податки та бухгалтерський облік «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 1 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» ЗМІСТ Різниці з податку на прибуток . . . . . . . . . . . . . . Виправлення помилок з податку на прибуток Виправлення помилок у декларації з ПДВ . . . . Складання розрахунку коригування . . . . . . . . Блокування ПН/РК . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Формула СЕА . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Обираємо єдиний податок . . . . . . . . . . . . . . . . . Виправлення «єдиноподаткових» помилок . . . Резерви (забезпечення) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Щорічна відпустка . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Відрядження. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . ЦПД: ризики та вигоди . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Оплата праці . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Класифікатор професій. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Безнадійна заборгованість . . . . . . . . . . . . . . . . Безоплатне в обліку . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Оренда . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Безвідсоткова позика . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Комп’ютерні програми . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Податкова оптимізація . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Операції з пальним . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Касові операції. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Реєстратори розрахункових операцій . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .3 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .4 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .6 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .7 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .8 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .9 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .11 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 12 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32 Перелік основних документів, які використовуються в книзі . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33 Ця книга не може бути використана (тиражована) або передана третім особам у будьякій формі і будь-яким способом без дозволу автора. За порушення авторських прав правопорушники можуть бути притягнуті до відповідальності, передбаченої ст. 50 — 53 Закону України «Про авторське право і суміжні права», ст. 51-2 Кодексу України про адміністративні правопорушення, ст. 431, 432 Цивільного кодексу України, ст. 176 Кримінального кодексу України. 2 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Різниці з податку на прибуток податок на прибуток У цій книзі ви знайдете коротку підказку щодо найцікавіших для бухгалтера тем. Як кажуть, самий сік, без води, чітко, конкретно, по суті. Почнемо з податку на прибуток. Тут найважливіше — різниці. Вони виникають унаслідок різних правил обліку тих самих операцій згідно з П(С)БО чи МСФЗ і згідно з ПКУ. Для «різничних» цілей: (1) дохід рахується за останній (звітний) рік; (2) дохід рахується за правилами бухгалтерського обліку; (3) дохід рахується за вирахуванням непрямих податків (ПДВ, акцизу); (4) платники з обсягом доходу менше (або рівним) 20 млн грн. вважаються малодохідниками, а з обсягом доходу більше 20 млн грн. — високодохідниками. При розрахунку 20-мільйонного обсягу доходу орієнтуватися потрібно на рядок 2000 Звіту про фінансові результати. Усі різниці можна умовно розділити на два типи: — «вибіркові» різниці, визначені розд. ІІІ ПКУ, що (за винятком збитків минулих років) стосуються тільки високодохідників і малодохідників, які добровільно вирішили визначати різниці; — різниці «для всіх», визначені іншими розділами ПКУ, які повинні визначати всі платники, незалежно від обсягу свого доходу. Можна прийняти рішення про незастосування різниць, визначених розд. ІІІ ПКУ, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років, в кожному з яких виконується критерій щодо розміру доходу (п.п. 134.1.1 ПКУ). Наприклад, у 2018 році дохід менше 20 млн грн. і прийнято рішення не коригувати фінрезультат 2018 року на різниці з розд. ІІІ ПКУ, а у 2019 році перевищено 20-мільйонний «поріг». Це означає, що право не визначати різниці втрачено. Однак, можливо, це не назавжди, а лише на 2019 рік. Якщо у 2020 році буде дотримано 20-мільйонний критерій, фіскали допускають не застосовувати різниці (див. лист ДФСУ від 25.01.2019 р. № 278/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Така ж ситуація якщо до 2019 року платник увесь час мав обсяг доходу понад 20 млн грн., а у 2019 році — менше 20 млн грн. У такому разі платник визначає різниці згідно з розд. ІІІ ПКУ за підсумками 2018 року, а за підсумками 2019 року має право їх не визначати. Навіть якщо у проміжних (квартальних) деклараціях він такі різниці визначав. Для того, щоб не визначати різниці, передбачені розд. ІІІ ПКУ, потрібно в декларації за кожен період (рік) незастосування різниць у полі «Наявність рішення» проставити позначку, а у полі «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці» — проставити номер та дату розпорядчого документа, на підставі якого прийнято таке рішення. Якщо платник мав право не застосовувати різниці, але не проставив цю позначку, він може виправити цю помилку, подавши УД (БЗ 102.23.02). Коригування фінрезультату на суми різниць здійснюється за допомогою додатка РІ. Заповнювати цей додаток потрібно платникам, у яких протягом звітного року виникли «різничні» операції, передбачені ПКУ. Малодохідник може заповнювати додаток РІ тільки щодо «обов’язкових» різниць. Тобто якщо у малодохідника є збитки минулих років, йому достатньо заповнити в додатку РІ лише рядок 3.2.4. А от інші рядки в такому додатку РІ йому можна не заповнювати і додаток АМ не подавати (БЗ 102.23.02). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 3 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Виправлення помилок з податку на прибуток Помилки в бухгалтерському обліку У бухобліку розрізняють два основні типи помилок: — помилки поточного звітного періоду (року), допущені й виявлені в одному і тому ж звітному році або після закінчення звітного року, але до затвердження (подання) фінзвітності; — помилки, допущені при складанні фінансових звітів за попередні роки, а виявлені в поточному звітному періоді. Це помилки, які здійснені в по- передніх календарних роках стосовно моменту їх виявлення. Помилки поточного року. Щоб виправити помилки, допущені в одному і тому ж звітному році (які впливають тільки на фінзвітність цього періоду), необхідно внести виправлення до первинних облікових документів і регістрів бухгалтерського обліку поточного звітного періоду. Метод виправлення такої помилки залежить від моменту її виявлення (п. 4.2 Положення № 88), як це показано в табл. 1. Таблиця 1. Виправлення помилок поточного року в бухгалтерському обліку Метод виправлення* Помилку виявили: коректурний до закриття місяця** «червоне» сторно після закриття місяця додаткових бухпроводок * В умовах автоматизованого обліку, якщо помилковий документ не «засвітився» в обліку, то просто створюють новий — правильний документ або передруковують бухгалтерський регістр. ** Зазвичай така помилка не зачіпає кореспонденцію рахунків. Зверніть увагу: при виправленні помилок у попередніх періодах поточного року проміжна фінзвітність не переподається. Навіть якщо помилка вплинула на фінансовий результат. Адже власне фінзвітність за період, що виправляється, при виправленні помилок поточного року залишається незмінною. Помилки минулих років. Такі помилки додатково підрозділяються на ті, що вплинули на фінансовий результат, і ті, що не вплинули на нього. Порядок відображення таких помилок також відрізняється (див. табл. 2). Таблиця 2. Виправлення помилок минулих років у бухгалтерському обліку Помилка на фінрезультат вплинула 4 Порядок відображення: у бухгалтерському обліку* у фінансовій звітності Коригуємо сальдо нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок звітного року (п. 4 П(С)БО 6). Через рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» в кореспонденції з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об’єктів класів 1 — 6 (див. листи Мінфіну від 30.12.2009 р. № 31-34000-10-10/36311 і від 17.07.2013 р. № 31-08410-07-29/21303) 1. Подаємо порівняльну інформацію у фінансовій звітності. Тобто складаємо нову фінансову звітність за помилковий період — так, ніби помилки не було (п. 5 П(С)БО 6). 2. Розкриваємо інформацію щодо виправлення помилок, які мали місце в попередніх періодах, у примітках до фінансових звітів (п. 20 П(С)БО 6) «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Порядок відображення: Помилка на фінрезультат не вплинула у бухгалтерському обліку* у фінансовій звітності Рахунок 44 не використовуємо, а коригуємо сальдо на початок року тільки за тими статтями активу і пасиву Балансу, яких ці помилки торкнулися (див. листи Мінфіну від 30.12.2009 р. № 31-34000-10-10/36311, від 17.07.2013 р. № 31-08410-07-29/21303) 3. Виправляючи помилку, яка НЕ вплинула на фінрезультат, коригуємо тільки відповідні статті Балансу на початок року * Необхідно скласти бухдовідку, яка містить причину помилки, посилання на документи й облікові регістри, в яких допущено помилку. Підписується така довідка працівником, який її склав, і після її перевірки — головним бухгалтером (п. 4.3 Положення № 88). Помилки в податковоприбутковому обліку Якщо платник у наступних податкових періодах самостійно виявляє помилки, які містить раніше подана податкова декларація, він зобов’язаний внести до неї відповідні зміни. Як це зробити? Залежить від того, коли виявлено помилку в поданій декларації з податку на прибуток (до чи після граничного строку подачі цієї декларації). Усього існує три способи виправлення помилки (див. табл. 3). Таблиця 3. Порядок виправлення помилок у декларації з податку на прибуток Способи виправлення подання декларації зі статусом «Звітна нова»** у складі поточної декларації (через додаток ВП) подання уточнюючої декларації до помилкової декларації Строк виправлення до закінчення граничного строку подання помилкової декларації загальний строк давності, встановлений ст. 102 ПКУ (п. 50.1 ПКУ) Самоштраф* не застосовується 5 % від суми недоплати*** 3 % від суми недоплати Строк сплати загальні строки, передбачені для декларації (тобто протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку подання декларації) до подання уточнюючої декларації (абзац 4 п. 50.1 ПКУ) * Цей штраф платник нараховує самостійно (пп. 50.1 і 54.1 ПКУ). Якщо помилка не призвела до заниження податкових зобов’язань, самоштрафу немає. ** Замість помилкової декларації подається нова декларація з правильними даними. *** При цьому і сума недоплати, і розмір штрафу збільшують загальну суму податкового зобов’язання поточного періоду (абзац 5 п. 50.1 ПКУ). І ще. Коли допущено помилку у фінзвітності й ця помилка НЕ вплинула на показники «прибуткової» декларації, підприємству необхідно повторно подати фінзвітність. А от уточнюючу декларацію разом із такою фінзвітністю фіскали дозволяють не подавати (БЗ 102.23.02). Тобто, так би мовити, уточнюючий додаток ФЗ у цьому разі подається без уточнюючої «прибуткової» декларації. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 5 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Виправлення помилок у декларації з ПДВ ПДВ Важливі правила. Механізм виправлення помилок прописаний в абзаці четвертому п. 50.1 ПКУ і п. 1 розд. VI Порядку № 21. Якщо платник ПДВ самостійно виявляє помилки в раніше поданій ним ПДВ-декларації, він повинен подати до такої ПДВ-декларації уточнюючий розрахунок (УР). У поточній декларації виправитися не можна, якщо, звичайно, не враховувати варіант виправлення через «Звітну нову», але він підходить для помилок, виявлених до граничних строків подання декларації. Що важливо пам’ятати при виправленні ПДВ-помилок? 1. Одним УР можна виправити помилку тільки одного звітного періоду, а отже, скільки періодів виправляємо — стільки УР і подаємо. 2. Виправляючи помилки звітного періоду, за який уже подавалися УР, орієнтуємося на дані з «останнього» УР. 3. Якщо помилка допущена в рядках ПДВ-декларації, до яких подають ПДВ-додатки, то разом з УР потрібно подати ще й ПДВ-додатки (з виправленими даними). Подаємо тільки ті ПДВ-додатки, які (!) містять інформацію про уточнювані показники (п. 8 розд. VI Порядку № 21). 4. Якщо ПЗ занижені (заповнена гр. 6 рядка 18 УР), то від суми «донарахованих» ПЗ самостійно нараховуємо штраф у розмірі 3 % (рядок 18.1 УР). Самоштраф, як і саму суму недоплати, сплатити потрібно до (!) подання УР. 5. Тільки факт (!) заниження ПЗ є підставою для нарахування самоштрафу. При цьому наявність переплати за особовим рахунком або надлишок коштів на електронному ПДВ-рахунку від його нарахування не врятують. 6. У рядку 19.1 («ліміт-віконце») УР показуємо ту суму регліміту, яка діє на момент подання УР (101.23 БЗ). 7. Суму донарахованого ПЗ за УР сплачуємо через електронний ПДВ-рахунок (пп. 2001.2 і 2001.6 ПКУ, п. 20 Порядку № 569). А ось сплата штрафних санкцій і пені здійснюється з поточного рахунку відразу до бюджету (п. 25 Порядку № 569). 8. УР не можна подати: (1) під час проведення перевірки, (2) якщо з граничного строку подання помилкової декларації минуло 1095 днів, (3) після анулювання ПДВ-реєстрації (101.03 БЗ). Рядок 18.2 УР. Цей рядок заповнюється при одночасному виконанні двох умов: (1) якщо за уточнюваний період «знімаємо» (зменшуємо) податок (тобто в гр. 6 ряд. 18 УР сума з «-»), який при цьому (2) все ще не сплачений (повністю або частково). Тобто на цю суму зменшуємо залишок погоджених податкових зобов’язань, не сплачених до бюджету. Якщо податок за декларацією вже сплачений, то подання зменшуючого УР призведе до виникнення переплати на особовому рахунку. Таку переплату платник може, з урахуванням 1095 днів, повернути за заявою довільної форми на ПДВ-спецрахунок (п. 43.41, п.п. «г» п. 2001.4 ПКУ). Виправлення від’ємного значення. Порядок виправлення такої помилки залежить від того, чи вплинула вона в наступних деклараціях на розрахунки з бюджетом («податок до сплати» (ряд. 18) або «бюджетне відшкодування (БВ)» (ряд. 20.2)). Так, якщо помилка «зачепила» подальші періоди, то доведеться подавати УР за кожен такий період. Причому якщо в цих періодах з’являється недоплата, то обов’язково потрібно заплатити донарахований податок і самоштраф. 6 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Складання розрахунку коригування Складання РК потрібно у двох випадках: (1) коригування ПЗ згідно з вимогами ПКУ (ст. 192 ПКУ) і (2) виправлення помилок у ПН. Причому з грудня минулого року, складаючи РК, у графі 2.1 зазначаємо умовний код причини коригування. (1) Коригування ПЗ згідно зі ст. 192 ПКУ (п. 23 Порядку № 1307). Складаємо РК: — до «звичайних» ПН з кодами: 101 «Зміна ціни», 102 «Зміна кількості», 103 «Повернення товару або авансових платежів», 104 «Зміна номенклатури»; — до зведених ПН: «компенсуючих» — з кодом 201, розподільчих — 202, мінбазних — 203. У РК показники рядка ПН, який коригується, зазначаємо зі знаком «-» окремо в кожній графі. За необхідності додаємо нові рядки з виправленими показниками, яким присвоюється новий черговий порядковий номер, якого не було в коригованій ПН. У графі 2.2 РК таким рядкам (коригованому і новому) присвоюються однакові порядкові номери групи коригування, а в графі 2.1 наводиться однакова причина коригування. Кількість груп коригування в РК не обмежена. При цьому кожній групі коригування присвоюється окремий наступний порядковий номер. В одному РК можна зазначати відразу декілька причин коригування, але тільки якщо вони з кодами «101» — «104». (2) Виправлення помилок у ПН. При виправленні сумових помилок у ПН логічно складати «виправляючий» РК з відповідним кодом коригування, використовуючи механізм, описаний вище. Проте оскільки в п. 23 Порядку № 1307 про це немає ні слова, податківці наполегливо просувають іншу версію виправлення сумових помилок. А саме: обнулити ПН «зменшуючим» РК плюс нова ПН на повну суму постачання (див. лист ДФСУ від 29.03.2019 р. № 1331/6/99-99-1503-02-15/ІПК). При реєстрації двох і більше ПН (за умови, що одна з них обов’язково правильна), складених на одну і ту ж операцію, формуємо «обнуляючий» РК з кодом причини коригування 301 (п. 24 Порядку № 1307). У верхній частині такого РК у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) із причини» зазначаємо тип причини 20. Це умова, яка дозволить платникові уникнути викривлення регліміту. При цьому в завершальній частині такого РК заповнюють інформаційні поля про правильну ПН і «обнуляючий» РК. А ось якщо зареєстровано «зайву» ПН, але при цьому в ЄРПН немає правильної ПН, виправляємо за допомогою «звичайного» РК з кодом «103» (лист ГУ ДФС у м. Києві від 30.01.2019 р. № 329/ ІПК/26-15-12-01-18). Неоднозначності (помилки), що виникли після коригування ПН попередніми РК, виправляємо за допомогою РК з кодами причин коригування: 302, 303 та 304. Ознака зведеності. Усі зведені ПН і РК до них в обов’язковому порядку повинні містити код ознаки зведеності («1» — зведені компенсуючі (п. 198.5 ПКУ), «2» — зведені розподільчі (п. 199.1 ПКУ), «3» — зведені мінбазні (п. 188.1 ПКУ), «4» — зведені ритмічні (п. 201.4 і п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ)). Причому відповідний код зведеності потрібно зазначати в РК навіть до зведених ПН, які зареєстрували до 01.12.2018 р. І ще нагадаємо: РК може бути складений і зареєстрований тільки (1) до ПН, яка зареєстрована в ЄРПН, і (2) з дати складання якої пройшло не більше 1095 календарних днів (лист ДФСУ від 25.10.2018 р. №4552/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 7 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Блокування ПН/РК ПН/РК при їх відправленні на реєстрацію до ЄРПН проходять дворівневий «блокувальний» контроль. Перший рівень — ознаки імунітету. Якщо ПН/ РК або платник задовольняє хоча б одній з таких ознак, ПН/РК отримують «блокувальний» імунітет. Тобто таким документам (окрім «зменшуючих» РК) автоматизований моніторинг не загрожує і вони відразу реєструються в ЄРПН (п. 4 Порядку № 117). Нагадаємо, імунітет-критеріїв усього три (пп. 1 — 3 п. 3 Порядку № 117). Це: (1) ПН, які не видаються покупцю та/або складені на операції, звільнені від оподаткування, (2) критерій «обсягів постачання до 500 тис.», (3) критерій податкового навантаження. Причому з 11 травня 2019 року два останні критерії істотно підкоригували — додали вимогу щодо суми ПДВ, яка повинна сплачуватися. Другий рівень — зона ризику. На цьому рівні система поетапно моніторить платника і ПН/РК, що не отримали імунітет, на предмет відповідності критеріям ризиковості платника, показникам позитивної історії платника та критеріям ризиковості здійснення операцій (п. 5 Порядку № 117). Саме на цьому шляху вирішується доля ПН/РК: заблокують їх чи ні. Етап 1. Ризиковий платник. Якщо платник задовольняє одній з умов, перелічених у пп. 1.1 — 1.6 Критеріїв*, то реєстрація ПН/РК зупиняється (п. 6 Порядку № 117)**. Якщо ж ні, то переходить на наступний етап перевірки. Зокрема, платник податків відповідає критерію ризиковості, якщо зареєстрований на викрадені, втрачені документи або на неіснуючих померлих, безвісті зниклих осіб; зареєстрований (перереєстрований) без відома і згоди власників; наявна інформація, що свідчить про ознаки здійснення ризикових операцій платником тощо. Етап 2. Позитивна податкова історія платника. Для її визначення ДФС щомісячно до 10-го числа місяця, що йде за звітним, розраховує відповідні показники й інформує про них в електронному кабінеті платника (п. 11 Порядку № 117). Якщо платник отримує позитивну податкову історію, то його ПН/РК підлягають реєстрації в ЄРПН, якщо не склалося — переходять до наступного етапу моніторингу. Етап 3. Ризиковість операцій. Якщо ПН/ РК підпаде хоча б під один з окремих критеріїв, перелічених у пп. 2.1 — 2.4 Критеріїв*, ре єстрацію таких документів зупинять. При цьому зауважте, деякі з критеріїв ризиковості операцій складаються з низки умов, які повинні виконуватися одночасно. І нарешті, головне: рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.06.2019 р. № 826/12108/18 визнано недійсними пп. 10, 20 і 21 Порядку № 117. Проте навіть якщо рішення набере чинності, навряд чи це означатиме скасування блокування ПН. * ** Критерії затверджені листом ДФСУ від 05.11.2018 р. (sfs.gov.ua/baneryi/zupinennya-reestratsii-pn/357077.html). До речі, зазначимо, що Окружний адмінсуд м. Києва (рішення від 26.04.2019 р. у справі № 640/1240/19) зобов’язав ДФСУ відкликати ці критерії, оскільки вони не затверджені нормативним актом ДФСУ і не погоджені з Мінфіном, як того вимагає п. 10 Порядку № 117. 