобы не менялись нормы поставок: с вагонной либо контейнерной на более мелкие. Для большинства предприятий актуальна ситуация, когда достаточно большая сумма в закупках представляет собой очень широкую номенклатуру. В этом случае лоты необходимо укрупнять по признаку группы товаров: металлопрокат, резинотехнические изделия и т. д. Несмотря на то что по отдельности можно было бы сэкономить на ценах, возня с мелкими партиями (доставка, оформление документов и т. д.) съедает всю экономию. [ 196 ] [ 197 ] Планирование закупок П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ При формировании лотов нельзя допускать ситуаций, когда вагонные партии смешиваются с мелкими: например 5 вагонов трубы включаются в лот с одним вентилем. В оправдании такого формирования лотов снабженцы часто говорят об «аутсорсинге логистической функции» и «поставках just-in-time», но такое разбиение априори приводит к росту цен и создает почву для злоупотреблений. Особым условием к формированию лота является определение дополнительных условий поставки. Например, в предыдущем примере при закупке туалетной бумаги лот должен быть один, но с условием поставки равными партиями один раз в неделю. Это позволит поставщику планировать свою деятельность и представлять минимальные цены. Другим очень важным моментом является определение технических условий. Конечно, в подавляющем большинстве случаев достаточно ГОСТа. Но часто встречается ситуация, когда закупку необходимо оценивать по соотношению цена–качество. В этом случае необходимо предусмотреть сбор дополнительной информации, в том числе образцов, перед определением перечня участников тендера. Последний немаловажный момент — указание возможного отклонения от объема закупок: например, ±10 %. Больший разброс указывать нецелесообразно, потому что разница на объеме в полтора раза уже может существенно повлиять на цены поставки. Описание этого раздела начну с аккредитации. Данная процедура имеет смысл при необходимости технологического аудита поставщика, к примеру, при наличии системы менеджмента качества. Иногда аккредитация нужна при закупках услуг. В остальных случаях процедура аккредитации представляет собой дополнительные ограничения для участия потенциального поставщика в тендере, и, на мой взгляд, от нее необходимо отказаться. Существует мнение, что аккредитация может быть полезной для предотвращения махинаций, связанных с допуском недобросовестных поставщиков. Действительно, дополнительная проверка может оказать хорошую службу. Но, принимая во внимание, что предоплаты обычно требуют только производственные предприятия либо их торговые дома, такие проверки можно проводить в процессе или после определе- ния победителя тендеров, несколько удлинив процедуру их проведения. Включение или исключение поставщиков из перечней представляется не очень сложной задачей. Перед утверждением перечня необходимо собрать минимальные данные о каждом из поставщиков: год основания, номенклатура продукции, уровень цен (естественно, розничного прайс-листа недостаточно, но это вопрос комиссии). На этом этапе возможно и включение проверки поставщика службой безопасности. Однако предварительный перечень может оказаться сильно расширенным, а проверить даже в течение месяца 500 потенциальных поставщиков может быть затруднительно. При невозможности проверки абсолютно всех поставщиков для участия в тендере возможно допустить и «непроверенных». В этом случае процедура проверки может переноситься на этап заключения договора. Инициатором включения поставщиков в перечень могут выступать не только труженики ОМТС, но и любые другие сотрудники компании. При этом если представленный снабженцами список по итогам обсуждения расширяется в два раза каждый раз, это может свидетельствовать о том, что кто-то из снабжения не дорабатывает. В случае больших объемов, как правило, перечень потенциальных поставщиков известен заранее. Это либо непосредственно производители (или их торговые дома), либо представительства иностранных фирм. Сложнее, если объемы закупа неинтересны крупным производителям либо оптовикам. В этом случае количество возможных поставщиков резко возрастает, и необходимо внимательнейшим образом проанализировать имеющиеся в регионе небольшие специализированные фирмы. Выбор поставщиков необходимо осуществлять коллегиально. Количество членов комиссии может быть как большим, так и не очень. Приблизительный состав комиссии — директор по закупкам, менеджер ОМТС, экономист, внутренний контролер (2 человека). Решение принимается простым большинством. Можно и сократить количество членов до трех: главное, чтобы снабженцы были в меньшинстве и обязательно присутствовал внутренний контролер. В идеальном случае количество поставщиков должно быть не меньше трех, но во многих случаях это затруднительно. Также неплохо [ 198 ] [ 199 ] Допуск поставщиков к участию в тендере П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ введение ограничений по максимальному количеству, например не более 10. Я допускаю, что в определенных ситуациях поставщиков выбрать трудно: поставкой компьютеров и периферии в столице занимаются тысячи фирм. В этом случае в перечень поставщиков могут попасть «все свои», то есть каждый из участников комиссии предложит 2–3 своих: главное, чтобы конкурс был, а «свои» не подведут. Необходимо предусмотреть процедуры ротации поставщиков на основании результатов предыдущих тендеров: если 2–3 поставщика не проходят из года в год, то и включать их в перечень совершенно не нужно, а следует поискать других. По итогам данной процедуры должен быть составлен список потенциальных поставщиков по каждому конкретному лоту. Этот перечень утверждается протоколом и передается начальнику ОМТС, который распределяет ответственность за закупки между менеджерами. В перечне также указываются сроки рассылки приглашений на участие в тендере, срок формирования листа альтернатив и либо срок проведения заседания по выбору поставщика, либо срок начала процедуры заключения договора. Менеджер отдела снабжения должен разослать по утвержденному списку поставщиков приглашение к участию в тендере. Необходимо предусмотреть, чтобы все потенциальные поставщики получали одинаковые приглашения, например, утвердить для этого унифицированную форму приглашения. Это ограничит злоупотребления менеджеров отдела снабжения в той части, что от одного поставщика будет получен прайс-лист на розничные продажи, а от другого — на оптовые. Отдельно необходимо сказать о регистрации приглашений. Для того чтобы эти приглашения доходили до потенциальных поставщиков (не в том смысле, чтобы они их понимали, а в том смысле, чтобы увидели) их желательно регистрировать. Это можно возложить на канцелярию. Тот же менеджер отдела снабжения должен проконтролировать получение коммерческих предложений от поставщиков. Предложения можно получать не только официальными письмами, но и факсом — главное, чтобы стояла подпись генерального директора. Естественно, предложения необходимо регистрировать в секретариате. Коммерческие предложения необходимо агрегировать на одном листе (как правило, он называется «Лист альтернатив»). Методика выбора поставщика должна предусматривать пересчет всех коммерческих предложений для приведения к одним условиям. Стоимость продукции необходимо пересчитать с учетом доставки и стоимости денег. Последнее означает, что все условия по отсрочкам платежа или предоплаты необходимо привести к «стандартным условиям», например, при оплате по факту поставки (в тот же день) в конкретное место (в терминах Инкотермс2000 — DDP склад покупателя). При проведении полноценной тендерной процедуры выбор поставщика необходимо зафиксировать решением комиссии. Перед заседанием тендерной комиссии сотрудник планово-экономического отдела должен проверить правильность расчетов для устранения технических ошибок. Но при условии периодических проверок выбор можно доверить и непосредственно менеджеру по закупкам с обязательным условием оперативного контроля правильности начальником ОМТС и экономистом. Это и будет закупка через лист альтернатив. Отдельно необходимо описать процедуру выбора определенной продукции по соотношению «цена–качество». Я рекомендую разделять цену и качество. Для этого сначала проводится выбор, например, по цене, то есть из всех поставщиков выбираются только те, цена которых не превышает заданный уровень. После этого среди отобранных поставщиков проводится выбор лучшего предложения по качеству. Можно поступить наоборот: выбрать не менее 3–4 поставщиков с приемлемым качеством и среди них выбрать поставщика с минимальной ценой. Упомяну, что все исследования качества необходимо проводить анонимно, то есть исследователи не должны знать, чью именно продукцию они изучают. Во многих случаях целесообразно включить в регламент и процедуру принятия решения в случае одинаковых приведенных цен, а также если цены отличаются несущественно (например, не более чем 0,3 % или 0,5 %). Для повышения устойчивости бизнеса при определенных условиях можно принять решения о закупке по 1/2 от об- [ 200 ] [ 201 ] Проведение тендеров П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ щего объема у каждого поставщика. В случае отказа потребителей от сохранения цен при данном виде закупок, предпочтение нужно отдавать либо поставщику с минимальной ценой (при наличии достаточного количества собственных оборотных средств), либо с максимальной отсрочкой платежа (в обратном случае). В регламенте необходимо предусмотреть порядок хранения документов. В архив каждого тендера должны входить: указанной в решении об утверждении перечня поставщиков. Ответственный исполнитель по договору — менеджер ОМТС. Для минимизации возможных действий, связанных со злоупотреблениями менеджера, целесообразно рассматривать договор на поставку как типовой и, соответственно, менеджер ОМТС должен только составить спецификацию к нему в соответствии с условиями лота. Дальнейшая процедура от менеджера ОМТС практически не зависит. 1. Оригинал решения тендерной комиссии об утверждении перечня поставщиков. 2. Коммерческие предложения, полученные от поставщиков. 3. Оригинал листа альтернатив с подписью сформировавшего его сотрудника ОМТС. 4. Решение тендерной комиссии (при рассмотрении поставщиков). Впоследствии к этому архиву будет добавлена копия договора. Обращу внимание читателя на то, что в принципе проведенная в первый раз тендерная процедура может не обеспечить минимальных цен. Для их неуклонного снижения в дальнейшем возможно, к примеру, на сайте указывать цены предыдущих победителей. В идеале необходимо создавать электронные торговые площадки, на которых в режиме on–line зарегистрированные пользователи могут участвовать в аукционе. Однако и представленная процедура при грамотном формировании лотов, при честном указании требуемых режимов поставки, способна обеспечить если не лучшие, то достаточно близкие к ним цены. Контрактация Порядок замены поставщика Это очень важная часть регламента, описывающая действия сотрудников предприятия в случае срыва поставок. Необходимость данной процедуры возникает при уклонении поставщика от заключения договора (важно не путать с уклонением менеджера ОМТС от работы с победителем тендера), а также в случае, если работа службы экономической безопасности показала, что поставщик может не выполнить обязательства (является «левой» печатью, как в описанном примере). Снабженцы очень любят «аварийные» поставки, и поэтому решения о замене поставщика, не выполнившего условия договора, в этих случаях необходимо принимать как минимум на уровне коммерческого директора, а лучше — на уровне генерального с обязательным уведомлением службы внутреннего контроля. Процедура должна предусматривать срочное направление запросов поставщикам, которые заняли второе и третье места при проведении тендера, о возможности выполнения представленных условий поставок. Все дальнейшие решения, связанные с переносом сроков поставок, повышением цен и т. д., необходимо принимать коллегиально вместе со службой экономической безопасности. В данном разделе регламента необходимо предусмотреть механизмы контроля, чтобы договоры на закупку заключались в соответствии с результатами проведения тендеров. В регламенте необходимо предусмотреть, что процедура заключения договоров должна начинаться не позднее чем через 1–2 рабочих дня после утверждения поставщика тендерной комиссией, а в случае, если решение доверено самому менеджеру ОМТС, — не позднее конкретной даты, Монопольных для бизнеса поставщиков целесообразно определять коллегиально. Конечно, если речь не идет о естественных монополиях. Помимо них, в перечень монополистов могут попасть в том числе и поставщики, которые не являются монополистами в понимании действующего законодательства. [ 202 ] [ 203 ] Работа с монопольными поставщиками П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Работа с монопольными поставщиками не должна содержать описанных процедур. Значительной сложностью при работе с монопольными поставщиками может стать их отказ от заключения договоров либо значительное повышение цен. Если поставщики занимают доминирующее положение на рынке, законодательство на стороне потребителя, за исключением естественных монополий. Для защиты интересов бизнеса регламент должен предусматривать своевременный переход от переговоров в юридическую плоскость. Это означает, что в случае отсутствия договоров на следующий год об этом должно становиться известным руководству не перед новогодней корпоративной вечеринкой, а несколько ранее. Если же цены монопольного поставщика не устраивают предприятие, необходимо оперативно рассмотреть возможность перехода на закупки по импорту либо ухода от монопольного поставщика к конкурентному. В заключение подчеркну, что, несмотря на продолжительность описания, процедура закупок не представляет больших сложностей и вполне разумна. Возможные злоупотребления устраняются путем коллегиального принятия решения о перечне поставщиков и создания для всех потенциальных поставщиков равных условий. Кроме того, функции менеджеров ОМТС, от которых во многих случаях можно ожидать не только ударной работы по спасению бизнеса, но и неких злоупотреблений, при таком регламенте во многом являются чисто техническими. процедура не позволит достичь оптимальной цены (цена, как правило, будет равна предельной), однако установит ограничение на закупки по ценам в два раза выше. При выборе этой процедуры один раз в месяц или квартал появляется соответствующий документ, исполнение которого при заключении договоров контролируется финансово-экономическими службами. Если закупка по таким ценам невозможна, это становится предметом рассмотрения как минимум генерального директора. Данная процедура позволяет снять необходимость пристального рассмотрения каждого договора, при этом выявляя значительные отклонения. Другие варианты закупок для небольшого бизнеса — это различные упрощения «большого» регламента. Главное, чтобы процедура сохраняла четыре принципиальных момента: Особенности закупок в небольшом бизнесе Как видно из представленного описания, полноценный регламент закупок объемен. В больших бизнесах без него, конечно, не обойтись. Однако средний и тем более не очень большой бизнес может погрязнуть в бумагах: описанная процедура подразумевает большое количество действий с оформлением соответствующих документов независимо от объема закупок. Чтобы избежать этого, существует несколько упрощенных процедур. Наиболее простая процедура связана с утверждением представителем собственника предельных цен на закупку продукции. Эта [ 204 ] 1. Коллегиальное формирование перечня потенциальных поставщиков. При небольших объемах закупок нет смысла выходить на производителя, поэтому в качестве поставщиков возможны торговые фирмы из округи. 2. Рассылка приглашений и получение коммерческих предложений. 3. Формирование листа альтернатив и контроль (либо тендерным комитетом, либо планово-экономическим отделом, либо финансовым контролером) правильности его формирования. 4. Контроль заключения договора именно с победителем тендера. Коллегиальность можно обеспечить с помощью трех человек, а в любой компании столько наберется. Даже такая упрощенная процедура обеспечит проведение реального тендера, и, таким образом, задача внутреннего контроля в целом будет выполнена. Особенности закупки оборудования При закупке оборудования далеко не всегда нужно проводить полноценный тендер. Это связано с тем, что при выборе поставщи[ 205 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ ков оборудования необходимо предусмотреть возможность проведения технической политики предприятия. При закупках оборудования техническая политика выражается в закупке определенных видов оборудования у одного производителя. Отсутствие технической политики может привести к возникновению «зоопарка» разного оборудования и как минимум необходимости содержания значительного количества запасных частей на складах, а как максимум — росту затрат на обучение и поддержание квалификации, а также росту численности персонала, эксплуатирующего оборудование. Отмечу, что техническая политика может состоять и в поддержании «зоопарка» для обеспечения независимости от конкретного производителя. Главное, что необходимо с точки зрения внутреннего контроля, — чтобы эта политика явно или неявно была бы формализована. Процедура закупок при наличии технической политики значительно упрощается. Как правило, у большинства поставщиков имеется собственный сайт с указанием официальных дилеров. Конкурс по выбору поставщика проводится именно среди них. Причем основным фактором в пользу какой-либо конкретной компании может быть не цена, которая вряд ли будет отличаться очень сильно, а способность исполнения гарантийных обязательств, наличие склада запасных частей и похожие факторы. В более общем случае должна рассчитываться стоимость жизненного цикла эксплуатации оборудования. Несмотря на то что ее посчитать в подавляющем большинстве случаев затруднительно, при некоторых обстоятельствах это делать необходимо (см. раздел «Инвестиционная деятельность»). Если же производитель предпочитает прямые продажи, то ситуация вообще упрощается и конкурса проводить не нужно. При выборе политики закупок у разных поставщиков желательно ограничить их двумя и определить процентное соотношение оборудования каждого. Соответственно, достаточно просто распределить инвестиционную программу между двумя поставщиками, а конкурс проводится аналогично случаю, когда производитель один. Если же безопасность бизнеса требует сотрудничества с несколькими производителями, то выбираются не более трех с самыми низкими ценами, и конкурс проводится между ними. Может оказаться, что производители не способны обеспечить необходимую потребность. В этом случае придется отказаться от целевого процентного соотношения оборудования разных производителей. Такой отказ грамотный снабженец может обернуть в свою пользу и добиться скидок как у того, кто будет поставлять меньше, так и у того, кто будет поставлять больше. С точки зрения внутреннего контроля традиционными проблемами являются закупка морально устаревшего оборудования, требование со стороны производственных служб к закупке оборудования конкретных поставщиков, а также ситуация «микроскопом забиваются гвозди», то есть закупка значительно более совершенного и мощного оборудования, чем требуется. Поэтому внутренний контролер должен внимательно анализировать этот процесс. Причинами этих традиционных проблем являются: Выходов из этой ситуации два — либо вникать в суть покупок, либо привлекать экспертов. И в том, и в другом случае внутренний контролер практически гарантированно услышит от производственников и конструкторов, что он ничего не понимает. Это традиционный аргумент при попытке применения принципа двух потоков. Но ради результата, а именно снижения объема требуемой инвестиционной программы, это сделать необходимо. Конечно, желательно провести именно технологический анализ, но в особо дурных случаях стоимость закупок можно снизить, исходя из анализа требуемых технических характеристик: мощности, производительности и т. д. Практически всегда их требуют «с запасом», который может выражаться чуть ли не в двукратном увеличении стоимости. [ 206 ] [ 207 ] недостаточная квалификация конструкторов. К сожалению, часто эта причина является основной; желание удовлетворить собственное любопытство за счет биз- неса — подробнее об этом в следующих разделах; неспособность формулирования требований и узкий кругозор производственников: «у нас насос этот стоял, мы его знаем, он ремонтопригоден, хотим такой же». Хотя последний такой насос был выпущен в тысяча девятьсот лохматом году, а новые появились мощнее, экономичнее и т. д., не говоря о ценах. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я [ 208 ] Формы отчетности для внутреннего контроля В заключение раздела приведем формы отчетности для внутреннего контроля закупок. К сожалению, формы дают не очень много данных, но в работе их необходимо использовать. Первая форма (табл. 19) характеризует прирост объемов закупок, приходящихся на конкретного менеджера. 8 9 Прирост финансового потока 7 Объем закупа в предыдущем периоде 6 факт 5 Объем закупа план 4 % 3 Изменение абс. Цена в предыдущем периоде 2 Цена в отчетном периоде 1 Ед. изм. Таблица 19. Анализ работы отдела снабжения, периодичность: месяц Менеджер/ Наименование Особенностью закупок услуг является то, что на большинство услуг отсутствуют такие понятия, как ГОСТ или хотя бы какой-нибудь стандарт. Поэтому даже одну и ту же формулировку заказчик и исполнитель могут воспринимать совершенно по-разному. Исходя из этого, стоимость услуг определить тяжело и поэтому необходимо, чтобы внутренний контроль при закупке услуг был усилен. Первое, что необходимо сделать для внутреннего контроля — это дать внутреннему контролеру не менее одной рабочей недели на согласование данного вида договора. Естественно, это не касается аварийных случаев. На мой взгляд, неделя — это оптимальный срок, когда можно понять обоснованность цен. Универсального механизма проверки обоснованности цен при закупке услуг не существует. И при такой проверке почти наверняка не обойдется без перекосов: главное в услуге — это соотношение «цена/качество», а без многих услуг можно и вообще обойтись. Однако для контроля правильности назначения цен на услуги способы все-таки имеются. Можно порекомендовать способ, связанный с оценкой стоимости человеко-часа за какую-либо работу. К примеру, если услуги по клинингу (уборке помещений) обходятся в 30 долл. в час, то это явно дорого. Но этот способ далеко не всегда применим: количество потраченного времени не всегда может быть измерено. При наличии отчетных документов в этом случае можно применить способ оценки объема результатов. Но он тоже может оказаться «кривым»: к примеру, консультационный проект может стоить дорого, а результатом будет презентация на 20 страницах а может стоить дешево, но в результате будет отчет на 200. Ну и, естественно, внутренний контролер при проверке правильности формирования цен на услуги должен использовать сравнение стоимости услуг путем поисков в Интернете, опросов знакомых, сбора дополнительных предложений и т. д. В общем, подходить к делу творчески, услуги — не туалетная бумага. Традиционной ошибкой при заключении договоров является определение приемлемости цены на основании аналогичного договора за предыдущий год. Такого допускать нельзя: во-первых, рынок многих услуг достаточно конкурентен, поэтому цены могут меняться значительно. Во-вторых, неплохо узнать, что бизнес получил за время действия предыдущего договора. Это подразумевает необходимость проверки факта оказания услуг: внутренний контролер должен помнить, что при закупках услуг они могут быть неосязаемы. Целесообразность этой неосязаемости и необходимо оценивать при повторном заключении договоров. А в-третьих, один сбой процедур внутреннего контроля не должен препятствовать контролю в дальнейшем. № п/п Особенности закупок услуг ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ 10 11 Менеджер 1 Итого по менеджеру 1 Продолжение [ 209 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Менеджер Текущий период/ аналогичный период Текущий период/ предыдущий период Динамика, % Факт, аналогичный период прошлого года Цена Факт, текущий период Наименование № п/п Прирост финансового потока Объем закупа в предыдущем периоде факт Объем закупа план % Изменение абс. Цена в предыдущем периоде Цена в отчетном периоде Ед. изм. Менеджер/ Наименование № п/п Начало Факт, предыдущий период П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Наименование 2 … … ИТОГО: В таблице этот прирост назван «прирост финансового потока». Графа 11 рассчитывается по формуле: Графа 4 – Графа 9 – Графа 5 – Графа 10 и представляет собой увеличение/уменьшение суммы денежных средств в «распоряжении» менеджера. Вторая форма (табл. 20) необходима для мониторинга цен и понимания их динамики. Для этого можно порекомендовать следующую форму. Факт, аналогичный период прошлого года Текущий период/ предыдущий период Текущий период/ аналогичный период Менеджер 2 Динамика, % Факт, предыдущий период Наименование 1 Цена Факт, текущий период № п/п Таблица 20. Динамика цен, периодичность: месяц 3 4 5 6 7 8 Наименование 1 [ 210 ] Сортировка по убыванию по графам 6 и 7 позволит выявить наиболее проблемные позиции и внимательно проанализировать деятельность каждого конкретного менеджера. В данную таблицу целесообразно включать только те наименования, для которых значение по графам 6 и 7 больше инфляции, в частности индекса промышленных цен. Ремонты Ремонты в оперативной деятельности предприятия контролировать максимально сложно. Более того, в отличие от коммерческой и финансовой деятельности они тяжело поддаются прогнозированию и регламентации. На недавно построенных предприятиях с ремонтами может сложиться благоприятная ситуация: когда оборудование новое и на гарантии контролировать практически ничего не нужно — с контролем сроков прибытия запчастей справятся производственники. Значительные проблемы возникают на старых предприятиях, которые не проходили реконструкцию и модернизацию. Это практически всегда означает резкий рост расходов на ремонт, и этим ростом расходов необходимо управлять. Начну я со стратегии эксплуатации оборудования, но перед этим — пример. [ 211 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Внутренний контроль технического обслуживания и ремонтов (далее — ТОиР) начинается с выбора стратегии эксплуатации обо- рудования. Существуют две принципиальных стратегии: эксплуатация «по состоянию» и планово-предупредительные ремонты. Первая стратегия характерна для оборудования западных стран, по системе ППР эксплуатируется большинство оборудования советского производства. И та, и другая система подразумевают замену оборудования либо его частей до того момента, как они вышли бы из строя. И у той, и у другой системы есть как достоинства, так и недостатки. Рассмотрим их подробнее. Ключевое достоинство системы эксплуатации «по состоянию» — возможность снижения стоимости затрат на ремонт. Однако для того чтобы «эксплуатация по состоянию» привела к экономии, необходимы значительные инвестиции в диагностическое оборудование. В противном случае произойдет то, что описано в примере 24, то есть стратегия «по эксплуатации» превратиться в стратегию «пока не сломается». А устранение поломок оборудования, вышедшего из строя в процессе работы, априори дороже. Кроме того, при эксплуатации оборудования «по состоянию» требуется более квалифицированный персонал: одно дело менять насос, потому что так написано, совсем другое дело — самостоятельно принимать решения о необходимости замены. Система планово-предупредительных ремонтов более затратна, но и более предсказуема: планировать замену можно за значительное время, сокращаются запасы запасных частей и т. д. Кроме того, система ППР значительно более понятна большинству технарей, особенно советской закваски — так всегда было. Негативным свойством системы ППР является наличие огромной кучи запасных частей и агрегатов, которые работоспособны (редкий механик выбросит хоть что-то работающее), но вряд ли будут когда-нибудь использованы, за исключением аварийных случаев. Выбор стратегии эксплуатации оборудования зависит от множества факторов: загрузки оборудования, его возраста, однотипности парка и т. д. Стратегию не обязательно выбирать одну для всего парка — как правило, она устанавливается для каждого из типов эксплуатируемого оборудования. Подавляющее большинство нового оборудования уже подразумевает эксплуатацию по состоянию. Однако значительная часть оборудования старых производств требует [ 212 ] [ 213 ] Пример 24. «По состоянию» — не значит, пока не сломается Ситуация. Предприятие с большим парком советского оборудования в один прекрасный день решило, что планово-предупредительные ремонты (ППР) с заменой заранее определенных узлов смысла не имеют. Во-первых, узлы «приработались», и менять их, вообще говоря, не стоит. Во-вторых, загрузка оборудования в районе 50 %, а все ресурсы назначены по календарю: раз в год-два нужно менять. И решили попробовать не все заменять, а только часть. Сначала на одном агрегате, потом на другом. Годик прожили — вроде держит. По итогам тестовой эксплуатации приняли разом решение об отмене всех ППР и переходе на эксплуатацию оборудования «по состоянию». Первый год прожили замечательно, стоимость ремонтов снизилась условно в пять раз. Однако еще через год столкнулись с тем, что стоимость ремонтов возросла. Не сильно, все равно экономия. Но проблема в том, что стали срываться графики производства — ремонты стали значительно тяжелее. А еще через годик случилось, что полпроизводства встало одномоментно. А на ремонт потребовалось чуть ли не больше, чем сэкономили за два года, — потому что вышло из строя не только то, что нужно было менять, но и то, что даже при ППР не менялось. Стали разбираться. Оказалось, что значительная часть актов на продление ресурсов подписана на основании оценки «на глазок»: полноценной лаборатории нет. В общем, на третий год «авось» прекратился. Причина. Возможно, причина в квалификации персонала. В практике встречалась ситуация, когда эксплуатация «по состоянию» вызывает у отдела главного механика некое непонимание, отсутствие «чувства» оборудования. Однако вероятность этого я бы оценил в 1 %. А в подавляющем большинстве случаев к такой ситуации приводит отсутствие необходимого оборудования в лаборатории: дефектоскоп один, да и тот ровесник председателя совета ветеранов завода, а больше и нет ничего. Что делать? Все-таки оборудовать диагностическую лабораторию. Должно помочь. Стратегия эксплуатации оборудования П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ выбора между «состоянием» и ППР. Мне могут сделать замечание — на дворе 2007 год, прошло уже почти 20 лет с момента последних «советских» вводов в эксплуатацию. Казалось бы, все оборудование уже должно быть «списано», и вроде бы актуальным такой выбор не является. По моему мнению, пройдет еще десяток лет, когда советское оборудование окончательно выйдет из строя. Поэтому для многих предприятий указанный выбор по-прежнему актуален. Рекомендация простая: если денег на лабораторию нет, а оборудования немного, да еще разных типов, — нужны планово-предупредительные ремонты. Если же все наоборот, то эксплуатация по состоянию может помочь сэкономить. И последний важный момент, который может оказать влияние на выбор той или иной стратегии: часть оборудования может иметь значительные резервы по мощности, либо же его выход из строя может не оказать значительного влияния на производственный процесс. Для такого оборудования целесообразно выбрать стратегию «по состоянию», переходящую в «пока не сломается». Если же от какого-либо оборудования зависит непрерывность производственного процесса, а тем более при его остановке возникают значительные прямые и косвенные потери, то такое оборудование целесообразно эксплуатировать по системе ППР. Универсальных рекомендаций по типам оборудования дать нельзя. К примеру, для одних производств перебои в энергоснабжении могут означать выход из строя самой важной установки, а для других — возможность сотрудникам уйти с работы пораньше. При выборе стратегии эксплуатации, а также при формировании инвестиционной программы, может помочь карта рисков и ее анализ. бам главных специалистов. То есть роль механиков и энергетиков при осуществлении значительных ремонтов необходимо сводить к минимуму. Идеальная с точки зрения внутреннего контроля структура производственных и ремонтных подразделений приведена на рисунке 18. Рис. 18. Организационная структура подразделений ТОиР Принципиальное в организации ремонтов — это использование принципа двух потоков. Для этого необходимо, чтобы все более или менее крупные ремонты осуществлялись централизованно, а руководители ремонтных цехов не подчинялись соответствующим служ- Отмечу, что главного метролога (прибориста) я не забыл, в «идеальной» структуре он находится в подчинении директора по качеству. Такая организация ремонтов, безусловно, «затруднит» деятельность, к примеру, главного энергетика: значительно проще, когда ремонтный цех в его непосредственном подчинении. Но при больших объемах ремонтов это необходимо для внутреннего контроля, в противном случае ТОиР имеет все шансы превратиться в черную дыру. Функции при этом распределяются следующим образом. Службы главного инженера фактически исполняют роль надзорного и методического органа. Заказчиком ремонтов выступают производственные подразделения, а исполнителями — ремонтные подразделения в подчинении директора по ТОиР. Этим и достигается отсутствие планирования (заказа ремонтов), исполнения и контроля в одном лице, а также контроль обоснованности ремонтов. Для любого злоупотребления необходим сговор как минимум трех лиц, что значительно повышает порог для махинаций. Подчеркну, что [ 214 ] [ 215 ] Особенности управления ТОиР с точки зрения внутреннего контроля П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я для небольших заводиков такие структуры городить не нужно, они нужны только для больших предприятий. Еще один элемент эффективной организации и, следовательно, упрощения внутреннего контроля ТОиР — это система мотивации. Часто производственные подразделения премируются за экономию при осуществлении ремонтов. Это приводит к реализации «краткосрочной» стратегии: вместо своевременного ремонта в текущем месяце дефект оборудования переносится и переносится до крупного ремонта. Все делается ради премии, при этом оборудование функционирует «на честном слове». До плановой остановки при этом оно, конечно, может дожить. А может и не дожить. Поэтому основными показателями деятельности помимо непревышения (то есть исполнения бюджетов по ремонтам и нормативам, но никак не экономии) для всех специалистов должна стать безаварийная эксплуатация. ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Планирование ремонтов Помимо классификации по стратегии эксплуатации оборудования в зависимости от его вида, необходима еще и классификация ремонтов. Классификация ремонтов, как правило, подразумевает крупные (значительные по стоимости, продолжительные по времени, остановочные и т. д.), текущие (незначительные по стоимости, непродолжительные по времени, безостановочные и т. д.) и аварийные ремонты. На любом предприятии возникают продолжительные дискуссии по поводу того, какой ремонт к какому виду относить. Отметим, что с точки зрения как бухгалтерии, так и ремонтных производств, это в принципе неважно — ремонт он и есть ремонт. Планирование ремонтных затрат является самым сложным после прогнозирования курса акций и динамики рынков. Лучше всего задачу описывает фраза, аналогичная фразе женщины из анекдота про вероятность встречи динозавра: «либо сломается, либо не сломается». Именно поэтому для регламента ТОиР важна классификация. Она позволяет существенно повысить точность планирования. Для планирования ремонтов также важны внутренние нормативы и статистика. Статистика должна давать такие параметры, как наработка на отказ, необходимость замены оборудования при плановых ремонтах и т. д. Кроме того, планированию ремонтов может помочь правильно сформированная методика проведения диагностики оборудования — она должна выявлять возможные выходы из строя и необходимость замены крупных узлов на долгосрочный период (год и более). Итак, планирование ремонтов осуществляется в зависимости от классов ремонта. Для крупных ремонтов традиционным является планирование замены конкретных крупных узлов, а также дополнительный резерв, определяемый на основании статистических данных. Текущие и аварийные ремонты не требуют планирования в разрезе конкретных узлов и агрегатов. Как правило, планы по этим видам ремонтов формируются на основании факта предыдущего периода, а строка представляет собой конкретную сумму. При расчете такой суммы следует учитывать график сроков службы оборудования, приведенный в главе 4 (рис. 15): в какой-то год сумма может сохраниться, а в другой — увеличиться в два раза. Финансирование серьезных ремонтов, необходимость которых связана с авариями, можно разделить со страховой компанией. Организация процедуры планирования должна предусматривать максимальную коллегиальность на всех этапах. На многих предприятиях планирование ремонтов определяется по принципу «кто громче крикнет». И приводит к такой ситуации, что у «громко крикнувшего» техническое состояние объектов в принципе очень даже неплохое. А у «тихо просившего», причем просившего с выкладками и графиками, — удручающее. Коллегиальность и принцип двух потоков позволяет принимать действительно оптимальные решения, [ 216 ] [ 217 ] Регламенты технического обслуживания и ремонтов Регламенты технического обслуживания и ремонта, сохранившиеся с советских времен, должны достаточно активно использоваться при формировании нового регламента. Регламент ТОиР, как и другие регламенты, можно сформировать из следующих разделов. Классификация ремонтов П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ но есть одно большое «но»: от коллегиальности практически не зависит оптимальность запрашиваемой суммы на ремонт. И главный инженер, и директор по производству, и главные специалисты (механик, энергетик, приборист) будут требовать максимально возможную сумму на ремонт независимо от личных взаимоотношений и собственных премий — в отличие от большинства других процедур необходимый конфликт интересов не возникает. Опять же, в процедуре планирования ремонтов всегда действует принцип «проси больше — дадут хоть что-нибудь». Поэтому доверять при расчете необходимой суммы исключительно техническим специалистам нельзя. При принятии основных решений желательно в том числе подключить внутренних контролеров, а предложенная коллегиальность позволит оптимально распределить выделенную сумму. Таким образом, план ремонтов должен состоять из следующих частей: Процедура должна предусматривать, в первую очередь, правильное оформление первичных учетных документов. Помимо указания аналитики по местам возникновения затрат, о чем шла речь в главе 4, необходимо предусмотреть и порядок их оформления, согласования и утверждения. Оформление должно быть максимально подробным. Я видел не одну дефектную ведомость, считающуюся оформленной, в которой написано название агрегата и универсальная фраза «не работает». Больше ничего. Естественно, при снятии агрегата затруднительно сразу определить причины, однако впоследствии они обязательно должны быть указаны и согласованы с заказчиком, то есть с производственным подразделением. Дальнейший контроль осуществляется через наряд-заказы либо аналогичные документы. Во-первых, остатки материалов, оставшихся после ремонтов, подлежат сдаче на склад. Это контролируется непосредственно в ремонтных подразделениях. А необходимость замены и расход материалов проверяются в подразделениях главного инженера. Таким образом, правильность каждого ремонта контролируется трижды. Предложенные процедуры не занимают много времени, за исключением случаев разборки и дефектовки. Однако в подавляющем большинстве случаев разборка в процессе крупного ремонта происходит вместе с представителями цехов, а дефектовка контролируется через процедуры материального учета. Естественно, на всех первичных документах необходимо проставлять код места возникновения затрат. Последняя и, возможно, самая важная оговорка для регламента ТОиР — это приоритет действий над оформлением документов. То есть в случае аварий не нужно оформлять дефектные ведомости со всей последующей круговертью. Нужно чинить, а бумаги потом. И внутренний контролер должен это понимать, хотя это означает ослабление внутреннего контроля. 1. Перечень крупных ремонтов с предварительными сметами проведения ремонтов. 2. Резервы, в том числе на крупные, текущие и аварийные ремонты. Исполнение и учет Для осуществления ремонтов необходимо обеспечить наличие требуемых материалов, необходимого оборудования к замене, а также заключение договоров с подрядчиками при необходимости. Эти разделы являются частью регламента закупок. В главе 4 также был описан порядок разработки нормативов неснижаемых запасов, в частности финансовых, контроль которых обеспечит оптимальность складских запасов. Ключевая задача контроля ремонтов — это обоснованность проведения ремонтов и контроль списания материалов. В принципе и то, и другое не является особо емким с точки зрения неэффективности и злоупотреблений. И контролируется эта часть тяжело: не бегать же за каждой гайкой. Однако в случае натурального хозяйства становится возможным «сесть на поток», вплоть до перепродажи одного и того же имущества собственному заводу по три раза. [ 218 ] Форма отчетности для внутреннего контроля Отчетность по ТОиР для внутреннего контроля должна быть нацелена на выявление значительных отклонений. Отмечу сложность [ 219 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ разработки форм, ярко сигнализирующих о возможных нарушениях — одна и та же сумма может быть как обоснованной, так и необоснованной. Начнем с контроля исполнения нормативов. Формы контроля для соблюдения нормативов аналогичны формам контроля о выполнении нормативов расхода на производство готовой продукции, которая приведена в следующей главе. Можно предложить две другие формы отчетов об исполнении финансовых нормативов остатков на складах и нормативов трудозатрат (табл. 21 и 22). Полезным может оказаться контроль динамики в следующих разрезах: Таблица 21. Отчет о соблюдении финансовых нормативов остатках на складах, периодичность: месяц № п/п Подразделение Норматив финансового остатка, тыс. руб. Количество рабочих дней с остатком больше норматива Максимальное отклонение, тыс. руб. 1 2 3 4 5 1 Цех 1 2 Цех 2 Количество ремонтов за период Плановая трудоемкость, час. Фактическая трудоемкость, час. Отклонение, % Отклонение на одну форму ремонта, час./мин. 1 2 3 4 5 6 1 2 Стоимость эксплуатации, тыс. руб. Анализируемый период Предыдущий период 3 4 Динамика, % Количество внеплановых ремонтов Наименование формы ремонта Таблица 22. Отчет по исполнению нормативов трудозатрат, периодичность: месяц [ 220 ] Данные целесообразно анализировать в виде графиков, а вот каких графиков — каждый раз нужно думать. Резкие скачки при отсутствии внятных объяснений (например, аварии или крупном плановом ремонте) могут свидетельствовать о том, что именно в этот период произошло какое-то злоупотребление. Кроме того, много информации может дать сравнение затрат на одну и ту же форму ТО, в том числе и выполненные разными сотрудниками (в идеальном случае — в разные смены), а также сравнение стоимости эксплуатации одного и того же оборудования. Пример такой формы приведен в табл. 23. Таблица 23. Отчет о стоимости эксплуатации оборудования, периодичность: месяц … Всего затраты на ТОиР производственного подразделения. Инвентарный номер … затраты на ТОиР по местам возникновения затрат; 5 В заключение раздела предлагаю внутренним контролерам организацию ТОиР рассматривать на примере собственных автомобилей. Любое ТОиР по своей сути похоже, и проведение аналогий с эксплуатацией автомобиля значительно облегчит понимание процессов. [ 221 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Инвестиционная деятельность Ошибки в инвестиционной деятельности приводят к наиболее масштабным потерям. Проблема состоит в том, что если ошибки во всех других бизнес-процессах могут быть выявлены и устранены быстро, то результаты инвестиционной деятельности становятся ясны только после завершения проектов. Причин неудач в инвестиционной деятельности может быть названо много, несколько из них приведу. Во-первых, в России отсутствуют долгосрочные традиции и накопленный опыт принятия решений об инвестициях, ведь функции принятия решений были сосредоточены в Госплане и министерствах. В 1993–1994 годах бизнес-план, составленный по методике UNIDO, воспринимался как откровение. Во-вторых, имеются объективные кадровые проблемы — менеджеров проектов, которые смогли бы реализовать проект «от и до», очень мало. Ну и третья причина состоит в том, что этап большой стройки вносит определенную сумятицу в деятельность любого бизнеса. В любой стране мира строительство не является образцом максимально возможной эффективности. Начну раздел с примера. Пример 25. «Научный подход»: удовлетворение собственного интереса за счет бизнеса Ситуация. В большом производственном бизнесе решили выделить деньги на строительство/модернизацию нового производства. Спустя год построили. Но оказалось, что надежды, мягко говоря, не оправдались. Во-первых, качество продукции не смогли обеспечить: никак не получалось применить зарубежные технологии. А во-вторых, ошиблись с рынком. Стали разбираться. И оказалось, что с идеей носился один человек. Он же ее обсчитывал, от рынка до оборудования. Он же всех убеждал. Он же и проект возглавил. При этом все вроде бы что-то согласовывали, однако никто не согласовывал весь проект целиком. В общем, получилось так, что система управления пропустила абсолютно неэффективное решение. Причина. Причина — недостатки системы управления, а именно — нарушение принципа двух потоков на этапе планирования. Ну и почти наверня[ 222 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ ка — отсутствие инвестиционного регламента, где было бы описано, кто и за что должен отвечать. Что делать? Не повторять ошибки в дальнейшем. А новое производство либо попробовать «раскочегарить», либо перепрофилировать подо что-нибудь. Да и о выходе из проекта можно подумать. Особенности управления инвестициями с точки зрения внутреннего контроля Организацию инвестиционной деятельности рассмотрим на двух самых важных этапах: планировании и исполнении. Планирование Как известно, в жизненном цикле оборудования самые дорогие ошибки возникают на этапе конструирования. В инвестиционной деятельности ситуация аналогичная: самые дорогие ошибки возникают на этапе планирования. Такая ошибка и произошла в примере 25. Предотвращение таких ошибок должно начинаться с построения организационной структуры. Ключевой элемент данной системы, как и при управлении ТОиР, — наличие коллегиальности в принятии всех значительных для бизнеса решений. То есть без коллегиального органа, неважно, как он будет называться — технический либо инвестиционный совет, комиссия по проектам, — не обойтись. Этот коллегиальный орган по месту в иерархии должен быть на уровне правления. Для эффективного функционирования кадровый состав должен включать не только технических специалистов, но и экономистов, а в отдельных случаях на заседания необходимо приглашать и маркетологов. Универсальных рекомендаций по построению организационнофункциональной структуры дать практически невозможно. Это связано с тем, что в одних бизнесах в инвестиции направляется весь свободный денежный поток, а в других — инвестиции являются разовым явлением. Поэтому организационно-функциональная структура должна зависеть и от объемов инвестиций. [ 223 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Для многоинвестирующих бизнесов необходима значительная структура, в том числе и по численности, которая сможет осуществить выбор максимально эффективных проектов. Так как дело очень важное, я рекомендую вводить директора по инвестициям со своим небольшим аппаратом. В идеале он должен подчиняться комитету по инвестициям при совете директоров (аналогичная ситуация со службой внутреннего контроля, и генеральный директор не должен на это «обижаться»). Подчинение непосредственно совету директоров освободит это подразделение и от текучки, что будет практически невозможно при подчинении генеральному директору. Аппарат директора по инвестициям — это в первую очередь эксперты по всем вопросам, аналитики и т. д. Четкой привязки к квадратикам организационной структуры в этом смысле тоже не существует. Наиболее сложно организовать планирование в компаниях, инвестирующих редко, но много. В этом случае эффективное планирование приходится осуществлять собственными силами. Скорее всего, на наиболее важные этапы (маркетинговые исследования, технологические решения) придется привлекать внешних консультантов. Это окажется «дешевле» (не с точки зрения денег, а с точки зрения потенциальных ошибок), чем, к примеру, «навесить» исследование нового рынка на маркетологов, которые в текучке по сбору прайс-листов конкурентов сбились с ног. кой профессионал, такой профессионал! Посмотрит на объект — говорит, что 100 рублей стоит. Мы после этого осмечиваем — с точностью до копейки угадывает». Сметный аудит при этом выявляет перерасход минимум в 25 %, а в некоторых случаях и до половины сметы. Одновременно выбор подрядчика также находится в подчинении ОКС. Мотивировка простая — только начальник ОКС может оценить наличие необходимой техники и только он знает все строительные организации. Уже на этом этапе отношения между начальником ОКС и владельцами/руководителями подрядчиков становятся несколько более дружескими, чем между обычными контрагентами. Исполнение Рис. 19. «Типовая» структура подразделений капитального строительства Начнем со строительства. Я остановлюсь на этом процессе несколько подробнее, потому что эффективное строительство встречается еще реже эффективного снабжения. Фундаментальная причина традиционного «отсутствия транспарентности» в строительстве, а проще говоря, бардака и воровства, — это совмещение в одном подразделении с традиционным названием «отдел (департамент, управление) капитального строительства» (ОКС) всех этапов бизнес–процесса: планирование, исполнение, учет и контроль (рис. 19). Поясню подробнее. За формирование смет отвечает сметно-договорный отдел. Неоднократно от сметчиков приходилось слышать примерно следующее: «Наш Василий Петрович (начальник ОКС) та- При выполнении работ собственными силами бардак на стройке приходится скрывать, так как он происходит всегда: труженики могут пить, брака может быть много. Естественно, так как участок СМР тоже находится в подчинении руководителя ОКС, то и прозрачность в деятельности будет отсутствовать. И возникает традиция: о том, что объект не будет сдан в срок, становится известно, когда ленточка уже заказана, ножницы подготовлены и начальник необходимого уровня приглашен. Как при производстве СМР собственными силами, так и при привлечении подрядчиков, технический надзор осуществляют [ 224 ] [ 225 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я инженеры по технадзору. Естественно, они тоже находятся в подчинении начальника ОКС. Именно на этом этапе возникает как необходимость увеличения стоимости работ, так и контроль выполнения скрытых работ. С учетом дружеских отношений с подрядными организациями скрытых и дополнительных работ становится несколько больше, да и со своими тоже можно договориться. Опять же, так как людей всегда не хватает, «проверенному» подрядчику можно самому доверить и технадзор, и формирование первичных документов. Не говоря о том чтобы отставание было не слишком значительным (например, меньше 3 месяцев), можно и не обратить внимание на отдельные недоделки при скрытых работах, все равно потом переделывать. Да и как же работяги будут смотреть — премии же не получат. Исходя из описанного, внутренний контроль строительства должен начинаться с организационно-функциональной структуры строительных подразделений. Во-первых, сметно-договорной отдел необходимо вывести в подчинение финансового директора. Во-вторых, тендеры необходимо проводить в соответствии с установленными тендерными процедурами, как при закупке услуг. В-третьих, необходимо разделить функции выполнения СМР и их контроля. Как и в примере с филиалом, приведенном в главе 2, от начальника ОКС — царя стройки остается либо технадзор, либо РСУ. Практика показывает, что начальник предпочитает остаться в надзоре, потому что в ремонтно-строительном участке работать надо. И остается, что тоже неудивительно, ненадолго. Представленная на рис. 20 структура в случае, когда строители будут давить на сметчиков, они смогут сделать это только через генерального директора, который, естественно, примет сторону именно сметно-договорного отдела. Инвестиции состоят не только из строительства, но и из закупки оборудования. Здесь тоже возникает ситуация, когда отдел оборудования находится в подчинении главного инженера. Вообще говоря, нарушения принципа двух потоков нет: ведь оборудование закупается либо через тендер, либо в соответствии с технической политикой. Однако лично я склоняюсь к мысли, что отдел оборудования должен быть в подчинении начальника ОМТС. Как говорится, во избежание. [ 226 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Рис. 20. Контролируемая структура подразделений капитального строительства «Традиционная» система управления строительством также не подразумевает одного ответственного на всем протяжении инвестиционного проекта, то есть project manager’а. Также в традиционных линейно-функциональных структурах затруднено формирование рабочих групп. На уровне психологии большинства рядовых сотрудников не укладывается в голове матричная структура управления, и любое собственное действие будет подсознательно согласовываться с непосредственным руководителем. Это действительно объективные трудности. Однако, не пытаясь ввести проектное управление, не пытаясь формировать рабочие группы, руководство практически навсегда обрекает себя на антикризисное управление обычным рабочим процессом осуществления инвестиций. Безусловно, общий уровень сотрудников может быть не очень высок, но всегда существуют люди, которым будет интересно возглавить проект «от и до». На них и нужно делать ставку, выращивая их как профессионалов. Инвестиционный регламент Инвестиционный регламент, по традиции, должен состоять из перечисленных ранее частей (см. раздел «Универсальные требования к регламентам»). Причем первые два пункта могут значительно отличаться для разных бизнесов. Это связано с тем, что как классификацию инвестиций, так и их планирование можно организовать [ 227 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ гибко — главное, чтобы это отвечало интересам бизнеса. В остальных пунктах регламента данная оговорка не действует. Еще одна оговорка — о том, что считать инвестицией. Некоторые считают инвестицией исключительно строительство и закупку оборудования, другие считают перечисленное капитальными вложениями, а под инвестициями подразумевают нечто другое, к примеру, игру на фондовом рынке. Не буду вставать ни на одну из приведенных точек зрения. Наиболее значительные ошибки, которые можно было бы предотвратить, происходят при строительстве и закупке оборудования, поэтому предложения по разработке регламента будут ориентированы именно на эту часть. Это не значит, что в инвестициях в другом понимании может быть меньше ошибок. Но возникновение ошибок в остальных случаях, например при покупке бизнеса, нельзя устранить организационно-методически, то есть построением системы управления и расчетом проектов. Отмечу, что регламент, написанный в соответствии с предложениями настоящего раздела, можно без труда адаптировать под любое понимание инвестиций. Также добавлю, что инвестицией можно считать даже то, что в любом стандарте учета называется текущими расходами: к примеру, капитальный ремонт объекта до истечения назначенного срока службы либо же проведение массированной рекламной кампании, эффект от которой ожидается через год. класс можно выделять «вынужденные» проекты, то есть проекты, связанные с плановой заменой оборудования с истекшим сроком службы и исполнением предписаний надзорных органов. Начну с небольших проектов. Самые мелкие проекты связаны с бытовыми вещами. Речь идет не о строительстве столовой и спортивно-оздоровительного комплекса (бани), а о кондиционерах, холодильниках, компьютерах, принтерах и т. д. Это по традиции называется инвестицией скорее всего из-за отражения в учете, и представляет кучу мелочевочных «проектов». Их необходимо выделять в отдельную категорию, в первую очередь для того, чтобы «не мешались». Следующие один или два класса проектов это «средние» по объему инвестиций проекты. Как правило, к ним относится либо плановая замена оборудования, либо закупка какой-нибудь не очень значительной техники. Стоимость может колебаться и составлять, к примеру, до 1 (3, 5) млн рублей. Введение этих классов обусловлено необходимостью упрощения процедур для не очень больших и вынужденных проектов. Последний класс проектов — это значительные по объему инвестиций проекты. К ним обязательно относится строительство новых производств, замена технологических линий, выход на новые рынки, покупка бизнесов и т. д. Для упрощения в дальнейшем я буду рассматривать три класса проектов: «большие», «средние» и «текущие», а коллегиальный орган управления инвестициями буду называть техническим советом. Классификация Классификация инвестиционных проектов необходима для более полной проработки и контроля особенно важных для бизнеса решений и упрощенные процедуры осуществления менее важных. Классов проектов не должно быть много — оптимальное значение лежит между 2 и 4. В небольших бизнесах их должно быть два: «мелочевка» и все остальное. В больших бизнесах количество классов необходимо увеличить. Основой для классификации проектов, безусловно, должен быть объем инвестиций. Однако возможны и некоторые изменения: к примеру, определенные инвестиции, важные для бизнеса, несмотря на свой объем, могут переводиться в другой класс. Либо в отдельный Как и в продажах, планирование инвестиций необходимо осуществлять на основании стратегических установок, полученных от владельцев бизнеса (совета директоров). Естественно, стратегические установки касаются в первую очередь больших проектов, но могут касаться и других классов. Безусловно, в реальной жизни как владельцы бизнеса, так и советы директоров в первую очередь обращают внимание на текущие проблемы, а при формировании инвестиционных планов рассматривают конкретные предложения. Такие [ 228 ] [ 229 ] Планирование проектов по классам П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я предложения могут поступать как от менеджеров, так и с внешней стороны (например, о вхождении в проект). Однако лучшие образцы корпоративного управления свидетельствуют о том, что все-таки совет директоров должен ставить такие задачи. Ключевое различие в планировании проектов разных классов связано с глубиной их проработки. Рассмотрим порядок планирования до этапа сводного планирования. Большие проекты Проработка больших проектов должна осуществляться в несколько этапов. Такими этапами являются: 1. Формирование пула инвестиционных идей. Пул возникает из установок, полученных от совета директоров, а также на основании идей сотрудников. Для этого идеи формализуют, к ним прикладывают пояснительные записки. Это не только позволяет уже на этом этапе ограничить потоки идей, которые возникают у разных тружеников на заключительном этапе, но и несет психологический оттенок: как известно, выигрывают все, проигрывает тренер, а формализация снимает проблему авторства. 