8 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Формула СЕА Усі основні показники формули СЕА (крім ∑Овердрафт, а з вересня 2017 року — також і крім ∑Перевищ) обчислюються з 01.07.2015 р. наростаючим підсумком. Наведемо діючий варіант формули регліміту: Регліміт (∑Накл) слід зазначати в «віконці» за рядком 19.1 декларації з ПДВ на день подання такої декларації. Значення регліміту є граничною сумою для відшкодування ПДВ (п.п. «б» п. 200.4 ПКУ) і повернення коштів з ПДВ-рахунку (п. 21 Порядку № 569). Показники ∑НаклВид і ∑НаклОтр формуються із сум ПДВ, зазначених у ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН (п. 2001.3 ПКУ, п. 9 Порядку № 569). А ось будь-які інші документи, згадані в пп. «а» — «в» п. 201.11 ПКУ, на підставі яких відображається ПК (так звані замінники ПН), у розрахунку формули не беруть участі й регліміту не збільшують. Показник ∑ПопРах включає суми, на які платник ПДВ поповнив свій ПДВ-рахунок. При цьому суми переплат, повернені з бюджету на електронний ПДВ-рахунок (згідно з п. 43.4 ПКУ і п. 26 Порядку № 569) цей показник не збільшують. Зменшується ∑ПопРах на суму коштів, заявлених платником у додатку Д4 до декларації на перерахування з ПДВ-рахунку на поточний рахунок платника та/ або до бюджету (в рахунок сплати податкового боргу з ПДВ або відстроченого ПЗ). Показник ∑Перевищ з’являється тоді, коли сума податкових зобов’язань, зазначених у ПДВ-декларації, перевищує суму ПДВ, зазначену у складених платником ПН/РК, зареєстрованих у ЄРПН. Щоправда, в деяких платників ПДВ він міг з’явитися і в тих місяцях, у яких його спочатку не було. Причина в тому, що ∑Перевищ з вересня 2017 року став розраховуватися помісячно, хоча раніше його розраховували наростаючим підсумком. Найпоширеніші випадки виникнення цього показника: — несвоєчасна реєстрація ПН (ПЗ за декларацією «випереджають» дані ЄРПН); — сумова помилка в ПН (у ПН помилилися, а в декларації відобразили правильно); — ПН помилково склали на суму меншу/більшу, ніж реальні ПЗ, зазначені в декларації; — зареєстрована помилкова «зайва» ПН; — збільшуючий/зменшуючий РК відображений у декларації не того звітного періоду; — і нарешті, технічна помилка. Показник ∑Митн враховує суми ПДВ, сплаченого платником ПДВ при ввезенні товарів на митну територію України (п. 2001.3 ПКУ). Цей показник розраховується на підставі даних МД (а не факту сплати ПДВ на митниці) з урахуванням аркушів коригування та додаткових декларацій (п. 9 Порядку № 569). Показник ∑Відшкод збільшується відразу в той момент, коли податківці отримують від платника декларацію з ПДВ з додатками Д3 і Д4. Показник ∑Овердрафт — це сума середньомісячного розміру сум ПДВ, задекларованих платником за останні 12 звітних місяців до сплати до бюджету і погашених або розстрочених/відстрочених. Визначають його податківці раз на квартал, після чого нове «перераховане» значення враховують у формулі регліміту (замість «старого»). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 9 ∑Накл = ∑НаклОтр + ∑Митн + ∑ПопРах + + ∑Овердрафт - ∑НаклВид - ∑Відшкод - ∑Перевищ. Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Обираємо єдиний податок єдиний податок Нормами ПКУ передбачено чотири групи єдиноподатників. До групи 4 належать тільки сільгосптоваровиробники, в яких частка сільгосптоваровиробництва за попередній податковий (звітний) рік дорівнює або перевищує 75 %. До решти груп належать підприємці чи юрособи, які можуть здійснювати й інші види діяльності. ФОП можуть бути платниками єдиного податку будьякої з трьох груп, а ось для юросіб передбачена лише одна з них — третя. Критерії для роботи на спрощеній системі Критерії Група 1 Статус суб’єкта господарювання Максимальний обсяг доходу Максимальна кількість працівників Дозволені види діяльності Група 2 10 ФОП або юрособа будьякої оргформи ФОП 300 тис. грн. 1,5 млн грн. 5 млн грн. 0 10 Не обмежено Надання послуг платникам Роздрібний продаж ЄП та/або населенню, Усі види діяльності, окрім товарів на ринках та/ виробництво та/або продаж заборонених, згідно або надання побутових товарів, діяльність у сфері з п. 291.5 ПКУ послуг населенню ресторанного господарства Кандидату в єдиноподатники потрібно подати фіскалам за основним місцем обліку спеціальну Заяву (п.п. 298.1.1 ПКУ). До Заяви в обов’язковому порядку додається Розрахунок доходу за попередній календарний рік, що передує року переходу на ЄП. Зверніть увагу: на сайті ДФСУ розміщено проект змін до наказу № 1675*. Тож незабаром чекаємо на нову форму Заяви і Розрахунку. При заповненні Розрахунку дохід за поточний рік треба визначати, керуючись касовим методом. Тобто виходячи з вимог ст. 292 ПКУ. Заяву про перехід на ЄП суб’єкт господарювання подає не «впритул» до кінця календарного року, за який визначається дохід, а раніше. Тому дохід * Група 3 за попередній календарний рік, що передує року переходу на ЄП, визначається на момент подання Заяви з урахуванням запланованої суми доходу, за період до кінця року після подання Заяви (див. БЗ 107.01, 108.01.01). Якщо ж перехід відбувається посеред року, формально при поданні Заяви контролювати слід лише дохід попереднього року. І саме його зазначати у Розрахунку. Однак ми рекомендуємо не допускати перевищення доходу і в поточному році. Перелік податків та зборів, які не сплачують єдиноподатники, наведений у п. 297.1 ПКУ. Усі інші податки та збори єдиноподатники сплачують у загальному порядку. Див.: sfs.gov.ua/diyalnist-/dpa-i-gromadskist/gromadske-obgovorennya/proekti-ne-regulyatornih-aktiv/2019-rik/73365.html «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Виправлення «єдиноподаткових» помилок Помилки в обліку. Юридичні особи — платники єдиного податку використовують бухоблікові дані (п.п. 296.1.3 ПКУ). Відтак, в обліку вони виправляють помилки в порядку виправлення бухоблікових помилок. ФОП — платники єдиного податку ведуть «єдиноподатковий» облік за допомогою Книги обліку доходів (п.п. 296.1.1 ПКУ) та Книги обліку доходів і витрат (п.п. 296.1.2 ПКУ). Щоб унести корективи до Книги, ФОП має зробити в ній запис у новому рядку з відображенням від’ємного або додатного значення. Цей запис слід вносити до Книги датою допущення помилки, а не датою фактичного здійснення виправлення. Внесення такого коригуючого запису слід засвідчити підписом платника податку, тобто ФОП (п.п. 3 п. 3 Порядку № 579-1 та п.п. 3 п. 3 Порядку № 579-2). Під засвідчувальні підписи платника у книгах окремого місця не виділено. Тому платник має самостійно визначити місце, де ставити такий підпис (див. лист ГУ ДФС в Одеській обл. від 04.04.2018 р. № 1362/ІПК/15-32-13-01-09). Зазвичай підпис зазначають у рядку, в якому міститься інформація про виправлення. Помилки в декларації. Якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, передбачених ст. 102 ПКУ) єдиноподатник самостійно виявить помилки в раніше поданій декларації, він може звертатися до механізму виправлення помилок, прописаного в п. 50.1 ПКУ. А це означає, що виправити помилки в ЄП-декларації можна: — до закінчення граничного строку подання помилкової декларації шляхом подання нової декларації з позначкою «Звітна нова». Тобто платник повторно подає ЄП-декларацію з усіма правильно заповненими показниками; — після закінчення граничного строку подання декларації — двома способами: (1) через уточнюючу декларацію (зі сплатою 3 % штрафу від суми недоплати) з позначкою «Уточнююча» або (2) у поточній (звітній) декларації (зі сплатою 5 % штрафу від суму недоплати). Причому жодних обмежень щодо виправлення помилок залежно від групи, до якої належить єдиноподатник, що помилився, ПКУ не передбачає. Форма декларації для самовиправлення — та ж сама, що і для стандартного звітування. При виправленні через уточнюючу декларацію механізм самовиправлення полягає у такому. У заголовній частині декларації робиться позначка «Уточнююча», а всі розділи декларації заповнюються так, як мала би бути заповнена звітна декларація за період, що виправляється, якби помилки не було. При цьому додатково заповнюється розділ «Визначення податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок» (розділ VI декларації — для фізосіб або розділ IV декларації — для юросіб). При виправленні через звітну декларацію механізм такий. У заголовній частині декларації робиться позначка «Звітна», а всі розділи декларації заповнюються так, як має бути заповнена декларація за звітний період. Результати самовиправлення відображаються у розділі «Визначення податкових зобов’язань у зв’язку з виправленням самостійно виявлених помилок» (розділ VI декларації — для фізосіб або розділ IV декларації — для юросіб). При цьому якщо через звітну декларацію виправляються помилки минулого року, результат самовиправлення відобразиться тільки у цьому розділі. Якщо ж ідеться про помилки попередніх періодів поточного року, то звітна декларація заповнюється з урахуванням самовиправлення. Тобто наростаючим підсумком з урахуванням правильних показників за попередні періоди року (періоди, що виправляються). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 11 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Резерви (забезпечення) бухоблік Забезпечення — це зобов’язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу (п. 4 П(С)БО 11). У п. 14 П(С)БО 11 зазначено: забезпечення створюється тоді, коли внаслідок минулих подій виникає зобов’язання, погашення якого очікувано призведе до зменшення ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена. А п. 13 П(С)БО 11 свідчить, що забезпечення створюють для покриття майбутніх операційних витрат. Тож якщо: 1) на дату балансу в підприємства є зобов’язання за майбутніми витратами, сума та/або дата погашення яких точно не відома; 2) передбачається, що погашення цих зобов’язань у майбутньому призведе до зменшення ресурсів, що втілюють у собі економічні вигоди; 3) суму таких зобов’язань можна визначити за допомогою розрахунків, ці очікувані витрати підприємство зобов’язане забезпечити шляхом створення відповідного резерву. Створення резерву є обов’язковим для більшості суб’єктів господарювання. Суб’єкти мікро- і малого підприємництва — платники єдиного податку групи 3 резерви можуть не створювати. Для обліку сформованих і використаних забезпечень призначений рахунок 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». За кредитом цього рахунка відображають нарахування забезпечень, а за дебетом — їх використання. Суми створених забезпечень, зазвичай, визнають витратами (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 47). Виняток — забезпечення, що включаються до первісної вартості основних засобів згідно з П(С)БО 7 (зокрема, на передбачену законом рекультивацію порушених земель): Дт 151 — Кт 478. Залишок забезпечення переглядають на кожну дату балансу й у разі потреби коригують (збільшують або зменшують). А якщо на дату балансу виявиться, що імовірність вибуття активів для погашення майбутніх зобов’язань уже відсутня, суму такого забезпечення сторнують (п. 18 П(С)БО 11). Після завершення рекультиваційних робіт залишок (нестачу) забезпечення визнають іншим операційним доходом (іншими операційними витратами) (п. 18 П(С)БО 11): Дт 478 — Кт 719 (Дт 949 — Кт 478). Кожну таку дію (збільшення/зменшення/сторнування) оформляють бухгалтерською довідкою. Підприємства, що розраховують різниці з розд. III ПКУ, при створенні/коригуванні/використанні забезпечень і резерву сумнівних боргів повинні враховувати вимоги пп. 139.1 і 139.2 ПКУ. Згідно з цими нормами вплив операцій зі створення/коригування/ використання забезпечень і резерву сумнівних боргів при визначенні прибуткового об’єкта оподаткування виключають за допомогою різниць. База оподаткування зменшується тільки тоді, коли «забезпечені» витрати фактично понесені. Виняток: забезпечення витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, і витрат на оплату єдиного соціального внеску, нарахованого на такі виплати. Резерв відпусток. Суму відпускного резерву визначають як добуток суми фактично нарахованої в поточному місяці зарплати та коефіцієнта резервування з урахуванням відповідної суми відрахувань на ЄСВ. Перелік відпусток, під які створюються (або не створюються) забезпечення, наведено у таблиці. Використання резерву показують кореспонденцією: Дт 471 — Кт 661 (на суму нарахованих відпускних або компенсації за невикористану відпустку в межах резерву); Дт 471 — Кт 651 (на суму ЄСВ, нарахованого на відпускні або компенсацію в межах резерву). Резерв сумнівних боргів. Згідно з п. 7 П(С)БО 10 резерв створюють щодо поточної дебіторської заборгованості, яка відповідає декільком вимогам, а саме: — є фінансовим активом, тобто контрактом, що надає право отримати грошові кошти й інший фінансовий актив від іншого підприємства (п. 4 П(С)БО 13); — не придбана підприємством і не призначена 12 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Коли створюють / не створюють відпускний резерв Створюють резерв на оплату відпусток: — основної щорічної; — додаткової щорічної за роботу зі шкідливими і важкими умовами праці; — додаткової щорічної за особливий характер праці; — інших щорічних додаткових, передбачених законодавством; — працівникам, що мають дітей або повнолітню дитину — інваліда з дитинства підгрупи А І групи Не створюють резерву на оплату відпусток: — додаткової навчальної; — творчої; — для підготовки й участі в змаганнях; — у зв’язку з вагітністю та пологами; — у зв’язку з усиновленням дитини для продажу; — не вважається безнадійною, а є сумнівною, тобто такою, щодо якої існує невпевненість у її погашенні (п. 4 П(С)БО 10). Резерв сумнівних боргів не створюють для: — товарної «дебіторки» за виданими авансами; — безнадійної заборгованості (див. лист Мінфіну від 07.07.2004 р. № 31-04200-01-29/12137); — відстроченої заборгованості, тобто заборгованості, за якою строк виконання зобов’язань ще не настав унаслідок його перенесення; — заборгованість, до якої застосовують такі способи забезпечення, як порука, гарантія, застава, завдаток, передбачені гл. 49 ЦКУ. Нарахування резерву показують записом: Дт 944 — Кт 38. Списання безнадійної дебіторської заборгованості за рахунок резерву залежно від виду заборгованості показують записами: Дт 38 — Кт 34, 36, 37 у розрізі розрахунків із покупцями і замовниками або іншими дебіторами. Резерв гарантійних зобов’язань. Розмір гарантійного забезпечення частіше за все встановлюють у відсотках до доходу від реалізації. При цьому відсоток резервування розраховують на підставі даних про фактичні гарантійні витрати, понесені в попередніх звітних періодах. Якщо ж даних про фактичні гарантійні витрати ще немає, відсоток визначають на підставі експертного судження фахівців підприємства. У торговельних підприємств витрати на формування гарантійного забезпечення відображаються проводкою: Дт 93 — Кт 473. Промислові підприємства відображають витрати на гарантійні забезпечення або у складі собівартості (Дт 23 — Кт 473), або у складі загальновиробничих витрат (Дт 91 — Кт 473). Будівельні організації витрати на забезпечення відображають тільки через загальновиробничі витрати (Дт 91 — Кт 473). Резерв додаткових пенсій. Якщо на підприємстві є робочі місця з особливо шкідливими або важкими умовами праці, що входять до переліку шкідливих робіт, затвердженого постановою КМУ від 24.06.2016 р. № 461, то підприємство створює резерв під виплату і доставку пільгових пенсій працівникам, зайнятим на таких роботах. Залежно від того, в якому персоналі (виробничому, адміністративному чи збутовому) зайняті працівники, створення пенсійних забезпечень для них відображається проводкою: Дт 23/91/92/93 — Кт 472. Забезпечення під виплату пільгових пенсій — це забезпечення за виплатами, пов’язаними з оплатою праці. Відповідно різниці, описані в пп. 139.1.1 і 139.1.2 ПКУ, до таких забезпечень не застосовуються. Матзаохочення за підсумками року. Умови, строки виплати працівникам матеріального заохочення (річної премії за підсумками року, так званої тринадцятої зарплати) визначають у колективному договорі або окремому положенні. Забезпечення розраховують і відносять на витрати окремо для кожної з категорій працівників (п. 13 П(С)БО 11): для виробничого, адміністративного та збутового персоналу: Дт 23/91/92/93 — Кт 477. Так само, як і забезпечення під додаткові пенсії, забезпечення на матзаохочення пов’язані з оплатою праці. Тож різниці згідно з пп. 139.1.1 і 139.1.2 ПКУ за ними не визначаються. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 13 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Щорічна відпустка праця Порядок надання. Щорічні відпустки поділяють на основну та додаткові. Щорічна основна відпустка надається всім працівникам в обов’язковому порядку. Її мінімальна тривалість за відпрацьований робочий рік становить 24 календарні дні. Додаткові щорічні відпустки передбачені Законом про відпустки та іншими нормативно-правовими актами не для всіх, а для певних категорій працівників. Тривалість — залежить від виду щорічної додаткової відпустки (див. ст. 7 і 8 Закону про відпустки). На святкові та неробочі дні відпустка подовжується, але вони не оплачуються. «Відпускний» стаж, тобто стаж роботи, який надає право на щорічну відпустку, визначають відповідно до ст. 82 КЗпП і ст. 9 Закону про відпустки. У загальному випадку право громадянина на щорічну відпустку повної тривалості в перший рік роботи настає після закінчення 6 місяців безперервної роботи на цьому підприємстві. Черговість надання щорічних відпусток працівникам установлюється на підприємстві графіком відпусток. Його складають не пізніше за 5 січня поточного року. Складання графіка відпусток — процедура обов’язкова для всіх роботодавців, у тому числі й для підприємців. Щорічна відпустка на прохання працівника може бути поділена на частини будь-якої тривалості за умови, що основна безперервна частина такої відпустки становитиме не менше 14 календарних днів (ч. 6 ст. 79 КЗпП, ч. 1 ст. 12 Закону про відпустки). При цьому не обов’язково використовувати таку частину відпустки першою. Розраховуємо і виплачуємо відпускні. У загальному випадку середню заробітну плату для оплати часу відпусток обчислюють виходячи з виплат за останні 12 календарних місяців роботи, що передують місяцю надання відпустки (п. 2 Порядку № 100). Якщо працівник пропрацював на підприємстві менше року, розрахунок проводимо виходячи з виплат за фактичний час з 1-го числа місяця після оформлення на роботу до 1-го числа місяця, у якому надається відпустка. Тобто враховуються тільки повністю відпрацьовані місяці (абзац другий п. 2 Порядку № 100). Якщо працівник не зі своєї вини не мав заробітку в розрахунковому періоді або не відпрацював жодного календарного місяця повністю перед виходом у відпустку (звільненням), то «середню» обчислюють так. Оклад працівника множать на 12 (місяців) і ділять на кількість календарних днів в умовному 12-місячному розрахунковому періоді за вирахуванням святкових і неробочих днів. Виплати, які включаються в розрахунок середньої заробітної плати, перелічені в п. 3 Порядку № 100. У розрахунку «відпускної середньої» бере участь допомога по вагітності та пологах, допомога по тимчасовій непрацездатності й оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця. А ось у п. 4 цього документа можна знайти виплати, які в розрахунок середнього заробітку не включають. Важливо! Виплати повинні враховуватися в тих місяцях, за які вони нараховані. Виняток — премії. Їх включають до заробітку того місяця, на який вони припадають згідно з розрахунковою відомістю на заробітну плату (п. 3 Порядку № 100). Одноразову винагороду за підсумками роботи за рік уключають до середнього заробітку шляхом додавання до заробітку кожного місяця розрахункового періоду 1/12 винагороди, нарахованої в поточному році за попередній календарний рік (п. 3 Порядку № 100). У разі підвищення тарифних ставок (окладів), як у розрахунковому періоді, так і в періоді, протягом якого за працівником зберігається середній заробіток, заробітна плата, включаючи премії та інші виплати, які враховуються при обчисленні середньої заробітної плати, за проміжок часу до підвищення коригуються на коефіцієнт їх коригування. 