2. Предварительный расчет эффективности. На этом этапе осуществляется расчет с точностью «± километр». Цель такой работы — отсев потенциально совсем неэффективных (по сроку окупаемости, по емкости рынка, по технологическим возможностям осуществления и т. д.) либо принципиально слишком дорогих для бизнеса проектов. На этом этапе в расчет должна приниматься возможность привлечения внешнего финансирования: отказ от таких проектов может привести к ситуации, когда инвестиций нет, потому что «денег нет». Форма представления информации может быть разной, к примеру, аналитическая записка о проекте. Главное, чтобы были унифицированы определенные требования. В частности, в записке должны быть приведены ориентировочный объем инвестиций и предварительный расчет критериев эффективности (согласитесь, тяжело принимать решение путем сравнения [ 230 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ срока окупаемости одного проекта с внутренней нормой доходности другого). При этом при согласовании аналитической записки необходимо использовать принцип двух потоков: каждый из ее разделов должен быть предварительно оценен не менее чем двумя независимыми подразделениями. По итогам этого этапа пул инвестиционных идей сокращается. Дать точные рекомендации по количеству идей невозможно, главный принцип — разумность. 3. Подготовка информации для принятия решений об инвестициях для проектов, выбранных на втором этапе. Данная работа традиционно оформляется в виде бизнес-плана, техникоэкономического обоснования либо аналогичного документа. Отмечу, что разработка данных документов может занять продолжительное время. Поэтому пул инвестиционных идей можно формировать не к моменту начала годового планирования, а в течение всего года. Как бизнес-план, так и технико-экономическое обоснование, необходимо пропустить через экспертизу. Универсальные рекомендации по проведению такой экспертизы представить трудно, ведь, к примеру, отдел маркетинга может выступать инициатором проекта. В этом случае, если за ним закрепить экспертные функции, получается, что он контролирует сам себя. Поэтому главное, как и на втором этапе, — это использовать принцип двух потоков. Формы документов каждый бизнес также определяет самостоятельно. Можно порекомендовать для каждого из проектов формировать его резюме, которое не должно превышать 1–2 страницы по объему. В нем необходимо кратко описать рынок, сам проект, его основные параметры и ожидаемые результаты в виде каких-либо измеряемых показателей. Результатом работ данного этапа является перечень инвестиционных проектов, рекомендуемых к исполнению. К этому этапу может быть не готова часть документов. Например, отсутствие проектно-сметной документации не позволяет рассчитать расходную часть с хорошей точностью. В этом случае окончательное решение о включении либо исключении из перечня инвестиционных проек- [ 231 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я тов конкретного проекта можно отложить, а предварительные рекомендации разработать на основании второго этапа планирования больших проектов. По итогам каждого этапа проводится совещание технического совета, и, соответственно, все решения по каждому этапу утверждаются председателем и доводятся до заинтересованных сторон. Как видно из представленного описания, прежде чем подойти к формированию инвестиционного плана на следующий год, необходимо провести как минимум три заседания коллегиального органа. Средние проекты Планирование средних проектов несколько проще, чем формирование перечня больших проектов. Она проходит в два этапа: 1. Формирование списка потенциальных проектов. В эти списки попадает как плановая замена оборудования (в идеальном случае — на основании нормативов сроков службы), так и незначительные по объему, но новые инвестиционные проекты. Для новых инвестиционных проектов, как правило, рассчитывается ориентировочный срок окупаемости: для этого класса проектов применение других параметров не всегда целесообразно. Данные списки некоторым образом сокращаются в первую очередь службами главных специалистов. В итоге либо в подчинении директора по инвестициям, либо в плановоэкономическом отделе формируется список проектов, который выносится на технический совет. Технический совет сокращает данный список: по «вынужденным» проектам — на основании общего мнения о том, что «еще послужит», по остальным проектам — на основании либо неинтересности идеи, либо на основании срока окупаемости. 2. По итогам обсуждения для каждого из проектов формируются возможные альтернативы: какое оборудование закупается, какой срок окупаемости будет при этом, какие в этом случае нефинансовые плюсы либо минусы получит предприятие. Для небольших проектов в короткое время данный перечень можно обсчитать с хорошей точностью. [ 232 ] ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ Полученные данные объединяются в таблицы и выносятся на очередное заседание технического совета. Текущие проекты Пул проектов данного класса формируется на основании заявочной кампании. Отличительная особенность бытовых проектов — практическая невозможность расчета срока окупаемости и других параметров. Конечно, можно попробовать рассчитать окупаемость кондиционера в кабинете начальника отдела кадров через эффективность его работы, но вряд ли эта затея к чему-либо приведет. Поэтому по данному типу проектов формируется только перечень, без расчета сроков окупаемости и т. д. Он и выносится на технический совет. Сводное планирование После формирования перечней возможных проектов на предыдущих этапах приступают к сводному планированию. Для полноты картины добавляется перечень «переходящих» на следующий год проектов, для которых производится уточнение утвержденных ранее документов, в частности бизнес-планов и технико-экономических обоснований. При этом заново, без учета сделанных инвестиций, рассчитываются их основные параметры. Финансово-экономические службы рассчитывают свободный денежный поток, который в соответствии с целевыми установками акционеров либо совета директоров можно использовать для инвестиций, а также максимальный объем и стоимость привлечения внешнего финансирования. В итоге получается сумма, которая может быть освоена в течение планового периода в некой разбивке (либо поквартальной, либо помесячной), и задача сводного планирования сводится к выбору наиболее важных проектов. Для упрощения выбора предварительно инвестиционным проектам можно присвоить приоритеты. Например, первый приоритет — проектам, идеи которых поступили от совета директоров, второй — плановой замене оборудования, третий — позволяющий сократить численность и т. д. В общем случае возникает ситуация, [ 233 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ когда из значительного пула проектов (а для несырьевой промышленности этот пул, как правило, превосходит имеющиеся и потенциальные денежные средства не меньше чем в 10 раз) необходимо выявить либо самые эффективные, либо самые нужные. Предварительный выбор осуществляется техническим советом, а после передается в совет директоров на утверждение. И заседание комитета по инвестициям совета директоров, и заседания технического совета посвящены: начать финансировать только в ноябре. Естественно, такую ситуацию нужно исключить — в ноябре стройку, если, конечно, бизнес не в ЮФО, лучше не начинать. В этом случае проект должен быть отложен, и вместо него возможно включение других. Отдельно следует сказать о планировании инвестиционной деятельности на старых заводах. Для такого типа производств все инвестиции — «вынужденные», то есть их неосуществление угрожает безопасности деятельности предприятия. В этом случае, когда крыша падает, трубы текут, а срок жизни оборудования, полученного по репарации, все-таки подходит к концу, актуальным становится выбор проблем, которые необходимо решить в первую очередь. Чтобы избежать ситуации «кто громче крикнет», необходимо сделать следующее: выбору наиболее перспективных проектов из больших; вычеркиванию «не совсем нужных» из средних; утверждению суммарного объема финансирования текущих проектов. Первое и второе можно назвать «вычеркиванием», которое зависит от явных либо неявных существующих установок. Несколько слов о таком «вычеркивании». Профильное техническое образование будет не у каждого участника инвестиционного процесса, да и далеко не каждый из принимающих решения хоть раз был сам на территории осуществления инвестиций. Поэтому значительное внимание следует уделять подготовке документации, чтобы исключить даже возможность следующих «традиционных» ошибок: 1. Сформировать фактическую и прогнозную, при условии замены оборудования, карты технологических рисков. Ущерб оценивается на основании прогнозирования «древа событий». «вычеркивание» промежуточного проекта, без которого неце- Инвестиционная программа формируется в этом случае следующим образом. Во-первых, в нее включаются все проекты с незначительным сроком окупаемости, например 3–4 месяца, иногда полгода. Во-вторых, в нее включаются проекты, снижение рисков (как вероятности, так и ущерба) от осуществления которых максимально. Таким образом, результатом этого этапа должно стать утверждение инвестиционного плана с расшифровками. Еще раз подчеркну, что часть расшифровок, в первую очередь по текущим проектам, можно формировать и в период действия инвестиционного плана. лесообразны два соседних, либо же значительно возрастут их риски. К примеру, если оставить закупку оборудования и исключить ремонт здания, то в один момент может не стать ни здания, ни оборудования; исключение мелких проектов, без которых невозможно осущест- вление крупных. К примеру, при закупке оборудования могут исключить диагностическую лабораторию для него, что также может привести к значительному снижению эффективности. Как ни странно, это может быть причиной того, что мелкие проекты более понятны для стороннего пользователя, чем крупные. 2. Рассчитать срок окупаемости каждого из отдельных проектов по замене каждой конкретной единицы оборудования. В качестве доходной части рассматривается стоимость потенциальной экономии в разрезе элементов затрат, а в качестве расходной — стоимость оборудования. Исполнение и учет Также может возникнуть ситуация, когда некоторые проекты возможно начать, но «не в сезон». То есть строительство получается Описание процедуры исполнения начну с того, что в процессе деятельности может снизиться потенциальное финансирование [ 234 ] [ 235 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ инвестиционных проектов. Поэтому реализация даже самых тщательным образом сформированных инвестиционных планов при отсутствии своевременной реакции на изменившуюся обстановку может привести к наличию 5–6 проектов в состоянии 80 %-ной готовности и отсутствию денег для их завершения. Кроме того, принятие окончательного решения о реализации некоторых проектов на этапе планирования было отложено на более поздний срок в связи с тем, что из-за отсутствия проектно-сметной документации невозможно рассчитать эффективность проектов. Соответственно, процедура исполнения должна начинаться с ежемесячной корректировки инвестиционного плана на основании изменившихся объемов финансирования, хода исполнения проектов, появления новой информации и т. д. Как правило, это коллегиальное рассмотрение в виде периодического обсуждения на техническом совете, но в отдельных случаях решения, в частности о начале проектов, могут приниматься и на уровне советов директоров. В процессе обсуждений необходимо стремиться к тому, чтобы количество замороженных проектов было минимальным: лучше финансировать меньше, но полностью, чем все, но по чуть-чуть. Тендерные процедуры должны возникать как при закупке оборудования, так и при выборе подрядчиков при осуществлении инвестиций. При осуществлении строительства из материалов подрядчика необходимо контролировать цены, при этом желательно подписывать протоколы их согласования. С учетом того что полноценных тендерных процедур данное согласование не предусматривает, в подавляющем большинстве случаев на отделы материальнотехнического снабжения надеяться нельзя, и принятие решений по согласованию цен должно замыкаться на подразделениях внутреннего контроля. Сложнее описать сам процесс осуществления инвестиций. При осуществлении инвестиций выбрать ответственное подразделение тяжело. Традиционно за инвестиционную деятельность отвечает начальник отдела капитального строительства, однако он реально может оказывать влияние только на исполнение строительно-монтажных работ. Поэтому, как уже было сказано, на этом этапе необходимо стремиться к назначению менеджеров и формированию проектных групп. Наиболее важная часть исполнения инвестиционного плана — это формирование графиков строительства, естественно, в виде диаграммы Ганта. Если данные диаграммы формируются с затруднениями, это свидетельствует об отсутствии понимания о том, как же должно осуществляться строительство. При этом должны стыковаться как графики СМР, так и графики поставки оборудования. Регламент должен предусматривать согласование разработанной диаграммы со всеми участниками процесса и утверждение генеральным либо исполнительным директором. Действия по отслеживанию этих графиков — это всегда управление по отклонениям и формализации не поддаются. Хотя, как и в любом регламенте, к этому необходимо стремиться. Наибольшее количество проблем, связанных с затруднением контроля строительства, обусловлено недостаточным качеством первичных учетных документов. Поэтому регламенты должны предусматривать порядок, сроки и ответственность за оформление традиционных форм. К таким формам относятся формы № КС–2,31 и т. д., ОС2–1(а, б),2 и т. д. Для форм учета исполнения строительно-монтажных работ существует традиционный порядок формирования и согласования: их формирует непосредственно исполнитель работ, а проверяют отделы технического надзора и сметно-договорный. Подписывает эти формы только после проведения проверок начальник ОКС либо назначенный менеджер. Это несколько усложняет процедуру по сравнению с традиционной, возникает бумажная волокита, но ее отсутствие существенно усложняет контроль: после передачи такой формы подрядчику что-то «ловить» уже поздно. Что касается журнала учета выполненных работ, то контроль над его ведением возлагается на отдел технического надзора. Заполнение форм по учету основных [ 236 ] [ 237 ] 1 Утверждены постановлением Госкомстата РФ от 11 ноября 1999 года № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ». 2 Утверждены постановлением Госкомстата РФ от 21 января 2003 года № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств». П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ средств значительных затруднений не возникает, главное — аккуратное заполнение и сбор всех подписей. Для контроля хода проектов генеральным либо исполнительным директором должны проводиться тематические совещания. Периодичность таких совещаний — не реже чем раз в месяц, но лучше, чтобы они проводились чаще. Оперативный контроль должен осуществляться непосредственно начальником отдела капстроительства либо менеджером. Можно предложить и периодическое рассмотрение исполнения инвестиционного плана на уровне совета директоров, но, учитывая, что этот коллегиальный орган не должен вмешиваться в оперативную деятельность, это рассмотрение целесообразно проводить только как информационное. Для обеспечения аудитопригодности инвестиционной деятельности необходимо формирование пакета документов, связанных с осуществлением инвестиционного проекта, в который должны войти: нансировано строительство (табл. 24). Необходимость этой формы возникает из-за того, что операционная деятельность очень часто финансируется за счет инвестиционной. При этом оснований для этого, как правило, не очень много: многие предприятия финансируются за счет краткосрочной кредиторской задолженности, и при поступлении дополнительных денег, которые собственники либо совет директоров хотели бы направить на строительство, они используются не по назначению. Таблица 24. Отчет о финансировании строительства, периодичность: месяц 1 2 проектно-сметная документация; Финансирование в соответствии с бюджетом движения денежных средств Факт, тыс. руб. Стадия проекта План, тыс. руб. Наименование проекта 3 4 Исполнение, % первичные документы по строительству и движению основ- ных средств; 5 документы, связанные с проведением тендеров: как на закуп- ку сырья, материалов и оборудования, так и по выбору подрядной организации. Такой пакет должен храниться у менеджера проекта либо в отделе технического надзора. Отсутствие хоть какого-либо документа не позволит осуществить полноценный контроль инвестиционной деятельности. Отчетность для внутреннего контроля должна начинаться с элементарной формы, позволяющей определить, насколько же профи- Следующая форма связана с отслеживанием результатов инвестиционной деятельности (табл. 24). К сожалению, значительное количество инвестиций не достигает запланированных результатов. Это нехорошо. Но самая большая проблема состоит в повторяемости одних и тех же ошибок. Их выявлению поможет отчет о результатах проектов (табл. 25). Анализ по классу, году начала, сумме инвестиций позволяет выявлять закономерности, связанные с удачным либо неудачным планированием и выявлять их причины. [ 238 ] [ 239 ] Формы отчетности для внутреннего контроля П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 5. ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ ОТДЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ 3 5 6 7 8 9 Отклонение, % Ед. изм. Основные параметры проекта Класс проекта Год окончания 4 Фактическое значение параметра 2 Плановое значение параметра 1 Год начала Наименование проекта № п/п Таблица 25. Отчет о результатах проектов, периодичность: месяц 10 Параметр 1 ганизации, а не с внешними факторами. Поэтому при активной инвестиционной деятельности я рекомендую внутренним контролерам обратить на нее особое внимание. Внимательный анализ с последующим устранением причин позволит значительно повысить ее эффективность. Специфика контроля процессов В заключение раздела отмечу, что инвестиционная деятельность значительно растянута во времени. Поэтому, вообще говоря, она хорошо управляется даже на долгосрочных горизонтах, не говоря уже об оперативных. Однако почему-то именно при осуществлении инвестиций возникает значительное количество авралов. Мое глубокое убеждение — это связано с проблемами внутри ор- Постановка контроля процессов является самым сложным элементом постановки СВК. У внутреннего контролера возможно возникновение естественного вопроса: а как все вышеизложенные предложения реализовать? Попробую внести ясность. Во-первых, цель столь подробного описания бизнес-процессов — показать все возможные злоупотребления и необходимые разделы в регламентах. Если при анализе становится ясно, что какое-то злоупотребление явно не встретится, то и прописывать механизмы его нейтрализации не нужно. Напротив, при существовании признаков таких злоупотреблений на этапе постановки необходимо предпринять меры, и в этой главе расписано, что именно в каком месте документа должно быть. Во-вторых, примеры свидетельствуют о необходимости как минимум частичной регламентации ровно с того момента, когда в бизнесе появился первый наемный менеджер, принимающий решения. Если регламентов не существует, то начать нужно с их разработки. Если же регламенты уже существуют и внутренний контролер выявил в них «дыры», то исправление таких «дыр» не составит большого труда. При этом необходимо помнить об экономичности самого внутреннего контроля: еще раз подчеркну, что для бизнеса масштабом менее 3–4 млрд рублей в год полный набор регламентов не нужен и даже вреден. В-третьих, основой контроля бизнес-процессов будет проверка соблюдения регламентов. Внимательный читатель заметит, что в каждом из регламентов существуют точки, которые фиксируют [ 240 ] [ 241 ] Параметр 2 1 Проект 1 … Срок окупаемости лет Параметр 1 Параметр 2 2 Проект 2 … Срок окупаемости лет Параметр 1 Параметр 2 … … … Срок окупаемости лет П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я порядок принятия решений и значительно упрощают внутренний контроль. Таких точек не очень много, и обеспечение информацией для контроля именно в них позволит значительно сократить время проведения проверок, а от участников процессов не потребует значительных усилий, кроме как документирования. В заключение скажу, что регламент, подробно описывающий каждый из бизнес-процессов, редко занимает больше 30 страниц (консультантским текстом, то есть полуторным интервалом с большими полями, правда без приложений). Поэтому большие объемы могут свидетельствовать об избыточности документов. Также, естественно, при внедрении может возникнуть значительное количество трудностей. Им будет посвящена глава 7. Гл а в а 6 Внутренний контроль товарно-материальных потоков Постановка материального учета более проста по сравнению с постановкой процедур принятия решений, о которых шла речь в предыдущей главе. Однако именно с постановки учета, скорее всего, будет целесообразно начинать постановку внутреннего контроля на предприятии. Это связано с одним немаловажным для контролера аспектом: от результатов его действий в течение первых 1–2–3 месяцев владелец бизнеса сознательно или подсознательно сформирует свое мнение о правильности выбора. Именно процедуры контроля товарно-материальных потоков за это время можно поставить полностью: ведь, к примеру, если все основные сырье и материалы, а также продажи, законтрактованы на год, то при принятии контролера на работу в марте результатов нужно будет ждать до следующего марта. А назначение материально ответственных лиц, не говоря о сокращении запасов процентов на 30, можно обеспечить именно в первые месяцы работы. [ 242 ] [ 243 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Отдельные процедуры этой главы могут быть включены в регламенты соответствующих процессов продаж, закупок, инвестиционной деятельности, о которых шла речь в предыдущей главе. Но я сторонник создания отдельных регламентов, в которых описаны процедуры материального учета. В том числе и для того, чтобы не перегружать информацией сотрудников в цехах и на складах. Естественно, при формировании регламента материального учета необходимо предъявлять те же требования, как и другим регламентам, о которых было написано в начале предыдущей главы. Материальный учет и материальная ответственность Отсутствие материальной ответственности в повседневной жизни незаметно. Но ее отсутствие может привести к ситуации, описанной в следующем примере. Пример 26. Никто не виноват Ситуация. За выходные из цеха пропало сырья и материалов на 7 млн руб. Как это звучит на производственном языке, писать не буду, но факт хищения присутствует. И вроде никто не виноват: начальник цеха, который материально ответственное лицо, в отпуске, а других материально ответственных нет. Сотрудники (цех круглосуточно работает) не в курсе, говорят, что именно в их смену материал никто не забирал. Охрана говорит, что никто не выезжал (а 7 миллионов — это ЗИЛ-пятитонник как минимум — через забор не перекинешь и под полой не пронесешь). В общем, концов не найти. Конечно, в милицию обратились. Но кражи со взломом не было, поэтому вроде как и не их дело. Безопасники собственные бегали-бегали — так и ничего не нашли. Меры, конечно приняли: ЧОП сменили, народ разогнали в цехе. Но деньги никто не вернул. [ 244 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ Причина. Отсутствует важнейший элемент системы внутреннего контроля — материальный учет. Помимо недобросовестности ЧОПа, это отсутствие договоров о материальной ответственности и условий для ее назначения. Что делать? Значительно изменить систему материального учета, ЧОП уже сменен. Полная и «психологическая» ответственность Начну раздел про материальный учет с законодательства. Главой 38 Трудового кодекса РФ определена возможность установления двух видов материальной ответственности: полной и, как я ее называю, «психологической». Полную материальную ответственность, согласно постановлению Минтруда1, можно устанавливать только для ограниченного списка профессий, а именно: для кассиров, работников торговли, общепита и т. д. Только с этих категорий сотрудников теоретически возможно взыскать недостачи в полном объеме. Почему теоретически, я расскажу в следующем разделе. Для всех остальных профессий материальная ответственность, конечно, тоже имеет место быть. Однако в соответствии со статьей 241 ТК РФ, в этих случаях «за причиненный ущерб работник несет материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка». В ситуации, описанной в примере 26, в рамках законодательства из 7 млн рублей недостачи с работника, а именно начальника цеха, возможно взыскать только его месячный заработок. Да и то вряд ли — в отпуске же был. Для того чтобы исключить ситуации, описанные в примере, можно порекомендовать два следующих направления действий: создать 1 Постановление Минтруда РФ от 31 декабря 2002 года № 85 «Об утверждении перечней должностей и работ замещаемых или выполняемых работниками, с которыми работодатель может заключать письменные договоры о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности, а также типовых форм договоров о полной материальной ответственности». [ 245 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ надлежащие условия для сохранности вверенных ТМЦ с назначением кладовщиков, а также заключить договоры о коллективной материальной ответственности. Рассмотрим эти действия подробнее. Создание условий для обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей Создание надлежащих условий для хранения имущества нужно начинать с определения мест хранения. Традиционной ситуацией является хранение в одной стороне цеха сырья и материалов, а в другой стороне цеха — готовой продукции (рис. 21). Рис. 22. Строительство ограждений для назначения материальной ответственности При этом необходимо стремиться к тому, чтобы все, что есть в цехе, находилось бы под материальной ответственностью кого-либо. После определения мест хранения необходимо создать в них надлежащие условия. Говоря не юридическим, а обычным языком, это означает огородить и повесить замок. Пример установки перегородок в случае нашего цеха приведен на рис. 22 пунктирной линией. Традиционной является перегородка из сетки «рабица». Стоит помнить, что одних перегородок может оказаться недостаточно, например в случае наличия козлового крана в цехе. Необходимо отметить, что в случае незначительной стоимости материальных ценностей, предприятию может оказаться дешевле принять риск недостач на себя, чем пытаться его минимизировать. Ведь, во-первых, для создания надлежащих условий необходимы хоть небольшие, но инвестиции: создание перегородок, покупка замков. Во-вторых, должность кладовщика не подразумевает каких-либо других действий, кроме работы с товарно-материальными ценностями. Соответственно, трудовой коллектив цеха может потребовать увеличения численности. В-третьих, хоть незначительно, но может усложниться документооборот, что может приводить к потере времени. Универсальных рекомендаций по определению «порога незначительности» и постановке материального учета «вообще» дать практически невозможно: это зависит и от наименований товарно-материальных ценностей, находящихся в цехе, и от фактически выявляемых недостач, и от уровня заработной платы и сознательности персонала. Поэтому программа мероприятий по совершенствованию материального учета в производстве формируется для каждого предприятия индивидуально. Отмечу и то, что осуществление контроля возможно косвенными методами: например, путем совершенствования охраны периметра, установки систем видеонаблюдения в цехах, совершенствования и контроля исполнения нормативов и т. д. [ 246 ] [ 247 ] Рис. 21. Расположение ТМЦ в производственных подразделениях П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Заключение договоров о материальной ответственности ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ Контрольно-измерительные приборы и аппаратура Только после создания условий для обеспечения сохранности товарно-материальных ценностей можно приступать к введению материальной ответственности. Для этого необходимо часть сотрудников перевести на должности из списка с полной материальной ответственностью (Приложение № 1 к упомянутому постановлению Минтруда РФ). После перевода можно заключать договоры об индивидуальной полной материальной ответственности. Традиционным для сохранности товарно-материальных ценностей является также заключение договора о коллективной (бригадной) материальной ответственности за причинение ущерба, заключаемого в соответствии со статьей 245 ТК РФ. По договору о коллективной (бригадной) материальной ответственности ценности вверяются заранее установленной группе лиц, на которую возлагается полная материальная ответственность за их недостачу. Отмечу, что заключение такого договора, если коллектив в целом неиспорчен, может привести к минимизации случаев прямых хищений, о которых знают все, кроме руководства предприятия. Стоит обратить внимание и на такой психологический момент, как нежелание коллектива работать с конкретным персонажем — безусловно, обвинять никого голословно нельзя, но дыма без огня не бывает. В составе договора обязательно указать: объект, на котором хранятся вверяемые ценности, обязанности предприятия по охране (например, сигнализация, хранение ключей и т. д.), обязанности работников. Также целесообразно включить в договор расшифровку понятий о полной материальной ответственности из Трудового кодекса, а также взять расписку о том, что работник ознакомлен с содержанием отдельных статей ТК РФ. В случае договора о коллективной (бригадной) материальной ответственности необходимо следить за тем, чтобы состав бригады был фактическим (то есть все сотрудники были бы включены в такой договор, при этом «мертвые души» отсутствовали). Только выполнение рекомендаций этого раздела позволит в юридических рамках возместить убытки предприятию в случае возникновения ситуации, описанной в примере. Приведенный пример показывает, что не в количестве приборов, и часто даже не в их точности проблемы. Для того чтобы разобрать- [ 248 ] [ 249 ] Пример 27. Мерим-мерим — не измерим Ситуация. Предположим, что на предприятии очень много всяческих контрольно-измерительных приборов и аппаратуры (далее — КИПиА). То есть вроде как измеряется абсолютно все. Однако знакомство с техническими отчетами и рапортами производственных подразделений приводит пользователя с техническим образованием к осознанию, что все как-то немного «нарисовано». Во-первых, как-то не верится, что хранящееся в тоннах можно указывать с точностью до грамма. Во-вторых, как они взвесили отходы, если именно там весов нет? А нормативы оказались соблюденными, несмотря на то что фуру с неучтенкой задержали на КПП? В-третьих, почему при попытке формирования сводного баланса по основному продукту все время возникают какие-то нестыковки? И зачем отдельные данные в отчет диктует производственно-диспетчерский отдел? А приборов действительно много… Причины. Причин в сложившейся ситуации несколько. Во-первых, в отсутствии системы при установке КИПиА: то есть несмотря на огромное количество приборов, измерения фактически провести нельзя. Во-вторых, очень часто вместо фактических измеряемых показателей в технические отчеты включаются расчетные, которые невозможно проверить прямым либо косвенным измерением. Ну и в-третьих, методика формирования отчетности может отсутствовать, что может приводить к несопоставимым показателям в производственной отчетности. Что делать? Во-первых, провести инвентаризацию КИПиА. При невозможности измерений установить дополнительные приборы. Во-вторых, пересмотреть методику формирования производственной отчетности и, возможно, сами формы отчетности. Подход к установке П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ся в материальном учете на производственном предприятии, внутреннему контролеру необходимо на некоторое время погрузиться в мир КИПиА. Рассмотрим, где же должны находиться КИПы. Для этого изобразим схему типового производственного цеха (рис. 23). ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ входы в начало цепочки технологического оборудования и вы- ходы готовой продукции из нее. Как правило, хищения сырья и материалов происходят именно между складом и производством. Прибор учета на выходе из технологической цепочки позволяет не только предотвращать хищения, но и корректно учитывать выпуск. Дополнительные приборы имеет смысл устанавливать, если промежуточная продукция, в частности полуфабрикаты, подвержены хищениям (они отмечены на рисунке серым цветом). Во всех остальных случаях (белые кружочки на рисунке) точность приборов нужна только для технологических нужд. Особое внимание следует обратить на то, что на наиболее важных приборах учета необходимо поставить накопители информации, которые позволяют программно-аппаратными методами вести материальный учет. Это правило действует только в том случае, если исключен человеческий фактор, то есть на измерения невозможно повлиять со стороны производственного цеха. Рис. 23. Установка КИПиА В цехе помимо технологического оборудования есть, как правило, склад сырья и материалов, склад готовой продукции, участок брака и отходов. Как уже было сказано, огородив эти склады и назначив материально ответственных лиц, можно значительно увеличить количество ТМЦ, за сохранность которых назначена полная материальная ответственность. Для достижения эффективности внутреннего контроля совсем необязательно устанавливать приборы с высокой точностью измерений, или, как их называли раньше, «хозрасчетные» приборы на всей технологической цепочке. Ключевыми местами для установки данных приборов являются: входы и выходы из цеха — склад сырья и материалов, склад готовой продукции, участок брака и отходов, входы и выходы из технологического оборудования, если продукция передается между цехами и складами не через склады сырья и материалов, а напрямую; [ 250 ] Как сэкономить Как только руководство бизнеса объявит о том, что будут сделаны инвестиции в КИПиА, сразу возникнут проблемы. При этом проблемы эти касаются не только того, что редкий начальник цеха принципиально захочет, чтобы о том, что производится, знали бы вне цеха. И даже не того, что приборы часто будут выходить из строя — бороться с этим затруднительно, потому что, как говорит пословица, «против лома нет приема», а над каждым КИПом видеокамеру не повесишь. В подавляющем большинстве случаев традиционным желанием метрологов и других участвующих лиц будет под соусом постановки СВК заменить все приборы. Расчет простой: «количество приборов составляет столько-то тысяч единиц, 80 % из них превысили срок службы и нуждаются в замене. Таким образом, для создания нормальной базы КИПиА необходимо столько-то миллионов долларов». Безусловно, такой подход имеет право на существование, и при возможности финансирования КИПиА действительно нужно менять — [ 251 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ в конце концов, это повышает качество продукции и может снижать риски производственных аварий. Однако суммы озвучиваются, как правило, непосильные и изрядно завышенные. Расскажу основные направления экономии на материальной базе материального учета. Во-первых, как показано в предыдущем разделе, приборы нужны далеко не везде. Применение вышеописанного подхода позволит здорово сэкономить, и это будет первым шагом. Во-вторых, любой метролог и айтишник втайне надеются, что заводы и склады будут опутаны оптоволокном. Отказ от оптоволокна, например, с помощью перехода на модемную связь (я понимаю, что на дворе XXI век, но оно ж дешевле), применение флеш-накопителей значительно сокращает объем инвестиций в КИПиА. Да, в эксплуатации это будет дороже хотя бы потому, что при применении флеш-накопителей нужен будет выделенный сотрудник, который с завидной периодичностью будет вынужден обходить предприятие и снимать показания с приборов. Но труд у нас еще не настолько дорог, чтобы в этом случае заменить его капиталом. В-третьих, может оказаться, что прямое измерение будет очень дорогим из-за его «мелкости», «крупнотоннажности» или «поганости» с точки зрения физико-химических свойств. В этом случае целесообразно рассмотреть технологическую цепочку и попытаться измерить что-то косвенным методом. И последнее. Значительно сократить количество приборов поможет рассмотрение потоков ТМЦ и определение мест измерений. В предыдущем разделе написано, что приборы должны быть установлены на входах и выходах технологических цепочек. Так вот, если речь идет о постоянном потоке ТМЦ, когда выход одной цепочки является входом для другой, КИП должен быть один. Чтобы было понятнее, поясню на примере: если склад отпускает что-нибудь по массе, то весы должны быть только на складе, а не во всех производственных подразделениях. Помимо перечисленных способов, необходимо помнить и о технической политике. Как и при инвестициях в производственные мощности, выходом из технической политики должно стать отсутствие «зоопарка» контрольно-измерительных приборов разных фирм. Это позволит сэкономить на наличии запасных приборов, ЗИПа и т. д. Необходимо отметить, что представленный подход должен использоваться не только для измерения сырья, материалов и готовой про- дукции, но и для энергетических продуктов, к которым традиционно относятся не только электроэнергия и газ, но и сжатый воздух и другие газы. Данные о расходах, полученные в разрезе мест возникновения затрат, помогут рассчитывать маржинальную рентабельность по продуктам и контролировать себестоимость продукции. Итого: постановщик системы внутреннего контроля должен проявить изрядную твердость и не идти на поводу у технических специлистов. Практика показывает, что сумму, которую требует главный метролог, можно сократить на порядок, либо можно использовать гораздо эффективнее. Подходы, изложенные в этом разделе, позволят обеспечить внутренний контроль движения ТМЦ за вполне посильную стоимость. Я рассмотрел «инвестиционную» часть постановки материального учета. Но помимо нее есть еще и «организационная» часть, которая будет рассмотрена далее. Отмечу, что во многих случаях «организационная» часть может оказаться значительно более эффективной, чем «инвестиционная». Особенно, когда проблемы в материальном учете, с точки зрения руководства, связаны с «непрозрачностью» деятельности производственных подразделений. [ 252 ] [ 253 ] Контроль движения ТМЦ по количеству и качеству Пример 28. Данных нет Ситуация. На предприятии действовала вполне приемлемая система материального учета. Однако всем сотрудникам работать почему-то очень тяжело: снабженцы не знали, сколько чего осталось на складах и когда что заказывать; склады не могут прогнозировать, что привезут; начальники цехов продолжают ожидать поступлений ТМЦ, несмотря на то что они еще с прошлого месяца лежат на складах. При этом на недостаток автоматизации жаловаться не приходилось: все склады автоматизированы, но вот авральный режим стал нормой. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Рис. 24. Принцип «двух потоков» для материального учета Причина. Многие консультанты отметят, что имеет место быть недостаток автоматизации: типа если поставить все нормально, то все изменится в лучшую сторону. Безусловно, «кривая» автоматизация может быть причиной этой ситуации, например при отсутствии единых номенклатурных справочников. Однако частой причиной оказывается отсутствие элементарных механизмов, связанных с системой управления: например, списание производится в момент отпуска со склада в цех, отсутствуют нормативы неснижаемых запасов или лимитов хранения, отсутствует система уведомлений, ограничен доступа к базам данных и т. д. Что делать? Проанализировать сложившуюся ситуацию и устранить выявленные причины. Принцип двух потоков для материального учета При постановке материального учета необходимо использовать принцип двух потоков на каждом из участков. На многих участках он превращается в принцип нескольких потоков. Принципиальная схема организации материального учета приведена на рис. 24. Именно в материальном учете принцип двух потоков максимально прост. Неприменение данного принципа не позволит обеспечить полноценный внутренний контроль. Предостерегаю читателя от псевдопараллельных потоков. Приведу пример: например, заключен договор на поставку 65 тонн сырья. Приходится встречать ситуацию, когда без взвешивания сравнивают количество, указанное в накладной с количеством, указанным в договоре. Вроде бы принцип соблюден, но не соблюдена идея: фактическое количество проверено не было. Два потока — это когда взвешивают поступившее сырье и потом сравнивают с накладной и с договором. В этом кроется возможная неэффективность: псевдопараллельные потоки внутренний контроль не улучшают, а времени у сотрудников отнимают много. [ 254 ] [ 255 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Рассмотрим каждый из этапов на рис. 24 подробнее. Естественно, процедуры материального учета должны быть регламентированы. Документ можно так и назвать: «Регламент материального учета». Пропуск товарно-материальных ценностей через периметр Постановка внутреннего контроля должна начинаться с контроля периметра. И помимо того, чтобы не вывезли чего-нибудь лишнего, должен быть и контроль того что ввозится. Поясню, для чего необходим последний вид контроля. Помимо борьбы с терроризмом имеет место и еще одна традиционная для России причина: исключение возможности «ввоза» продукции только по документам. Если поступающие товарно-материальные ценности разгружаются непосредственно в цехах, для осуществления этой процедуры достаточно сговора между начальником цеха и сотрудником отдела снабжения. Роли распределяются следующим образом: снабженец организовывает подписание мнимого договора по заявке цеха; начальник цеха, используя несовершенство, например, системы нормативов, организует «бумажный» расход: ведь списывать большую «документальную» партию можно не разово, а в течение какого-либо периода. Таким образом, контроль поступающей продукции через периметр должен осуществляться достаточно строго. Рекомендуемая последовательность действий при таком контроле такова: 1. Сотрудники ОМТС направляют на контрольно-пропускной пункт, а также в соответствующие складские подразделения перечень ожидаемых к поступлению сырья и материалов. Данные списки должны поступать за подписью начальника отдела. 2. Пропуск продукции осуществляется исключительно в случае, если поступившее сырье включено в перечень ожидаемых поступлений. При отсутствии в списке сырья либо материалов и при наличии вагона либо автомашины «на въезде», регламен[ 256 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ том необходимо предусмотреть процедуру согласования. При этом возможно, что автомобиль должен быть развернут: «инициативные» со стороны поставщиков поставки нужны далеко не всегда. В журналах учета необходимо отразить номер автомобиля, время въезда и выезда, продукцию, которая поступила (при этом желательно взвешивание на весах рядом с КПП). 3. При выезде автомобиля или вагона необходимо проконтролировать разгрузку. При наличии сложной логистики, когда вагон остается на территории достаточно долгое время, целесообразно после разгрузки вызывать представителя службы охраны, который проверит выгрузку и опечатает вагон. 4. Отдельное подразделение осуществляет сверку данных в следующей аналитике: ♦ цена по договору (здесь и далее под договором подразумевается как договор, так и дополнительные соглашения, спецификации и т. д.)/цена в накладной; ♦ объемы по договору/объемы, поступившие через КПП/объемы, оприходованные на склад; ♦ качество сырья и материалов по условиям договора/качество сырья и материалов по результатам лабораторного входного контроля (при необходимости, об этом несколько позже). Аналогичную последовательность действий необходимо предусмотреть и для контроля вывоза продукции с территории. Последовательность действий примерно следующая: 1. Менеджер по продажам оформляет пакет документов. При этом накладная должна оформляться в нескольких экземплярах. Общее правило — один экземпляр для бухгалтерии собственной, один для склада (отпускающего цеха), один — для КПП. И, естественно, один — для клиента. Собственные экземпляры для экономии бумаги можно разместить на одном листе: например, предусмотрев отрывные талоны. 2. Планово-экономический отдел должен на этапе согласования документов на отпуск проверить наличие договора, правиль[ 257 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ность назначения цен и отсутствие просроченной дебиторской задолженности (см. предыдущую главу). Только после визы ПЭО на документах ставятся печати и процедура продолжается. Один документ остается у менеджера по продажам, который в конце дня передает этот документ в бухгалтерию. В принципе допускается электронный вид этого документа, что позволяет минимизировать документооборот. По итогам дня экземпляр сбытовика должен передаваться в бухгалтерию. Остальные экземпляры находятся у экспедитора. 3. При загрузке продукции на складе (отпускающем цехе) остается один из экземпляров накладной, а также доверенность на получение продукции. В отдельных случаях производить погрузку необходимо в присутствии службы безопасности, особенно, если контроль продукции на КПП будет затруднен (например в случае, если традиционно продукция отгружается не паллетами либо легко пересчитываемыми мешками, а в фурах «под завязку»). На накладных обязательно ставится штамп «отпущено». 4. При выпуске продукции через КПП сотрудник КПП обязательно должен оставить один экземпляр накладной либо отрывной талон на КПП. Данные экземпляры либо отрывные талоны по окончании смены передаются для сверки. 5. Отдельное подразделение осуществляет сверку данных в следующей аналитике: ♦ выписанные/пропущенные через КПП накладные — ежедневно; ♦ выписанные/отпущенные/пропущенные через КПП — с несколько большей периодичностью. Регламенты также должны предусматривать движение документов от складов (мест приемки и отгрузки) до бухгалтерии, а также правильность их оформления и контроль. Строго желательно передавать данные документы по реестрам с подписью материально ответственного лица и бухгалтера. Именно на этих этапах часто возникают небольшие искажения отчетности, связанные с задержками предоставления и утерей первичных документов. [ 258 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ Поговорим об этом «отдельном» подразделении. В моей практике встречались самые разные случаи: это может быть и отдельная группа в одном из подразделений службы безопасности, и отдельная группа в бухгалтерии, и планово-экономический отдел. По моему мнению, кто именно этим занимается, в общем-то, неважно. Все зависит от «тонкой настройки» системы управления. Главное, чтобы о критических отклонениях (предполагаемых хищениях) становилось бы известно в течение суток, а также обеспечивались все необходимые сопоставления для повышения достоверности отчетности. Также приведу дополнительные рекомендации в части контроля отпуска готовой продукции. Во-первых, процедуры отпуска целесообразно централизовать в отдельном физическом помещении. Встречались случаи, когда при отгрузке самовывозом только в заводоуправлении представителю клиента необходимо посетить 7 мест. Естественно, это не очень удобно, в том числе и с точки зрения обеспечения режима. Для изменения такой ситуации возможно выделение отдельного помещения, при этом представители всех необходимых подразделений должны находиться в досягаемости (как минимум на одном этаже). Это же подразделение должно готовить и полный комплект документов для отпуска. Кстати, в контрольные показатели в части удовлетворенности клиента имеет смысл включить максимальное время получения продукции. Показатель легко измеряемый (на пропусках обычно стоит время его получения) и очень показательный в части клиентоориентированности: редко с какого склада отгрузка фуры обеспечивается быстрее чем за полдня. Во-вторых, необходимо очень жестко контролировать процедуры пропуска брака, отходов (в том числе металлолома), неликвидов и т. д. Именно с перечисленными товарно–материальными ценностями наиболее часто происходят всякие нехорошие вещи, связанные не столько с количеством, сколько с качеством. Поэтому любые действия со всем этим добром должны осуществляться в присутствии комиссии1. 1 На одном предприятии приходилось видеть, что металлолом вывозится только за подписью начальника службы безопасности. На мой взгляд, это правильно: начиная от объема в 50 тонн металлолома в месяц желание сделать «личное счастье» становится неотвратимым. [ 259 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Ну и в заключение этого раздела необходимо отметить, что полноценный контроль не будет возможен без материальных средств. Речь идет и о весах, и о видеонаблюдении, и о возможности досмотра автомобилей и вагонов. Порядок ротации смен, как следует устанавливать наблюдение, как следует контролировать сам периметр, в этой книге я описывать не буду, потому что физическая охрана — задача службы охраны, а не внутреннего контроля. Движение ТМЦ от приемки до отпуска в производство Как уже было упомянуто, с точки зрения внутреннего контроля продукцию очень нежелательно разгружать непосредственно в производственных подразделениях: это снижает порог сговора для возможных злоупотреблений. Однако внутренний контроль должен быть экономичным, поэтому для отдельных видов сырья при условии контроля движения через периметр возможны исключения из этого правила. Рассмотрим подробно движение продукции от момента приемки до производственной площадки. Начнем с приемки продукции. Часто приемка продукции начинается еще до пересечения периметра: это, в первую очередь, поставка железнодорожным транспортом. В таких случаях процедура приемки сырья и материалов должна начинаться с порядка раскредитования вагонов. Процедура должна исключать простой вагонов из парка ОАО «РЖД» по вине предприятия. Для ускорения процедуры желательно выдать такую доверенность на достаточно длительный срок. Дальнейшая регламентация должна включать: 1. Приемку сырья и материалов по количеству. Все данные необходимо фиксировать в журналах учета и карточках учета материалов (форма М–17)1. Периодически встречается ситуация, когда карточки учета не ведутся. С одной стороны, это ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ возможно. Но отсутствие таких карточек значительно затрудняет проведение инвентаризаций, поэтому с точки зрения внутреннего контроля целесообразно вести их либо их аналоги (к примеру, в электронном виде). 2. Приемку сырья и материалов по качеству. На дорогостоящую продукцию необходимо ввести сплошной контроль по качеству, часть продукции может поступать только по количеству. 3. Претензионную работу при приемке. Данная часть должна описывать следующие основные этапы: ♦ оповещение поставщика; ♦ ожидание прибытия представителя поставщика (размещение продукции, материальная ответственность); ♦ действия в случае неприбытия поставщика; ♦ и т. д. Как уже было сказано в предыдущей главе, в отдельных случаях целесообразно формирование отдельного регламента претензионной работы. 4. Документооборот, сопровождающий данные процедуры, включая движение первичных документов из складских подразделений в бухгалтерию и ведение необходимых журналов учета. При постановке документооборота в части движения первичных документов возможны два варианта: ♦ при наличии автоматизированной учетной системы первичные документы допускается передавать, например, один раз в неделю, при этом ввод в систему должен быть осуществлен в течение 1–2 часов после приемки№ ♦ при отсутствии автоматизированной учетной системы первичные документы должны передаваться в бухгалтерию с опозданием не более одного рабочего дня. Именно здесь очень часто возникают сложности. 1 Здесь и далее — формы М–17, М–11 и др. утверждены постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 года № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве». [ 260 ] [ 261 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Журналы учета многие считают пережитком и не видят в этом необходимости. На мой взгляд, журналы учета вести не очень сложно, а отследить по ним можно практически все. Поэтому я рекомендую вести такие журналы, при этом, опять же, допускается их ведение в электронном виде. Обязательное требование регламента материального учета (как по приемке, так и по претензионной работе) — максимальное приближение к Инструкциям П–6 и П–7. В подавляющем большинстве случаев порядок приемки по количеству и качеству определяется именно ими, и, опять же, в подавляющем большинстве случаев они не соблюдаются. Наибольшие проблемы почему-то вызывает необходимость информирования поставщика в течение 24 часов. Для осуществления эффективной приемки по качеству необходима лаборатория. Естественно, как и при любой инвестиции, необходимо рассчитать эффективность создания лаборатории, которая позволит контролировать все необходимое. При этом лаборатория — это не только инструмент материального учета, но и эффективный способ повышения качества готовой продукции. Поэтому расчет эффективности создания должен содержать не только финансовые, но и нефинансовыми показателями. Регламенты приемки сырья могут быть дополнены следующими пунктами: принятие решений о движении поступившего сырья на уров- не диспетчерских служб предприятия. Такое дополнение необходимо в случае, если имеется несколько складских подразделений; описание порядка размещения на складах. Данный порядок должен исключать возможности хранения одной и той же продукции в разных местах складов, а также предусматривать внесение номера стеллажа либо в карточку учета, либо в электронную базу данных. Это связано с необходимостью повышения эффективности и экономичности бизнес-процессов: в случае если отсутствует (не важно — в электронном или бумажном виде) нумерация стеллажей, то искать что-либо на складе, где хранится более 100–150 наименований, неиску[ 262 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ шенному человеку практически невозможно, а искушенному — значительно сложнее; контроль сроков хранения. В этом случае процедура должна описывать метод отпуска продукции по принципу first in — first out», что минимизирует вероятность истечения сроков годности; порядок проверки сроков хранения. Более подробно об этом описано в разделе «Управление товарными запасами». Внутризаводские перемещения При осуществлении внутризаводских процедур часто нарушается принцип экономичности внутреннего контроля, о чем и пойдет речь в примере 29. Пример 29. «Традиционное» перемещение продукции Ситуация. На небольшом заводе существовал хорошо налаженный внутренний контроль, материальный учет велся в разрезе подразделений и материально ответственных лиц, списание оформлялось вовремя и т. д. Однако получение хоть чего-нибудь, даже для основного производства, даже тогда, когда сырье и материалы заказываются только для этого цеха, получалось нетривиальным. Во-первых, было необходимо оформить требование-накладную: делалось это в цехе, а визировал требование, соответственно, начальник цеха. Потом сотрудник должен был сходить в заводоуправление (около, 1,5 км) и там завизировать требование-накладную в ОМТС. Потом — обратно в цех, затем — с карой на склад… В общей сложности на получение спецодежды могло уходить полдня. Ситуация не самая плохая: при частичной автоматизации требования-накладные могут выписываться в ИВЦ, который находится рядом с заводоуправлением. Причина. Внутренний контроль должен быть экономичным. Это не соблюдалось. С одной стороны, при избыточной численности на градообразующем предприятии вроде и не страшно: при деле все. С другой стороны, излишние человеко-километры и человеко-часы могут сказываться на оперативности бизнес-процессов. [ 263 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Что делать? Упростить процедуры внутризаводских перемещений. Как показывает пример, помимо того что процедуры внутризаводских перемещений должны быть регламентированы, необходимо предусмотреть и оперативность этих процедур. Для упрощения документооборота целесообразно использовать лимитно-заборные карты: это позволяет сократить время оформления документации при сохранении контроля за общим количеством отгрузки. Не обязательно использовать унифицированную форму М–8 — упрощенные формы будут эргономичнее. К примеру, можно ограничиться графами «Наименование позиции», «Лимит», «Получено» и «Остаток лимита». При отсутствии лимитно-заборных карт должно оформляться требование-накладная М–11 или аналогичный документ. Данный документ формируется в трех экземплярах: для принимающего и отпускающего цехов, а также бухгалтерии. Требования к срокам передачи определяются так же, как и для процедур приемки. Для торговых компаний с несколькими отделами продаж (например оптовые, розничные и ключевые клиенты) может стать актуальным распределение имеющихся объемов продукции между отделами. Данная ситуация в подавляющем большинстве случаев может привести к конфликту. Единственный выход из этого конфликта — формирование структурного подразделения (необязательно состоящего более чем из одного человека), аналогичного диспетчерским службам, которое будет распределять такие объемы между разными подразделениями продаж. При передаче оборудования в монтаж, списании запасных частей, при проведении строительно-монтажных работ в первичном документе необходимо предусмотреть указание места возникновения затрат. Аналогичные требования к учету возникают при позаказном производстве, а также при производстве на одном виде оборудования разной номенклатуры готовой продукции. Это позволит не только отражать данные операции в соответствии с правилами бухгалтерского учета, но и даст информацию для расчета нормати[ 264 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ вов, а также корректно рассчитывать фактические прямые затраты для производства продукции. Последнее, что необходимо предусмотреть при внутризаводских перемещениях — это учет брака. Перемещение брака должно осуществляться так же, как и перемещение других товарно-материальных ценностей. Однако решения, как уже было сказано, должны приниматься коллегиально. Учет готовой продукции Последняя часть регламента материального учета описывает учет и движение готовой продукции. Регламенты должны описывать: 1. Порядок учета выпуска. Как правило, целесообразно вводить формы рапортов о выпуске продукции. При этом форма рапорта должна позволять контролировать в режиме on-line соблюдение нормативов расхода (естественно, при возможности). Рапорт должен формироваться и передаваться в диспетчерские подразделения ежедневно. Для складских подразделений можно формировать аналогичный документ под названием «Отчет о движении товара». 2. Порядок передачи готовой продукции из производства на склад. Данная процедура должна предусматривать минимальный остаток готовой продукции на территории производственного цеха. Это можно обеспечить, например, обязательством «нулевых остатков» после окончания рабочей смены. Передача должна оформляться как внутреннее перемещение с помощью требования-накладной М–11 или аналогичного документа. Несколько слов об «аналогичном» документе. Существуют типовые унифицированные формы. Для передачи готовой продукции в нем предусмотрена форма ТОРГ–131. Применение таких 1 Утверждена постановлением Госкомстата РФ от 25 декабря 1998 года № 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций». [ 265 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я документов методологически, безусловно, более правильное. Но есть несколько аргументов против. Во-первых, заполнять такие формы сложнее. Во-вторых, при ее использовании в случае выявления брака процедура оформления первичных документов для бухгалтерии будет усложнена. И последний немаловажный момент — налоговая инспекция при использовании формы М–11 вместо ТОРГ–13 претензий предъявлять не будет. 