14 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Відрядження Основні правила. Службове відрядження — це поїздка працівника за розпорядженням керівника підприємства на певний строк до іншого населеного пункту для виконання службового доручення поза місцем його постійної роботи. Направлення у відрядження оформляють наказом (на одного або декількох працівників). Працівник, який направляється у відрядження, має право на відшкодування витрат і отримання інших компенсацій у зв’язку з відрядженням. Суму авансу на відрядження роботодавець визначає самостійно з урахуванням добових витрат, витрат на оплату проїзду та найм житла працівником, що відряджається. Після завершення відрядження працівник зобов’язаний (п.п. 170.9.2 ПКУ): 1) відзвітувати про кількість і напрями використання виданих на відрядження грошових коштів. Для цього він заповнює і надає Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт (далі — Звіт). До нього мають бути додані оригінали документів, що підтверджують суми понесених у зв’язку з відрядженням витрат; 2) повернути суму надміру витрачених у відрядженні коштів (за наявності). Для подання Звіту законодавством відведені чіткі строки (пп. 170.9.2 і 170.9.3 ПКУ). Гарантії відрядженим працівникам. Протягом усього часу відрядження за відрядженими працівниками зберігається місце роботи (посада). Оплата праці за роботу у відрядженні здійснюється відповідно до умов трудового (колективного) договору, але нижче середнього заробітку. Оплата періоду відрядження здійснюється за всі робочі дні за графіком роботи «рідного» підприємства працівника (тобто того, з якого він був направлений у відрядження). Але якщо працівник спеціаль- но відряджається для роботи у вихідні, святкові та неробочі дні, то йому надається компенсація згідно з КЗпП і з урахуванням норм Положення про відрядження, що діє на підприємстві. Денний заробіток розраховують виходячи з повністю відпрацьованого місяця, в якому працівник перебував у відрядженні. При його визначенні враховують усі елементи заробітної плати, які працівник отримує в місяці відрядження: оклад, доплати, надбавки, премії, що не носять разового характеру, суми індексації тощо. А ось разові премії, матеріальну допомогу на оздоровлення, нецільову благодійну допомогу, нараховані в місяці перебування у відрядженні, при розрахунку середньоденного заробітку враховувати не потрібно. Середньоденну заробітну плату визначають відповідно до Порядку № 100. Оподаткування витрат на відрядження. Перелік неоподатковуваних витрат на відрядження, які відшкодовуються працівникові в установленому порядку, наведено в абзаці другому п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ. Але для неоподаткування такі витрати мають бути документально підтверджені (абзац третій п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ). Якщо певна категорія витрат не згадана в абзаці другому п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ як неоподатковувана, але згідно з Положенням про службові відрядження компенсується роботодавцем, то таку виплату слід оподатковувати ПДФО і ВЗ. Те ж саме стосується витрат, які зазначені в згаданому абзаці, але вони не підтверджені документально. Також під оподаткування ПДФО і ВЗ потрапляють добові, видані відрядженому працівникові, в сумі, що перевищує зазначену в абзаці п’ятому п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 15 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» ЦПД: ризики та вигоди У податковому плані підприємству вигідніше укладати цивільно-правовий договір (далі — ЦПД) з ФОП на єдиному податку. Якщо ж ЦПД укладено з фізособою (не ФОП), то ЦПД не такий вигідний, оскільки податкове навантаження приблизно таке ж, як і в межах трудових відносин. Окрім цього, до фізособи, яка постійно працює (надає послуги) за ЦПД, можуть бути претензії з боку перевіряючих за нереєстрацію її як ФОП. Щоб у перевіряючих не було спокуси визнати відносини з підрядником/виконавцем за ЦПД трудовими, потрібно врахувати ряд нюансів. При складанні ЦПД насамперед керуйтеся ЦКУ (якщо йдеться про співпрацю з ФОП, то ще й ГКУ). Основні умови ЦПД. ЦПД виникає тоді, коли (1) купуємо конкретний результат праці, (2) підрядник/ виконавець самостійно забезпечує умови праці + не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку і самостійно організовує свою роботу. Предмет договору. У ЦПД предметом є виконання роботи з наданням замовникові певного результату або надання послуги. При цьому основне значення має результат. А ось процес виконання роботи/ надання послуги ЦПД не регулює. Укладаючи ЦПД, не прописуйте в ньому положень, властивих трудовому договору: не наводьте таких формулювань, як «затверджений графік роботи», «належні умови праці», «оплата праці згідно зі штатним розписом», «прийнятий для виконання функцій сторожа», «робота виконується з 9:00 до 18:00» тощо. Предмет ЦПД має бути прописаний без натяку на трудові відносини. Безпрограшні формулювання — «робота», «послуга», «винагорода». Ризиковість. У ЦПД зазначте, що підрядник/ виконавець самостійно організовує процес праці. Ця умова означатиме, зокрема, що: — підрядника/виконавця не включають до штату підприємства-замовника (підрядник/виконавець не подає заяву про прийняття на роботу, а замовник не оформляє відповідного наказу про прийняття на роботу, не зазначає підрядника/виконавця в штатному розписі, не заповнює на нього трудову книжку, не подає повідомлення про прийняття на роботу, не веде за ним Табеля обліку використання робочого часу тощо); — підрядник/виконавець не підпорядковується внутрішньому трудовому розпорядку замовника, а самостійно регулює свій робочий час. При укладенні ЦПД не встановлюйте графіка виконання робіт/ надання послуг, наприклад, такого — у робочі дні з 8:00 до 17:00 тощо; — замовник не може безпосередньо впливати на процес виконання роботи/надання послуги, у тому числі контролювати підрядника/виконавця. Результат. У ЦПД пропишіть конкретно, що, скільки (в якій кількості, в якому обсязі) і в які строки повинен зробити підрядник/виконавець. Зазначаємо, як передаємо/приймаємо результат, чиї інструменти/матеріали використовуються для його отримання. Винагорода. Зазначаємо, що підрядник/виконавець отримує оплату у формі винагороди. ЦПД в жодному разі не повинен містити: відомості про те, що підрядник/виконавець отримує зарплату, вказівки на те, що виплати за ЦПД здійснюються у межах фонду оплати праці; посилання на КЗпП або Закон про оплату праці в частині визначення розміру винагороди. Не рекомендуємо вам прописувати в ЦПД, що винагорода виплачується в строки, встановлені для виплати заробітної плати. Нюанси з підрядниками/виконавцями. Намагайтеся не укладати ЦПД на ті ж роботи/послуги, які виконують ваші наймані працівники. Небезпечно виглядає ситуація, коли ЦПД укладено з працівником підприємства і при цьому функції за ЦПД повторюють його «штатні» функції. Якщо виконавець/підрядник «сидить» виключно на одному підприємстві і не має інших сторонніх замовників, то також можуть виникнути запитання. 16 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Оплата праці Системи та форми оплати праці. Систему і форму оплати праці підприємство обирає самостійно. Найпоширеніша — тарифна система. Вона включає: тарифні сітки, тарифні ставки, схеми окладів і професійні стандарти (кваліфікаційні характеристики). Її використовують для розподілу робіт залежно від їх складності, а працівників — залежно від кваліфікації та за розрядами тарифної сітки. Тарифна сітка (схема окладів) формується на основі тарифної ставки робочого 1-го розряду і міжкваліфікаційних (міжпосадових) співвідношень розмірів тарифних ставок (окладів). Це вимога ст. 96 КЗпП. Формами тарифної системи оплати праці є почасова і відрядна оплата праці. Почасову форму застосовують там, де результати праці вимірюються кількістю відпрацьованого часу (за годину, день, місяць). Відрядну форму оплати праці застосовують, якщо вимірником результатів праці є кількість виготовленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг). Основна зарплата. Фонд основної заробітної плати формують нараховані суми винагород за виконану роботу відповідно до встановлених норм праці за тарифними ставками (окладами), відрядними розцінками працівників. Порядок визначення суми основної зарплати залежить від системи і форми оплати праці, які застосовуються на підприємстві. Додаткова зарплата. Додаткова заробітна плата — це винагорода за працю понад установлені норми, за трудові успіхи, винахідництво і за особливі умови праці. Вона включає доплати, надбавки, гарантійні та компенсаційні виплати, передбачені чинним законодавством, а також премії, пов’язані з виконанням виробничих завдань і функцій. Так, наприклад, роботу в нічний час оплачують у підвищеному розмірі, який установлюється генеральною, галузевою (міжгалузевою), територіальною угодою і колективним договором, але не нижче 20 % тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи в нічний час. Роботу у вихідний день компенсують за згодою сторін або наданням іншого дня відпочинку, або в грошовій формі в подвійному розмірі відповідно до ст. 107 КЗпП. Оплату за роботу у святковий або неробочий день здійснюють у підвищеному розмірі на підставі ст. 107 КЗпП. Надурочна робота оплачується в підвищеному розмірі згідно зі ст. 106 КЗпП. Індексація заробітної плати. Вона також входить до фонду додаткової заробітної плати. Проведення індексації регулюють Закон про індексацію і Порядок № 1078. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 17 Індексацію зарплати проводять у межах прожиткового мінімуму для працездатних осіб Індексацію нараховують і виплачують одночасно з нарахуванням і виплатою заробітної плати за місяць, доходи за який підлягають індексації (див. листи Мінпраці від 20.01.2007 р. № 3/10/ 136-07 і від 25.10.2007 р. № 7984/0/1407/13). Для розрахунку суми індексації важливо знати «базовий» місяць. Як випливає з п. 5 Порядку № 1078, «базовим» місяцем роботодавець повинен вважати місяць, у якому відбулося підвищення тарифних ставок (окладів) за певною посадою. Зверніть увагу: це стосується і новоприйнятих працівників, і осіб, переведених на іншу посаду, і працівників, які вийшли з відпустки для догляду за дитиною до досягнення нею 3 (6, 16, 18) років. Тобто щодо них базовим також вважають місяць підвищення тарифної ставки (окладу) за посадою. Наступна складова фонду додаткової заробітної плати: компенсація працівникам втрати частини Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» заробітної плати у зв’язку з порушенням строків її виплати. Розрахунок і нарахування компенсації здійснюють ті роботодавці, які виплачують заробітну плату своїм працівникам несвоєчасно, із затримкою на один календарний місяць і більше. Зверніть увагу: якщо заробітна плата не отримана своєчасно з вини працівника, то вона компенсації не підлягає. «Трудова» доплата до мінзарплати (МЗП). Вона також входить до складу додаткової зарплати. Її нараховують тоді, коли розмір зарплати працівника за повністю виконану місячну (годинну) норму праці виявився нижчим за: — розмір мінімальної заробітної плати (МЗП, у 2019 році — 4173 грн.), якщо працівникові встановлено оклад (місячну або денну тарифну ставку); — величину, що дорівнює добутку МЗП у годинному розмірі (у 2019 році — 25,13 грн./год) і норми робочого часу, встановленої йому на місяць, за який розраховується зарплата, якщо працівник — почасовик. З мінімальною межею порівнюють нараховану зарплату за місяць без урахування доплати за роботу в несприятливих умовах праці та підвищеного ризику для здоров’я, за роботу в нічний і надурочний час, за роз’їзний характер робіт, премії до святкових і ювілейних дат. Порівняльні розрахунки проводять у порівнянних умовах. Тобто якщо працівник: — виконав місячну (годинну) норму праці, відпрацювавши всі дні (години) за графіком роботи, то нараховану йому зарплату порівнюємо з МЗП у місячному розмірі (МЗП у погодинному розмірі, помножену на норму праці працівника); — не виконав місячної (годинної) норми праці, наприклад, у зв’язку з роботою в умовах неповного робочого часу, хворобою, відпусткою, прогулом, простоєм тощо, нараховану йому зарплату за фактично відпрацьований час порівнюємо з МЗП, визначеною пропорційно виконаній нормі праці (відпрацьованому часу). Якщо фактична зарплата працівника виявилася вищою за мінзарплатну межу, нараховуємо працівникові фактичну зарплату. Якщо ж перемогла «мінімалка», додатково розраховуємо і нараховуємо «трудову» доплату до МЗП. Її величина дорівнює різниці між МЗП, визначеною з урахуванням виконаної місячної (годинної) норми праці, і фактичною зарплатою працівника. Періодичність виплати. Роботодавець зобов’язаний виплачувати працівникам заробітну плату не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує 16 календарних днів, і не пізніше 7 днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата. Виплачувати заробітну плату мінімум двічі на місяць — це обов’язок роботодавця, який він повинен виконувати незалежно від згоди працівника отримувати заробітну плату один раз на місяць. 18 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Розмір зарплати за першу половину місяця не має бути меншим за оплату за фактично відпрацьований час з розрахунку тарифної ставки (окладу) працівника Обмеження відрахувань із зарплати. Якщо ви проводите обов’язкові відрахування із заробітної плати працівника та/або відрахування за ініціативою роботодавця, обов’язково враховуйте обмеження, встановлені ст. 127 — 129 КЗпП стосовно розміру таких відрахувань. Так, загальний розмір усіх відрахувань при кожній виплаті заробітної плати не може перевищувати 20 %, а в окремих випадках (наприклад, коли відрахування відбувається за декількома виконавчими документами), — 50 % заробітної плати (ст. 128 КЗпП). Як виняток, якщо боржник відбуває покарання у вигляді виправних робіт або аліменти стягуються на неповнолітніх дітей, то розмір відрахувань із заробітку не може перевищувати 70 %. Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Класифікатор професій Класифікатор професій* є документом, який визначає професійні назви робіт для застосування всіма суб’єктами господарювання для визначення найменувань професій і посад (у тому числі для створення нових), а також внесення записів до трудової книжки працівників (див. пп. 1.2, 1.3 «Сфери застосування» Класифікатора професій). Також інформація з Класифікатора професій відображається в таблиці 5 Звіту з ЄСВ, і відповідно неправильне заповнення даних може стати причиною проблем зі здаванням ЄСВ-звіту. Робота з Класифікатором. Основні найменування професійних назв робіт (професій, посад) наведені в додатках А і Б до Класифікатора професій. У додатку А професії згруповані в 9 розділах: розділ 1 «Законодавці, вищі державні службовці, керівники, менеджери (управителі)»; розділ 2 «Професіонали»; розділ 3 «Фахівці»; розділ 4 «Технічні службовці»; розділ 5 «Працівники сфери торгівлі та послуг»; розділ 6 «Кваліфіковані робітники сільського та лісового господарств, риборозведення та рибальства»; розділ 7 «Кваліфіковані робітники з інструментом»; розділ 8 «Робітники з обслуговування, експлуатації та контролювання за роботою технологічного устаткування, складання устаткування та машин»; розділ 9 «Найпростіші професії». Якщо вам важко зорієнтуватися, в якому розділі шукати ту чи іншу професію, на допомогу прийде додаток Б до Класифікатора професій. У ньому всі професійні назви робіт розташовано в алфавітному порядку. * У додатку В до Класифікатора професій наведено похідні слова (віце-, головний, заступник, провідний, молодший тощо) до професій (професійних назв робіт). Ці слова можна використовувати для утворення нових найменувань професій, але за умови збереження галузевої та функціональної належності, кваліфікаційних вимог, виключення дублювання, збереження коду таких професій. При цьому умови застосування похідних слів до базових професій роз’яснює примітка 1 до додатка В. Примітка 2 додатка В дозволяє кадровикам розширювати базові професійні назви робіт шляхом додавання до них термінів і слів, що уточнюють: місце роботи, сферу діяльності, виконувані роботи, але за умови дотримання лаконічності викладу, якщо інше не передбачено в Класифікаторі професій або інших нормативно-правових актах. Заміна. Якщо в результаті внесення змін до Класифікатора професій відбувається заміна одного професійного найменування роботи на інше без зміни трудової функції, то роботодавець повинен зробити такі кроки: (1) проінформувати працівника про зміни в найменуванні його посади; (2) видати наказ (розпорядження) з основної діяльності про внесення змін до штатного розпису або затвердити штатний розпис у новій редакції, виключивши стару посаду та ввівши нову; (3) видати наказ (розпорядження) з особового складу про зміну найменування посади та внесення змін до трудової книжки; (4) внести відповідний запис до трудової книжки працівника. Національний класифікатор України «Класифікатор професій ДК 003:2010», затверджений наказом Держспоживстандарту від 28.07.2010 р. № 327. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 19 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Безнадійна заборгованість Бухгалтерський облік облік окр емих операцій У малодохідників і витрати на створення РСБ, і прямі витрати від списання безнадійної дебіторської заборгованості, що відображені в бухгалтерському обліку, без будь-яких коригувань перейдуть і в «податковоприбутковий». А от у високодохідників не все так просто. Згідно з п. 139.2 ПКУ у них фінрезультат: — збільшується: (1) на суму витрат на формування РСБ; (2) на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму РСБ; — зменшується: (1) на суму коригування РСБ відповідно до П(С)БО чи МСФЗ, на яку збільшився фінрезультат до оподаткування; (2) на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним п.п. 14.1.11 ПКУ. Безнадійною є заборгованість, яка відповідає хоча б одній із ознак, встановлених п.п. 14.1.11 ПКУ. Саме це є визначальним для високодохідника при здійсненні «зменшуючих» коригувань. Створювався при цьому РСБ чи ні — не важливо (БЗ 102.13). Головна новина останніх років у питанні безнадійної заборгованості — Мінфін поставив крапку щодо підтвердження «безнадійного» статусу заборгованості на підставі п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ. УПК № 400 проголосила, що достатньою підставою для визнання заборгованості безнадійною згідно з п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ є сплив за нею строку позовної давності, незалежно від того, вживалися чи ні заходи з її стягнення. Крім того, фіскали зазначили: у разі якщо заборгованість відповідає критерію, визначеному п.п. «а» п.п. 14.1.11 ПКУ, платники не повинні здійснювати перевірку відповідності такої заборгованості іншим критеріям, передбаченим п.п. 14.1.11 ПКУ (див. лист ДФСУ від 16.05.2019 р. № 2198/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Визнання заборгованості безнадійною на підставі п.п. «є» п.п. 14.1.11 ПКУ відбувається у разі відсутності в боржника — юридичної особи майна для повного погашення заборгованості. Таке визнання можливе за умови, що здійснені виконавцем заходи щодо розшуку такого майна виявилися безрезультатними, а інше майно у боржника відсутнє, що підтверджується постановою державного виконавця про повернення виконавчого документа. Інша справа, якщо постановою про повернення виконавчого документа встановлено термін його повторного пред’явлення для виконання. У такому разі виконавче провадження по справі не закрито і дії щодо примусового стягнення майна боржника тривають. За таких обставин, на думку фіскалів, відсутні підстави для визнання такого боргу безнадійним згідно з п.п. «є» п.п. 14.1.11 ПКУ (див. лист ДФСУ від 16.11.2018 р. № 4850/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Достатньою умовою для визнання заборгова- 20 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! У бухобліку порядок списання безнадійної дебіторської заборгованості залежатиме від того, чи створювався під таку заборгованість резерв сумнівних боргів (РСБ). Якщо безнадійна заборгованість списується за рахунок РСБ, в обліку це відображається проводкою: Дт 38 — Кт 36, 37. Таке списання можливе лише в межах суми створеного РСБ. Якщо ж суми РСБ не вистачає, безнадійна дебіторська заборгованість списується на інші операційні витрати: Дт 944 — Кт 36, 37. Списання заборгованості, за якою РСБ не створювався (наприклад, «авансової» дебіторської заборгованості), відображають так само, як і списання заборгованості понад РСБ. Тобто через дебет субрахунку 944 в кореспонденції з рахунками заборгованості. Щодо безнадійної кредиторської заборгованості, то при її списанні підприємство керується вимогами п. 15 П(С)БО 15, згідно з яким сума зобов’язання, що не підлягає погашенню, визнається доходом. Тобто суму списаної безнадійної кредиторської заборгованості включають до складу інших операційних доходів. Це відображається проводкою Дт 63, 68 — Кт 717. Податок на прибуток Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» ності безнадійною відповідно до вимог п.