3. Порядок оформления документов для отгрузки и порядок выпуска продукции за территорию предприятия. Состав этой части был описан выше. Как и в других процедурах, отдельное подразделение должно осуществлять периодические сравнения: сравнение выпуска в соответствии с показаниями КИПиА и рапортов о производстве; оперативный контроль исполнения производственных нор- мативов. Управление товарными запасами Предыдущие разделы были посвящены обеспечению физической сохранности активов. Однако не меньше, чем физическую сохранность активов, требуется контролировать и соблюдение нормативов запасов. К сожалению, 10 млн рублей излишних товарных запасов в течение года — это потеря около миллиона рублей из-за увеличения потребности в оборотном капитале. Основное для постановки системы управления товарными запасами — это разработка нормативов. О том, как разработать данные нормативы, было написано в главе 4. Содержание этого подраздела можно не включать в регламент материального учета, однако в том или ином виде он должен быть практически в любом бизнесе. Так как управление товарными запасами является частью практически любого бизнес-процесса, то, как и процедуры материального учета, процедуры управления товарными запасами могут быть частью регламентов соответствующих бизнес-процессов. [ 266 ] ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ Основная идея контроля эффективности — периодическое получение отчетности о фактических товарных запасах и своевременное принятие решений о внесение изменений в оперативные планы производства, закупок, ремонтов и т. д. На больших предприятиях данную функцию должно выполнять специальное логистическое подразделение. Небольшое отступление — без исполнения данных функций даже при наличии собственного автопарка либо подвижного состава, а также значительного количества складов подразделение логистическим права называться не имеет. При относительно небольших масштабах бизнеса содержание отдельного структурного подразделения нецелесообразно. Поэтому данную функцию исполнять могут и коммерческие подразделения либо диспетчерские службы, однако в этом случае будет нарушен принцип разделения исполнения и контроля, поэтому к процессу необходимо подключить сотрудников финансово-экономического блока. Одна из наиболее важных процедур в управлении товарными запасами — управление неликвидами. Процедура должна включать в себя описание следующих элементов: 1. Периодичность проведения. Это зависит в первую очередь от специфики бизнеса: для какого-то бизнеса квартал — очень много (все может испортиться или устареть вообще), а для другого — наоборот, слишком мало. 2. Порядок выборочной инвентаризации. Например, в торговых предприятиях отсутствие движения товарно-материальных ценностей может свидетельствовать не об отсутствии спроса, а о физическом отсутствии товара. Стоит отметить, что существуют достаточно простые алгоритмы выявления того, что если не пропало, то не выставлено на витрину, и именно поэтому не продается. 3. Выявление неликвидов. По определенным алгоритмам, в основе которых лежит выявление низкой оборачиваемости, часть товарно-материальных ценностей должна переводиться в разряд неликвидов. 4. Коллегиальное принятие решений о «дальнейшей судьбе» неликвидов. Типовые решения: [ 267 ] Наименование продукции продать по сниженным ценам; использовать в производстве (к примеру, для продукции № п/п другого сорта); списать в утиль. С точки зрения внутреннего контроля наиболее сложно контролируемым является продажа по сниженным ценам. Поэтому в коллегии (комиссии), которая принимает решение о движении неликвидов, обязательно должен принимать руководитель службы внутреннего контроля. Отклонение, % Наименование сырья, комплектующих, материалов, энергоресурсов, запчастей и т. д. оставить на дальнейшее хранение; Фактический расход ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ Норма расхода сырья, комплектующих, материалов, энергоресурсов и др. с учетом потерь, план П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Сырье 1 2 Продукция 2 Сырье 2 … Отчетность для внутреннего контроля Сырье 1 … В заключение раздела приведем возможные формы отчетности по материальному учету для внутреннего контроля (табл. 26). № п/п Наименование продукции Наименование сырья, комплектующих, материалов, энергоресурсов, запчастей и т. д. Норма расхода сырья, комплектующих, материалов, энергоресурсов и др. с учетом потерь, план Фактический расход Отклонение, % Таблица 26. Отчет о выполнении нормативов расхода МТР на производство готовой продукции, периодичность: месяц 1 2 3 4 5 6 Сырье 1 1 Продукция 1 Сырье 2 … [ 268 ] … Сырье 2 … Данная форма отчетности показывает соблюдение нормативов расхода сырья. Рост расходов всех видов сырья может свидетельствовать о том, что в цехах производилась неучтенная продукция. В случае отклонения по конкретным позициям речь может идти о некачественном входном контроле либо же о недобросовестности поставщиков, а в отдельных случаях — о несоблюдении технологии. Последнее так же может представлять интерес для внутреннего контроля в случае, если приводит к значительным финансовым потерям. В случае если расход зависит от качества сырья и материалов, для выявления недобросовестных поставщиков можно порекомендовать табл. 27. В случае если значение в графе № 8 по каждому из видов сырья для одного поставщика превышает 100 %, то с высокой вероятностью от услуг данного поставщика необходимо отказаться. Следующие виды отчетов связаны с контролем складских остатков. Для такого контроля можно порекомендовать отчет об отклонениях от складских нормативов (табл. 28). [ 269 ] … … Сырье 1 … Сырье 1 Поставщик 1 Сырье 2 … Сырье 2 выше максимума 8 2 Максимальное отклонение ниже минимума Отклонение от нормативов, % 7 Продукция 2 Количество рабочих дней с запасами больше нормативных Фактические потери, нат. ед. 6 Продукция 1 2 Норматив остатка максимум Плановые потери по нормативу, нат. ед. 5 Наименование Произведено готовой продукции, нат. ед. 4 № п/п Расход на производство готовой продукции, нат. ед. 3 1 1 1 Наименование сырья, материалов, энергоресурсов, запчастей и т.д. № п/п Наименование поставщика Таблица 27. Отчет о выполнении нормативов расхода МТР на производство готовой продукции по поставщикам, периодичность: месяц Количество рабочих дней с запасами меньше нормативных ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ минимум П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я … Сырье 1 2 Поставщик 2 Сырье 2 … Сырье 1 … … Сырье 2 … 2 3 4 5 [ 270 ] 6 выше максимума Максимальное отклонение ниже минимума Количество рабочих дней с запасами больше нормативных максимум минимум Наименование № п/п 1 Норматив остатка Количество рабочих дней с запасами меньше нормативных Таблица 28. Отчет об отклонениях от складских нормативов, периодичность: месяц 7 8 Такие отчеты позволяют понимать качество управления товарными запасами: например, значительное количество рабочих дней с запасами меньше нормативных может свидетельствовать о том, что «торговать было нечем». И в заключение приведу типовой отчет (табл. 29), показывающий эффективность работы складских служб в части ускорения оборота транспорта на примере железнодорожного. Данный отчет показывает не только «затраты на железную дорогу», но и эффективность бизнес-процесса складских операций, причем эффективность выражена в стоимостном виде (графа «Штрафы за простой»). Отчетность, необходимая для внутреннего контроля, в общем случае формируется по следующему алгоритму: сначала определяются показатели эффективности материального учета и управления товарными запасами, а после этого формируются желательные формы отчетности. Может оказаться, что учетные системы не содержат требуемой информации. В этом случае внутренний контролер может отказаться от каких-либо отчетов, либо потребовать ввести, например, дополнительную аналитику в автоматизированные системы учета, либо вести учет части необходимых показателей [ 271 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 6. КОНТРОЛЬ Т.-М. ПОТОКОВ вручную. Отмечу, что новые формы отчетности могут оказаться необходимыми не только для внутреннего контроля, но и быть очень полезными для менеджеров самого разного уровня, а то и для владельцев бизнеса. Таблица 29. Отчет по железнодорожному транспорту, периодичность: месяц среднее время приемки сырья штрафы за простой среднее время приемки сырья штрафы за простой Изменение показателей, % штрафы за простой 1 Показатели работы за предыдущий период среднее время приемки сырья Наименование Показатели работы за текущий период 2 3 4 5 6 7 Снабжение … Сбыт … ИТОГО Роль подразделений внутреннего контроля Внутренний контроль материального учета должен включать в первую очередь проверку исполнения регламента материального учета. Но помимо этого существуют дополнительные «ключевые точки», на которые должен обращать внимание руководитель службы внутреннего контроля. В частности, необходимо проводить следующие процедуры: [ 272 ] 1. Контроль порядка разработки и утверждения натуральных и стоимостных нормативов расходов сырья и материалов и запасов. 2. Контроль расчета оптимальных партий заказа для предотвращения простоев производства и избыточного «замораживания» оборотного капитала. 3. Независимый анализ оборачиваемости сырья, материалов, полуфабрикатов и готовой продукции с целью выявления медленно оборачиваемых позиций и продажи выявленных неликвидов. 4. Проведение плановых и внеплановых инвентаризаций. 5. Проведение плановых и внеплановых проверок исполнения регламентов материального учета. В заключение данного раздела следует обратить внимание на то, что полноценная система внутреннего контроля материального учета не исчерпывается перечисленными выше предложениями. Приведу еще один пример. Каждое предприятие, наверняка, как минимум один раз попадало в ситуацию, когда клиент отказывался от заказанной продукции, либо же продажи отказывались ниже запланированного уровня. Отсутствие своевременного согласования фактического исполнения плана продаж и графика производства может приводить к значительным косвенным убыткам, а именно — склад предприятия оказывается заполнен малоликвидной готовой продукцией. Механизм предотвращения этих, а также других событий, которые могут привести к прямым или косвенным финансовым потерям, также должен быть включен во внимание службы внутреннего контроля предприятия. В отдельных случаях, а именно при «наведении порядка», возможно некоторое усиление предлагаемых регламентов. Например, можно организовать комиссионную приемку большинства сырья и материалов, вместо лимитно-заборных карт использовать только требования-накладные и пр. Выбор конкретных мер зависит от сложившейся ситуации: плохим материальным учетом «славится» строительство и государственные предприятия независимо от вида деятельности. [ 273 ] ГЛАВА 7. ВНЕДРЕНИЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ Гл а в а 7 Внедрение внутреннего контроля в повседневную деятельность предприятия Переходим к самому сложному этапу постановки системы внутреннего контроля, а именно к внедрению. На этом этапе сломался не один внутренний контролер и не один внешний консультант. Сначала я рассмотрю внедрение системы внутреннего контроля на уровне бизнеса и на уровне бизнес-процессов, а потом в несистематизированной форме дам несколько рекомендаций внутреннему контролеру. нений. Может возникнуть недопонимание со стороны непосредственно собственников при построении, к примеру, схемы финансово-хозяйственной деятельности, которое приведет к увеличению налоговых платежей. Однако здесь важно распределить полномочия — если внутренний контролер отвечает за снижение рисков, то это и является основных аргументом. Если же риски схемы ФХД принимаются собственником осознанно — на то он и владелец бизнеса. Изменение организационно-функциональной структуры можно возложить на топ-менеджеров. Безусловно, ни один внутренний контролер не проконтролирует фактическое распределение функций, если менеджеры что-то захотят скрыть (сообщения агентства «Одна бабка сказала», безусловно, могут приниматься во внимание, но внутренний контролер должен оперировать более значимыми доказательствами). Внутреннему контролеру здесь можно не усердствовать: как правило, цели генерального директора при его должной информированности (после прочистки мозгов) в этом плане будут совпадать с требованиями внутреннего контроля. Ведь правильно построенная организационно-функциональная структура снимает с руководителя значительную часть текущих задач, да и виноватых искать проще. Внедрение системы внутреннего контроля на уровне процессов Внедрение изменений на уровне бизнеса, за исключением построения организационно-функциональной структуры, происходит без особых конфликтов, поэтому не вызывает значительных затруд- Как уже говорилось, при постановке системы внутреннего контроля лучший случай — это когда за ее внедрение выступает генеральный и финансовый директор. Остальные, скорее всего, будут против. В худшем случае система внутреннего контроля будет нужна только владельцу. И то и другое означает, что подразделению внутреннего контроля явно или неявно будут вставлять палки в колеса значительное число сотрудников. Расчет численности армии обороняющихся прост: она равна общей численности сотрудников компании за вычетом численности подразделения внутреннего контроля и еще двух человек в лучшем случае (уже упомянутые генеральный и финансовый директора). Для того чтобы противостоять столь боль- [ 274 ] [ 275 ] Внедрение системы внутреннего контроля на уровне бизнеса П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я шому количеству людей, необходимо знать их методы. Начну с описания ситуации, когда против генеральный директор. Пример 30. Как не внедрить изменения Ситуация. Постановка системы внутреннего контроля на заводе. Приехал начальник внутреннего контроля из управляющей компании. Приехал с коллективом. Разработали регламенты. Провели совещание по внедрению. И все «за»: и генеральный директор, и коммерческий директор, и даже начальник складского хозяйства если уж не полностью «за», то совершенно точно не возражает. В общем, «одобрямс» в лучших традициях времен XXVI партсъезда. Понятное дело, что организационную структуру поправили, поняли, что необходимы новые люди и функции, которых раньше не было. Например, логисты. Однако все идет вот как-то наперекосяк. Во-первых, процедуры согласовывали согласовывали, да так до конца и не согласовали. То есть «за основу в первом чтении», конечно, приняли. И даже подтвердили, что работать будем. Однако прошло два месяца, а работать еще не начали. Ведь здесь нужно указать, что такой признак будет проставляться автоматически при наличии АСУ, а так как до АСУ — как до луны пешком, нужно же в регламенте указать, что пока этот признак ставить не нужно. И столь важные уточнения регламентов идут косяками1. И клятвенные обещания, что как только все будет вычищено, сразу же начнем. А генеральный директор не подписывает приказ о внедрении из лучших побуждений: документы должны же ведь работать. Во-вторых, персонал набрать не можем принципиально. То есть вроде бы и город-миллионник, но нет людей и все. Кадровики пачками людей присылают, но оказывается, что все не те. То слишком молод, то слишком стар. То слишком много опыта ненужного, «ему будет здесь неинтересно», то слишком мало. То с компьютером не дружит, то с людьми не умеет общаться. А то и вовсе «просто подозрительный»… В общем, для каждого кандидата своя персональная причина находится, чтобы отказать. В-третьих, «сразу же начнем» совершенно не означает «начнем везде», ведь везде ставить процедуры внутреннего контроля очень опасно: бизнес-процессы многолетней практикой отлажены и работают. И можно же ведь сорвать производственный план, погрязши в досмотре пяти еже- 1 К сожалению, обещание, данное в начале книги, не позволяет привести реальные возражения. Они еще хлеще, чем приведенные здесь. [ 276 ] ГЛАВА 7. ВНЕДРЕНИЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ дневно проезжающих через проходную вагонов и десятка фур, а также при оформлении требований-накладных М–11. Поэтому решили внедрять постепенно: один цех, самый маленький. Одна группа сырья и материалов: не самая массовая, но наиболее «важная», на миллион рублей в год. Опять же, предоставление скидок в соответствии с прайс-листами отложили на будущий год: очень существенное изменение, продажи могут на четверть упасть (сбытовики лично обещали), опасно. А для внедрения не только создали рабочую группу на уровне завода, включив в нее 15 человек, в том числе начальника отдела кадров и сисадмина зачем-то. Но и отдельные рабочие группы сформировали по 5 человек, по внедрению системы внутреннего контроля бизнес–процессов. Причем, как ни странно, рабочую группу по внедрению контроля продаж возглавил начальник отдела продаж. Соответственно, по внедрению контроля закупок — естественно, начальник отдела закупок. Ну и так далее по списку. Совещания совещают, в управляющую компанию протоколы шлют. В итоге, по прошествии полугода, 2000 человеко-часов заседаний получили СВК: машины так и досматриваются. Требования-накладные оформляются, но не везде. Провели 3 конкурса на закупку, один не состоялся. А еще журналы учета договоров и выдачи доверенностей стали вести. Правда, когда начальник службы внутреннего контроля приезжает, то говорит, что не одно поколение реформаторов спокойно доживет до пенсии… Но ведь же внедряется потихоньку! Причина. Достаточно наивно ожидать ситуации, когда контролируемый внедрит контрольные процедуры, контролирующие лично его. Подчеркну, что это не связано с наличием или отсутствием злоупотреблений — причины, скорее, психологические. Так, многие считают, что его участок работы — это его «личный» участок работы. И вмешательство, в том числе путем регламентации, — это вмешательство в «личную» жизнь. Не говоря о том, что при наличии регламента любую «тетю Машу» на любом участке можно с существенно меньшими проблемами, чем при отсутствии документов, заменить «тетей Клавой». Поэтому сопротивление внедрению внутреннего контроля будет всегда и везде. Что делать? К сожалению, внутренний контроль на большинстве предприятий не будет внедрен без достаточно длительного присутствия внутренних контролеров. Это как новое оборудование из опытно-конструкторского производства: работает только в присутствии конструктора, слесаря и наладчика. Вот все эти роли, может быть, в одном лице и должны присутствовать при внедрении. [ 277 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я ГЛАВА 7. ВНЕДРЕНИЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ Внедрение регламентов часто вызывает жесткое неприятие, а зачастую и открытое сопротивление. Многие сотрудники, наверное, не спят ночами, изобретая аргументы «против» позаковыристее. Однако все их потуги, как правило, представляют следующие три основных аргумента: 1. Мы работали так уже 5 лет (25 лет, всегда) и не понимаем, почему что-то должно измениться. Попробую разобрать эти аргументы. Первый аргумент разбивается легко. То, что так работалось «всегда» совершенно не означает, что так «всегда» и будет работаться. В качестве контраргумента может быть приведена, к примеру, необходимость повышения инвестиционной привлекательности, непрозрачность деятельности для руководства и т. д. В общем, это можно обойти словами «потому что надо». Со вторым аргументом сложнее. Действительно, в каждой отрасли есть свои особенности. Однако, по-моему мнению, они не являются очень критическими. Ведь речь идет, как правило, о производственном учете либо контроле коммерческой деятельности. Производство действительно разное, и материалы действительно могут быть разными в части учета по качеству. Однако количественный учет должен быть везде одинаков. Насколько мне известно, для внутреннего контроля актуальны три состояния вещества: твердое, жидкое и газообразное (необходимость измерения плазмы вызывает значительные сомнения с точки зрения реальности). Все эти агрегатные состояния можно измерить. Поэтому отрицать специфичность отрасли нельзя, но настаивать на необходимости учета необходимо. Ну а аргументы в коммерческой деятельности в подавляющем большинстве случаев касаются проведения тендеров. Многие отрасли действительно сталкиваются с фактической монополией поставщиков как сырья и материалов, так и услуг. На таких монополистов может приходиться до 2/3 от общего объема закупок. В этом случае внутреннему контролеру необходимо проверить, так ли это: может оказаться, что ответственные исполнители несколько лукавят. И даже если информация о монополизме подтверждается, то как минимум остальная треть — это потенциально конкурентные закупки, и для них тендерные процедуры в том или ином виде внедрять необходимо. Что касается увеличения штатов — безусловно, процедуры внутреннего контроля более трудоемки по сравнению с теми же процедурами в отсутствие СВК. Однако впрямую увеличивать штаты не нужно. В качестве аргумента можно предложить провести фотографию рабочего дня наиболее требовательных участников дискуссии. С вероятностью примерно в 99 % рабочего дня им будет хватать, ведь речь идет о не очень большом количестве дополнительных бумаг. Понимая, что фотография рабочего дня может привести не к увеличению, а к сокращению штатов, от нее откажутся. Но если и до начала постановки СВК руководители каких–либо подразделений требовали увеличения штатов, разрешение на увеличение штатной численности и можно приурочить к внедрению процедур внутреннего контроля. Кадровые проблемы могут быть связаны не с нехваткой людей, а с нехваткой образования. Самая серьезная из таких проблем связана с недостатком компьютерной грамотности, но эта проблема решается постепенным обучением. При решении проблем первых двух пунктов очень желательно использовать элементы психологии. Внедрение пойдет быстрее, если владелец бизнеса либо уважаемый всеми топ-менеджер лично выступит перед сотрудниками и поставит задачи. Возможно также и проведение бесед с наиболее агрессивными спорщиками. Однако, по моей практике, они трансформируются во фразу, смысл которой сводится к тому, что «это не получится, потому что не получится никогда». Дальнейшие препинания смысла иметь не будут. Что касается третьего пункта — действительно, любой документ может содержать ошибки. Если уж в официально публикуемых законодательных актах содержатся ляпсусы и казусы, то что уж говорить о нас, простых смертных. Здесь внутреннему контролеру необходимо не настаивать, а признать свои ошибки и оперативно внести необходимые изменения. [ 278 ] [ 279 ] 2. Отрасль настолько специфична, что предложенные решения совершенно не подходят, а для того чтобы реализовать регламенты, необходимо значительное увеличение штата. 3. Представленные регламенты содержат ошибки. П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Ну и особенность внедрения системы внутреннего контроля на уровне процессов — это необходимость вовлечь в обсуждение сотрудников. Во-первых, часто замечания оказываются разумными. Во-вторых, желательно, чтобы все решения выглядели коллегиальными. О том, как это сделать, в следующем разделе. Полезные «мелочи» А теперь о некоторых «мелочах», которые внутренние контролеры могут применять, а могут и не применять. Отсутствие универсальных рекомендаций связано с тем, что перечисленное в главах 1–6 является во многом ремеслом, а внедрение СВК скорее нужно отнести к искусству. Некоторые рекомендации из практики. 1. Обратите внимание на стиль проведения совещаний. Многое зависит от конструктивных совещаний как на этапе разработки, так и на этапе внедрения. Типовое совещание в описанном выше примере продолжается не менее трех часов и приводит к изменению двух пунктов регламента. Как проводить эффективные совещания, описано во многих статьях и книжках. Ключевой момент — нельзя сводить обсуждение к вопросу: «Почему именно у нас это не получится?». Необходимо переводить такие новеллы в обсуждения вроде «есть задача контролировать, есть предложение такое, если оно вас не устраивает, то что предложите вы?». 2. Опирайтесь на активистов. Всегда есть группа, которая не то чтобы «за», но которая как минимум не видит особо плохого в изменениях. Выделить такую группу просто — они молоды и активны (в хорошем смысле). Как правило, их желание чтото изменить связано с личными мотивами, в частности с «глубокой личной неприязнью» к конкретным сотрудникам. Эта группа должна стать костяком, и она первой начнет работать «по-новому». Потом эта группа будет немного разрастаться. Если в этот момент премировать «передовиков» и наказать «отстающих», то «точка невозврата» будет пройдена значительно быстрее. [ 280 ] ГЛАВА 7. ВНЕДРЕНИЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ 3. Постарайтесь связать постановку внутреннего контроля с материальным вознаграждением сотрудников. Я, безусловно, сторонник дополнительной мотивации, то есть создания отдельного премиального фонда. Данный фонд должен распределяться в том числе и с учетом мнения внутреннего контролера. Однако если существует впечатление, что труженики «зажрались», а переменная часть достаточно чувствительна для заработной платы, то можно попытаться использовать только «кнут». В этом случае не прошедшие аудит на этапе внедрения должны будут быть депремированы. Перед применением последнего метода необходимо свериться с коллективным (или индивидуальным трудовым) договором либо с положением о премировании: насколько такая «мотивация» будет возможна в рамках действующих документов. 4. Пройдите хоть один раз каждую процедуру лично: начиная от материального учета и заканчивая планированием маркетинговой деятельности. Это поможет общаться со всеми на одном языке и отстаивать свою точку зрения. 5. Организуйте обучение. Даже подготовленный читатель может не понять регламент с первого раза, что уж говорить о женщинах постбальзаковского возраста со средним образованием. Встаньте на сторону сотрудников в части минимизации их беготни и улучшения условий труда. Лень — двигатель прогресса, поэтому предложение по отмене лишнего согласования может быть не лишним. А что касается улучшения условий труда — безусловно, компьютер 486DX4-100 еще сможет поработать, но его все-таки лучше заменить. 6. Будьте «ближе к народу». На больших предприятиях разговорившийся начальник цеха может рассказать значительно больше, чем кто-либо из заводоуправления. А заодно и продемонстрировать в on-lin- режиме. 7. Не верьте бравурным рапортам о внедрении. В этом жанре российский народ творил достаточно долго, и владеют им в совершенстве очень многие труженики. В пламенных отчетах учитесь читать между строк. 8. В особых случаях рассмотрите возможность настоять на увольнении 1–2 человек. Это отрезвляет коллектив. [ 281 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Ну и напоследок совет, который, может быть, самый важный: не бойтесь ошибаться. Не ошибается тот, кто ничего не делает. Придумать что-то свое может каждый, и это может оказаться значительно эффективнее имеющихся стандартных рецептов. «Акклиматизация» внутреннего контроля В заключение главы расскажу свое видение системы внутреннего контроля в повседневной жизни предприятия. Я являюсь сторонником «доброго» подразделения СВК, то есть подразделения, которого никто не боится, но все уважают. Но в практике встречались и «злые» подразделения, которые были вполне эффективными. Их никто не уважает, но все боятся. О «крайних полюсах» поведения внутреннего контроля — в двух заключительных примерах. Пример 31. Внутренний контроль — царь и бог Ситуация. На провинциальное предприятие приезжает для проверки бригада из управляющей компании. И все начинают перед этими контролерами попросту лебезить. К 9 утра все заводоуправление в сборе. Уходят только после того, как бригада поехала водку «квасить». Генеральный директор никого не принимает — у него «ревизия приехала». А руководитель проверки ведет себя, как царь из кинофильма «Обыкновенное чудо», и даже сам увольняет непонравившихся сотрудников; генеральный директор только в роли секретаря — приказы издает. Результат такой бурной деятельности — в принципе, ничего особенно страшного не находят. Но за любой ластик на провинциальном предприятии можно с работы вылететь, что и происходит периодически. Причина. Скорее всего, причина в том, что когда-то давно генеральный директор этого предприятия не поставил внутренних контролеров на место. Либо это желание руководства бизнеса. [ 282 ] ГЛАВА 7. ВНЕДРЕНИЕ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ Что делать? В последнем случае делать ничего не нужно. Единственное предупреждение — подразделение внутреннего контроля в случае такого поведения должно понимать бизнес по каждой из подсистем управления не хуже лучших специалистов проверяемых подразделений. Однако если это желание самого руководителя подразделения внутреннего контроля, то его нужно как-то утихомирить: с течением времени пользы от такого поведения будет все меньше и меньше. И как бы жестко ни контролировали, для предприятия будет делом чести обмануть контролеров. Пример 32. На внутренний контроль всем начхать Ситуация. На предприятие приезжает группа контролеров. Однако заводоуправление не то что ждет контролеров — оно даже на информационный запрос ответы не подготовило. Более того, в производственное подразделение контролеров не пускают. И генеральный директор только на третий день работы появился. Однако контролеры профессиональны, они и без документов могут работать. Мило со всеми пообщались, все всё им рассказали, показали, объяснили. Контролеры причины выявили и рекомендации дали, не только чтобы внутренний контроль усилить, но и упростить процедуры многие. И даже поймали конкретного человека на нарушении того, что регламентировано было. Контролеров заслушали, за работу поблагодарили. Но! Не сделали ничего. То есть речь даже не шла о значительных изменениях: с сотрудником, пойманным на злоупотреблениях, даже не побеседовали. А еще после этого на внутренних контролеров стали «бочку катить»: что вы там проверяли, если все равно ничего не изменилось. Да и в рекомендациях опечатку нашли. Причина. Причина — в нарушении идеологии внутреннего контроля и неправильном позиционировании профильных подразделений. Что делать? Усиливать роль внутреннего контроля в деятельности предприятия. В противном случае внутренний контроль превратится исключительно в информационный орган, работающий непонятно для кого. То есть он все будет знать, но никто этой информацией пользоваться не будет. А сотрудники распоясаются: когда поймут, что ничего им за это не будет, они даже скрывать свои злоупотребления и косяки перестанут. [ 283 ] П О С ТА Н О В К А С И С Т Е М В Н У Т Р Е Н Н Е ГО КО Н Т Р ОЛ Я Итак, разберем, как же организовать акклиматизацию внутреннего контроля при постановке. Во-первых, любое подразделение должно привыкнуть к тому, что его в любой момент могут проверить. Это требует определенного времени, и на первых порах внутреннему контролеру придется посещать контролируемых часто. Не говорю, что проживать «в полях» нужно все время, но поездить придется. Во-вторых, информация для внутреннего контролера должна быть открыта. Речь идет как о постоянном допуске на любую территорию (в том числе склады и цеха), так и о регулярном предоставлении необходимой информации, в том числе и в электронном виде. В-третьих, рекомендации внутреннего контроля должны исполняться беспрекословно, за исключением случаев, когда решений может быть несколько. В этом случае выбор решения — за контролируемым подразделением. Постепенному погружению внутреннего контролера в ситуацию может способствовать мораторий на наказания, за исключением значительных нарушений, связанных с явными злоупотреблениями. Такой период может продолжаться до полугода. Это даст время менеджменту на исправление ситуации. Интересный вопрос связан с тем, что делать, если подразделение внутреннего контроля на первоначальном этапе выявило злоупотребление очень нужного сотрудника? Как ни странно, но выгонять его, может быть, и не надо. Естественно, если речь не идет о воровстве вагонами. Дело не только в том, что выдача авансов либо предоставление товарных кредитов «своим» ООО при разборках может означать, что эти ООО денег не вернут никогда: в лучшем случае у них на балансе из ликвидных средств есть факс. С хорошей вероятностью данный сотрудник является сотрудником с предпринимательской жилкой, а такой сотрудник, даже если будет работать на наемной работе в полсилы, все равно будет значительно полезнее кристально честного тюфяка. Ну и напоследок вернемся к примерам. Безусловно, право на существование имеет любой стиль работы. Но его не должен определять руководитель подразделения внутреннего контроля. Строго желательным будет, если его задаст собственник. Внутреннему контролеру останется только исполнять его требования. При отсутствии такого посыла неизбежны конфликты, и их разрешение может оказаться ударом по внутреннему контролю (не по подразделению, а по системе). В этой книге я постарался рассмотреть требования к внутреннему контролю для любого промышленного и торгового бизнеса. Я не ставил своей целью создать совсем универсальную книжку. В каждой из отраслей имеется своя специфика, и ее применение в других отраслях может осложнить жизнь. Однако совет — не зацикливайтесь на «уникальности»: к примеру, назначение скидок, конкурсные процедуры, управление инвестициями, не говоря о формах отчетности для всех бизнесов одинаковы, несмотря на то что вроде как они такие «разные». Я постарался привести значительное количество проблем и путей их решения. Решение всех проблем я встречал в жизни, и представленные механизмы работают. Но я допускаю и возможность новых решений; и такие решения зависят не только от внутреннего контролера, но и от других сотрудников. Книга могла бы быть существенно больше. Я не включил в нее разделы, связанные с контролем сохранности интеллектуальной собственности, главы, посвященные контролю информации, в том числе в электронном виде, и т. д. Это сделано сознательно. Безусловно, внутренний контроль будет не полным, если проблемы, возникающие в этих аспектах, не учесть. Но постановка именно такой защиты не требует взаимодействия подразделений, не имеет связи со стратегией и т. д. То есть совершенно не относится к спорным вопросам, это просто должно быть. [ 284 ] [ 285 ] Вместо заключения ВМЕСТО ЗАКЛЮЧЕНИЯ ВМЕСТО ЗАКЛЮЧЕНИЯ Также практически ничего не сказано о внутреннем контроле подсистемы «Управление персоналом». Под данной подсистемой во внутреннем контроле можно понимать следующее. Во-первых, все, что связано с вознаграждением в любом виде (ФОТ, нематериальное стимулирование и т. д.). Во-вторых, возможные действия, нацеленные на постановку превентивного контроля, то есть подбор кадров. В-третьих, контроль над тем, что называется «лояльность компании». По первому вопросу в книге есть раздел об эффективной мотивации, однако нет раздела об установлении нормативов численности подразделений, а также о назначении заработной платы. Вопрос очень сложный, и, если честно, однозначных рецептов практически не существует. С одной стороны, каждый второй увольняющийся говорит о том, что «вместо меня двух берут, и не хватает», а с другой стороны, без бездельников не обходится ни один большой бизнес. Нельзя забывать и о социальной ответственности для градообразующих предприятий. А второй и третий вопрос — скорее, для экономической безопасности либо для первого отдела. Приведенные в книге рекомендации носят в первую очередь «технический характер». То есть они нацелены на то, что человек не изменится, поэтому его нужно жестко контролировать. Это сделано осознанно, для того, чтобы достичь универсальности. Безусловно, многое, особенно в части контроля процессов, можно сделать и без жесткой регламентации: достаточно вспомнить «кружки качества». Вместе с тем трансформация среднестатистического российского производственного или складского коллектива из текущего психологического состояния и отношения к работе в требуемые «кружки качества» — очень сложная задачка даже для самых профессиональных директоров по персоналу. Более того, времени это потребует значительно больше, чем регламенты. Но я разделяю точку зрения, что во многих случаях психологические этюды могут оказаться эффективнее предлагаемых в книге инструментов. Подчеркиваю, что эта книга отражает в первую очередь мое личное мнение. Мнение других внутренних контролеров в отдельных аспектах может если не быть диаметрально противоположным, то значительно отличаться. На мой взгляд, это связано с тем, что даже устоявшегося понятия «внутренний контроль» в российской практике до сих пор не существует. Поэтому я готов к дискуссиям и обсуждениям. Напоследок — удачи всем сотрудникам служб внутреннего контроля в их нелегком деле. Мой адрес электронной почты: tovmc@mail.ru, ICQ: 321458009. [ 286 ] [ 287 ] Роман Макеев, руководитель направления Департамента управленческого консалтинга ООО «Бейкер Тилли Русаудит» ПОВЫШЕНИЕ ИНВЕСТИЦИОННОЙ ПРИВЛЕКАТЕЛЬНОСТИ БИЗНЕСА Мы поможем Вам повысить стоимость Вашего бизнеса, подготовив его к привлечению внешних инвестиций для динамичного развития. «Бейкер Тилли Русаудит» оказывает услуги финансового консалтинга более 10 лет. В нашем активе сопровождение более 100 инвестиционных сделок, партнерами в которых выступали крупные российские и международные инвестиционные банки, компании и фонды прямых инвестиций. Наши услуги • Комплексная подготовка бизнеса к привлечению инвестиций. ◊ Адаптация юридической структуры и схемы финансово-хозяйственной деятельности к требованиям финансовой прозрачности (транспарентности). ◊ Постановка системы корпоративного управления. ◊ Совершенствование систем управления, в том числе постановка системы внутреннего контроля. ◊ Постановка планово-учетных систем, в том числе ориентированных на МСФО. • Содействие в разработке инвестиционной и финансовой стратегии; • Помощь в поиске инвесторов и объектов инвестирования; • Проведение прединвестиционного обследования (Due diligence); • Структурирование крупных инвестиционных сделок. Наш подход • Использование передовых методов, апробированных в мировой и современной российской практике. • Индивидуальный подход и учет специфических черт системы управления компании-клиента • Мы не замыкаемся на финансовой деятельности компании, а рассматриваем текущее положение компании во многих аспектах: маркетинговых, организационных, технологических, финансовых, юридических, налоговых и экологических. • Каждая услуга может реализовываться как самостоятельный проект, так и в рамках комплексного проекта. ООО «Бейкер Тилли Русаудит» 129085 Москва, Проспект Мира, д. 95 Тел.: (495) 788-0906, факс: (495) 647-2422 info@russaudit.ru www.russaudit.ru Книги издательства «Вершина» можно приобрести Москва ГК «Омега-Л» тел./факс: (495) 777-17-99 market@omega-l.ru ООО ТД «Библио-Глобус» 101990, г. Москва. Мясницкая ул., д. 6/3, стр. 1 тел.: (495) 781-19-00, 628-35-67 Торговый Дом Книги «МОСКВА» 125009, Москва, Тверская, д. 8. (ст. метро «Пушкинская») тел.: (495) 629-64-83, 797-87-17 Дом Книги «Молодая Гвардия» Москва, Большая Полянка, д. 28. (ст. метро «Полянка») тел.: (495) 780-33-70, 238-50-01 inform@bookmg.ru Сеть магазинов «Новый Книжный» Солянский пр-д, д. 1 (ст. метро «Китай-город») тел.: (495) 923-87-04 Сухаревская пл., д. 12 (в ТЦ «Садовая Галерея», ст. метро «Сухаревская») тел.: (495) 937-85-81 Издательско-книготорговое объединение «ЮРАЙТ» Московская обл., г. Люберцы, 1-й Панковский проезд, д. 1. тел.: (495) 744-00-12 urait@urait.ru Новосибирск ООО «ТОП-КНИГА» г. Новосибирск тел.: (383) 336-10-32, 336-10-33, 336-10-31 office@top-kniga.ru Санкт-Петербург ОАО Торговая фирма «Санкт-Петербургский Дом Книги» Санкт-Петербург, Невский пр., д. 62 (ст. метро «Гостиный двор») тел.: (812) 314-58-88 ООО «Санкт-Петербургский Дом Книги» Санкт-Петербург, Невский пр., д. 28 (ст. метро «Невский проспект») тел.: (812) 448-23-55 Книжная сеть «Буквоед» Санкт-Петербург, Лиговский пр., д. 10 метро «Площадь Восстания» Проспект Просвещения, д. 19 (ст. метро «Проспект Просвещения») тел.: (812) 601-0-601 www.bookvoed.ru Екатеринбург Книготорговая компания ООО «Дом книги», г. Екатеринбург, ул. Антона Валека, д. 12 тел.: (343) 358-18-98 Уважаемые читатели! Жители России могут заказать книги нашего издательства: • по телефону: (812) 560-20-90; • по электронной почте: postbook@areal.com.ru; • по почте: 192148, Санкт-Петербург, а/я № 300, ООО «Ареал». Книги будут высланы в течение недели после получения заказа наложенным платежом. Получить и оплатить бандероль вы сможете в ближайшем почтовом отделении. При оформлении заказа обязательно укажите: Нижний Новгород • фамилию, имя, отчество, телефон, факс, электронный адрес; ООО «Дом книги». г. Нижний Новгород, ул. Советская, д. 14а. тел.: (8312) 46-22-92, 46-22-73, 77-52-07 • почтовый индекс, регион, район, населенный пункт, улицу, дом, корпус, квартиру; Пятигорск ОРЦ «Твоя книга» Магазины «Твоя книга» г. Пятигорск, ул. Береговая, д. 14. тел. (8793) 39-02-54 3-02-53 г. Пятигорск, пр. 40 лет Октября, д. 56б тел.: (8793) 97-38-08 volna@helios.ru www.kmv-book.ru • издательство, название книги, автора, количество заказываемых экземпляров.