п. «з» п.п. 14.1.11 ПКУ є наявність постанови господарського суду про визнання боржника банкрутом, прийнятої у судовому засіданні за участю сторін, або про припинення юридичної особи, що підтверджується записом у ЄДР (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 14.01.2019 р. № 113/ІПК/26-15-12-03-11). Зауважте: в ситуації, коли покупець перерахував продавцеві (неплатнику податку на прибуток або нульовику) аванс, але постачання під нього так і не відбулося, матиме місце ще й «збільшуюча» різниця згідно з п.п. 140.5.10 ПКУ. Адже така безнадійна заборгованість фактично перетворюється на безповоротну фіндопомогу (п.п. 14.1.257 ПКУ). На наш погляд, визначати цю різницю повинні лише ті високодохідники, які перерахували аванс і не отримали під нього товари. Бо ж згідно з п.п. 140.5.10 ПКУ безповоротна фіндопомога має бути саме перерахована неплатнику. Однак фіскали хочуть бачити цю різницю і у випадку з «відвантажувальною» заборгованістю (див. лист ДФСУ від 23.07.2018 р. № 3236/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Щодо безнадійної кредиторської заборгованості, то при її списанні жодних різниць ПКУ не передбачає. Тобто сума списаної кредиторської заборгованості збільшує фінрезультат для цілей оподаткування в тому звітному періоді, в якому таку заборгованість уключають до складу бухгалтерських доходів. ПДВ Якщо це заборгованість за відвантажені, але не оплачені товари/послуги, зменшити ПЗ при її списанні немає жодних підстав — постачання відбулося. При цьому ст. 192 ПКУ можливості коригування ПДВ-зобов’язань не передбачає. І байдуже, що оплата відсутня, а заборгованість списано (див. БЗ 101.06). А от покупцю, навпаки, доводиться коригувати податковий кредит. На цьому давно наполягали фіскали і, на жаль, наразі обов’язок покупця «знімати» податковий кредит при списанні безнадійної * кредиторської заборгованості підтверджує Верховний Суд (див. постанови ВС від 06.02.2018 р. у справі № 804/7561/15 і від 11.09.2018 р. у справі № 804/4180/17*). А фіскали встановили «рецепт» списання: податковий кредит за придбаннями до 01.07.2015 р. вони пропонують зменшувати на підставі бухдовідки, а за придбаннями після 01.07.2015 р. — через «компенсуючі» ПДВ-зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ (див. лист ДФСУ від 14.06.2018 р. № 2620/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Якщо продавець отримав передоплату, але не відвантажив товар/послугу, то аванс після закінчення строку позовної давності стає безповоротною фінансовою допомогою (п.п. 14.1.257 ПКУ). А фіндопомога ПДВ не обкладається, оскільки зникає постачання товарів/послуг. У зв’язку із цим податкові зобов’язання продавця мають бути зменшені. Фіскали раніше були не проти такого зменшення, але наразі вагаються і пропонують звертатися за індивідуальними консультаціями (див. БЗ 101.15). У виданні фіскалів підтверджено висновок про право продавця зменшити податкові зобов’язання (див. «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 9, с. 18-19). А в одній зі свіжих ІПК фіскали формально дозволили таке зменшення, але лише на підставі РК (див. лист ДФСУ від 25.10.2018 р. № 4552/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Однак на практиці таке зменшення є фактично неможливим, адже не виходить зареєструвати РК до накладної, із дати складання якої минуло більше 1095 днів. А от покупцю в цьому випадку сперечатися нема з чим — від необхідності зменшити податковий кредит нікуди не подітися. Адже постачання товарів так і не відбулося. А отже, операція з придбання відсутня і права на податковий кредит покупець не має. Зменшувати такий податковий кредит, на думку фіскалів, теж потрібно через нарахування «компенсуючих» ПДВ-зобов’язань (див. лист ДФСУ від 16.10.2018 р. № 4438/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Ну або за допомогою бухдовідки, якщо йдеться про податковий кредит за накладною, складеною до 01.07.2015 р. Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/72065008, reyestr.court.gov.ua/Review/76418914. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 21 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Безоплатне в обліку Безоплатна передача Безоплатна передача товарів у бухобліку відображається проводкою Дт 949 — Кт 28. Тож собівартість безоплатно переданих товарів у бухобліку списується на інші витрати операційної діяльності. Якщо дарувальник безоплатно передає МШП, йому потрібно повернути їх з експлуатації (проводка Дт 22 — Кт 719). При цьому власне безоплатна передача МШП відображатиметься проводкою Дт 949 — Кт 22. Безоплатне надання послуг відображається проводкою Дт 949 — Кт 23. У податковоприбутковому обліку слід орієнтуватися на дані бухобліку і на те, як операції з безоплатної передачі активів впливають на бухобліковий фінрезультат (п.п. 134.1.1 ПКУ). Високодохідникам треба збільшувати бухобліковий фінрезультат на суму вартості товарів, безоплатно переданих особам, що не є платниками податку на прибуток (крім фізичних осіб) або є платниками цього податку, які оподатковуються за ставкою 0 % (п.п. 140.5.10 ПКУ). Із цього правила існують два винятки. Перший — якщо товари безоплатно передані неприбутковим організаціям, унесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій. У такому випадку витрати можна відображати у межах 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року. Якщо вартість товарів, подарованих неприбутковим організаціям, перевищує 4 %-й ліміт — високодохідникам слід робити коригування на суму такого перевищення (п.п. 140.5.9 ПКУ)*. Другий — якщо товари безоплатно передані суб’єктам сфери фізичної культури і спорту. При безоплатній передачі таким суб’єктам витрати можна відобразити в межах 8 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року. На суму перевищення 8 %-го ліміту збільшується фінрезультат (п.п. 140.5.14 ПКУ). Безоплатна передача основних засобів у податковоприбутковому обліку у високодохідника супроводжується двома різницями — «продажними» * 22 згідно з пп. 138.1 і 138.2 ПКУ і «безоплатними» згідно з пп. 140.5.9, 140.5.10 і 140.5.14 ПКУ. Зверніть увагу: 4 %-й ліміт згідно з п.п. 140.5.9 ПКУ і 8 %-й ліміт згідно з п.п. 140.5.14 ПКУ — це два окремих ліміти на «податкові» витрати для високодохідників. У ПДВ-обліку дарувальник при безоплатній передачі товарів повинен нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ згідно з п. 188.1 ПКУ. Наразі фіскали погоджуються з тим, що «компенсуючі» податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ нараховувати не потрібно. ПДВ нараховується один раз — на «мінбазній» підставі (див. БЗ 101.06). Безоплатне отримання При безоплатному отриманні товарів у бухобліку відображається дохід, оскільки дотримуються критерії його визнання, визначені в п. 5 П(С)БО 15. Оприбуткування безоплатно отриманих ТМЦ у бухобліку відображається проводкою Дт 20/22/28 (залежно від призначення отриманих ТМЦ) — Кт 718. Виняток — безоплатне отримання товарів від засновників (додаткові внески засновників понад статутний капітал). Такі ТМЦ оприбутковуються проводкою Дт 20/22/28 — Кт 422. Безоплатно отримані ТМЦ прибуткують за справедливою вартістю (п. 12 П(С)БО 9). Товари, які одержані підприємством безоплатно, оформлюються накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів або актом про приймання матеріалів чи прибутковим ордером. Безоплатно отриманий об’єкт основних засобів потрібно зарахувати на баланс підприємства за його первісною вартістю. Первісна вартість дорівнює справедливій вартості об’єкта ОЗ, збільшеній на суму супутніх витрат (перелічених у п. 10 П(С) БО 7). Справедливу вартість безоплатного об’єкта ОЗ (разом із супутніми витратами) спочатку потрібно збирати на відповідних субрахунках рахунка 15 (Дт 15 За винятком безоплатних передач для АТО-цілей (п. 33 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» «Капітальні інвестиції» — Кт 424). А вже після введення в експлуатацію ці основні засоби слід зараховувати на відповідні субрахунки рахунка 10 «Основні засоби» (Дт 10 — Кт 15). Амортизація таких ОЗ нараховується проводками Дт 23/91/92/93 — Кт 131, 132. Одночасно з нарахуванням амортизації слід зменшувати залишок додаткового капіталу, визнаючи дохід (Дт 424 — Кт 745). Для цілей податковоприбуткового обліку визначення безоплатно отриманих товарів надає п.п. 14.1.13 ПКУ. У розд. III ПКУ не передбачено різниць, пов’язаних з урахуванням безоплатного отримання товарів, а так само з подальшою реалізацією чи використанням таких товарів підприємством. Безоплатне надходження основних засобів у податковоприбутковому обліку також цілком «бухоблікове». Тобто доходи відображаємо поступово у міру амортизації. Якщо безоплатні основні засоби використовуються в госпдіяльності, то, незважаючи на їх подарункову природу, їх амортизація зменшуватиме об’єкт для нарахування податку на прибуток. І не забудьте про «амортизаційні» різниці, які чекають на безоплатні ОЗ, як і на усі решту об’єктів ОЗ. На безоплатні негосподарські ОЗ «податкову» амортизацію нараховувати заборонено (п.п. 138.3.2 ПКУ), тож на неї збільшиться фінрезультат завдяки спеціальній різниці. Безоплатне отримання послуг на податковоприбутковому обліку обдарованого відобразиться згідно з бухобліковими правилами. Тож якщо в бухобліку обдарований послугами зробив проводку Дт 92 (93) — Кт 719, на фінрезультаті до оподаткування безоплатне отримання послуг узагалі не відобразиться. Але якщо вартість таких безоплатних послуг включається в собівартість продукції (Дт 23 — Кт 719) чи в первісну вартість інших активів (Дт 15 — Кт 719) — до фінрезультату одразу потрапляють тільки доходи. ПДВ-обліку при безоплатному отриманні як такого немає. Виняток — безоплатне отримання товару з-за кордону. За таких обставин обда- рований сплачує «ввізний» ПДВ і, відповідно, відображає його суму як податковий кредит. При цьому якщо безоплатно отриманий з-за кордону товар буде використано у безПДВшній або негосподарській діяльності — потрібно компенсувати податковий кредит згідно з п. 198.5 ПКУ. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 23 Подарунок єдиноподатнику Якщо єдиноподатник безоплатно отримав товар, такі товари включаються до його «єдиноподаткового» доходу на підставі п. 292.3 ПКУ. Тож йому як обдарованому: 1) слід відобразити «єдиноподатковий» дохід — якщо законодавство визначає, що безоплатне передання/отримання товару (роботи, послуги) обов’язково має бути оформлене письмовим договором; 2) «єдиноподатковий» дохід відображати не потрібно — якщо законодавство не встановлює письмову форму договору як обов’язкову, у зв’язку з чим сторони обмежились усною формою. Але якщо подарунок не потрапив до «єдиноподаткового» доходу — це ще не означає, що його узагалі не буде оподатковано. Адже в ПКУ є також підстави розглядати негрошовий подарунок як «цивільний» дохід фізособи-підприємця. Якщо це подарунок від юрособи, то в підприємця буде дохід у вигляді додаткового блага (п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ). При цьому слід пам’ятати, що суму ПДФО буде розраховано з урахуванням п. 164.5 ПКУ. А от якщо подарунок від іншої фізособи — це дохід, який оподатковується власне за «подарунковими» правилами (п. 174.6 ПКУ). Повністю без оподаткування залишаться лише «пільгові» подарунки, про які говорить п.п. 165.1.39 ПКУ. Датою, за якою відображається «єдиноподатковий» дохід, є дата підписання акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 292.6 ПКУ). Визначення безоплатно отриманих товарів для цілей «єдиноподаткового» обліку надає п. 292.3 ПКУ і в цілому воно збігається з «загальним» визначенням (п.п. 14.1.13 ПКУ). Хіба що уточнюється письмова форма договору. Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Оренда Облік орендодавця. Дохід від оренди відображається на субрахунку 713 (якщо це не основна діяльність орендодавця). При цьому всі витрати, пов’язані з цим доходом, він відображає на субрахунку 949. Якщо ж оренда — основна діяльність, дохід відображається на субрахунку 703 (див. лист Мінфіну від 22.09.2010 р. № 31-34020-2027/25329). При цьому всі витрати, пов’язані з отриманням «орендних» доходів, акумулюються на рахунку 23 з подальшим списанням цих сум на субрахунок 903. Отримана авансом за декілька календарних місяців орендна плата спочатку відображається на рахунку 69, а вже потім, у місяці, за який вона отримана, потрапляє в дохід. Жодних спеціальних «орендних» коригувань розд. III ПКУ не передбачає. Тому всі доходи і витрати з оренди, сформовані в бухгалтерському обліку, орендодавець відображає і в податковоприбутковому. Різниці можуть виникнути лише в частині амортизації переданих в оренду об’єктів ОЗ і НМА (пп. 138.1, 138.2 ПКУ). Операція з власне передачі активів в операційну оренду об’єктом оподаткування ПДВ не є (п.п. 196.1.2 ПКУ). А ось орендна плата оподатковується в загальному порядку (п.п. «б» п. 185.1 ПКУ). ПЗ орендодавець визнає за правилом «першої події» (п. 187.1 ПКУ). Облік орендаря. Прийняті в операційну оренду активи орендар обліковує на позабалансовому рахунку 01 за вартістю, зазначеною в договорі (п. 8 П(С)БО 14, Інструкція № 291). Нараховану орендну плату орендар визнає витратами. Якщо орендна плата сплачена авансом за декілька календарних місяців, її відображають на рахунку 39, з подальшим списанням на витрати у відповідному місяці: на рахунки 23, 91, 92, 93 або 94. Якщо об’єкт, що орендується, використовується для створення (будівництва) власних необоротних активів, орендну плату капіталізують на рахунку 15. Витрати у вигляді орендних платежів, відображені в бухгалтерському обліку, без жодних коригувань відображаються і в податковоприбутковому обліку орендаря. Орендарі, які працюють за МСФЗ і визнають орендований актив як право користування (п.п. 14.1.11 ПКУ), різниці за такими активами не визначають (п. 138.4 ПКУ). Суми «вхідного» ПДВ за орендною платою орендар відносить до складу свого ПК. Якщо об’єкт використовується в безПДВшній або негоспдіяльності, орендар згідно з п. 198.5 ПКУ повинен нарахувати «компенсуючий» ПДВ. Компенсація комунальних послуг. За домовленістю орендар може компенсувати орендодавцю вартість комунальних послуг. Причому не у складі орендної плати, а окремим платежем. Тоді в обліку орендодавця сума компенсації відобразиться на субрахунку 719. А орендар відобразить її на тому самому «витратному» рахунку, що й орендну плату (23, 91, 92, 93 або 94). У податковоприбутковому обліку жодних особливостей ані для орендодавця, ані для орендаря немає — тут усе, як у бухобліку. Якщо орендодавець є платником ПДВ, то всі компенсаційні платежі потрапляють у нього під оподаткування ПДВ у загальному порядку (п. 187.1 ПКУ). А суми вхідного ПДВ, сплачені у складі комунальних та інших послуг, пов’язаних з утриманням об’єкта оренди, орендодавець має право в загальному порядку включити до складу ПК. Щодо орендаря, то при включенні вартості відшкодування комунальних послуг до складу орендної плати ПДВ-облік буде таким самим, як і щодо самих орендних платежів. Якщо ж орендар відшкодовує вартість комунальних послуг окремою сумою, то в ПДВ-обліку він має право на збільшення ПК за загальними правилами (п. 198.2 ПКУ). 24 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Безвідсоткова позика Відповідно до ПКУ безвідсоткову позику слід розглядати як поворотну фінансову допомогу (ПФД) при дотриманні відразу трьох умов одночасно (п.п. 14.1.257 ПКУ): 1) предметом договору виступають грошові кошти; 2) кошти передають на поворотній основі; 3) договір не передбачає нарахування відсотків чи іншої компенсації за користування грошовими коштами. Єдиний податок. До складу єдиноподаткового доходу не включається сума ПФД, отриманої та поверненої протягом 12 календарних місяців з дати її отримання (п.п. 3 п. 292.11 ПКУ). Якщо єдиноподатник-позичальник у зазначений строк не поверне фіндопомогу, вона оподатковується єдиним податком у періоді, у якому минуть 12 місяців (надалі при поверненні позики зменшити дохід уже не вийде). ПДВ. Жодних ПДВ-наслідків ні надання грошової позики, ні її повернення мати не будуть, оскільки такі операції не підпадають під визначення постачання товарів або послуг (п. 185.1 ПКУ), відповідно не є об’єктом оподаткування ПДВ (див. лист ДФСУ від 07.04.2017 р. № 7307/6/99-99-1502-02-15). Бухоблік. У загальному випадку, операції як з надання, так і з повернення позик у бухобліку не впливають на доходи і витрати позикодавця і позичальника (п.п. 6.5 П(С)БО 15, п.п. 9.3 П(С) БО 16). Проте дохід у позичальника і витрати в позикодавця виникають при списанні заборгованості за безвідсотковою позикою. І ще, врахуйте: згідно з різними П(С)БО питання дисконтування довгострокової заборгованості за договорами позики не однозначне. Тому податківці на місцях намагаються донараховувати бухгалтерські доходи і відповідно зобов’язання з податку на прибуток одержувачам (позичальникам) безвідсоткової ПФД. Також не забудьте, що у підприємств, які застосовують МСБО, облік довгострокової ПФД має свої особливості. Податковоприбутковий облік. При визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток як малодохідники, так і високодохідники повинні спиратися виключно на бухгалтерський фінрезультат до оподаткування. Жодні коригування фінрезультату (у тому числі за заборгованістю в інвалюті) в ПКУ не передбачені. Якщо позичальник не повертає надану йому суму позики, то позикодавець (який застосовує податкові різниці) повинен здійснювати коригування, пов’язані зі створенням і використанням резерву сумнівних боргів (РСБ) (пп. 139.2.1, 139.2.2 ПКУ). У нього також можуть виникнути різниці за п.п. 140.5.10 ПКУ при списанні неповерненої позики, наданої неплатникам податку на прибуток (крім фізосіб і неприбутківців) або нульовикам. І ще: платники податків (як високодохідники, так і малодохідники) мають право зменшити свій фінрезультат на суму «старої» фіндопомоги, яка була ними отримана від неплатника податку на прибуток і включена до 01.01.2015 р. до складу доходів згідно з колишньою редакцією п.п. 135.5.5 ПКУ: — (1) при її поверненні (п. 18 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ); — (2) при її прощенні або після закінчення строку позовної давності (п. 42 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 25 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Комп’ютерні програми Комп’ютерні програми (КП) належать до об’єктів права інтелектуальної власності (ст. 420 ЦКУ). Бухоблік. У бухобліку як виключні права інтелектуальної власності (ІВ) на комп’ютерну програму, так і невиключні права на користування нею визнають нематеріальними активами (НМА) й обліковують у порядку, передбаченому П(С)БО 8 «Нематеріальні активи». Придбані КП зараховують на баланс підприємства за первісною вартістю (п. 10 П(С)БО 8) та накопичують витрати за дебетом субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів». А після введення в експлуатацію вони списуються: — на субрахунок 125 «Авторське право та суміжні з ним права» — якщо підприємство придбаває виключні права на використання КП; — на субрахунок 127 «Інші нематеріальні активи» — якщо підприємство придбаває примірник, що має місце в разі придбання КП для кінцевого користування. Протягом усього строку корисного використання на вартість КП нараховують амортизацію (п. 25 П(С)БО 8). Строк корисного використання КП і метод її амортизації підприємство обирає самостійно, виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод (п. 27 П(С)БО 8). Якщо такі умови визначити неможливо, то амортизацію нараховують прямолінійним методом. Врахуйте: НМА з невизначеним строком корисного використання в бухгалтерському обліку амортизації не підлягають (п. 25 П(С)БО 8). Тому має сенс у розпорядчому документі по кожній комп'ютерній програмі вказувати термін її корисного використання. Податок на прибуток. Малодохідники фінре- зультат до оподаткування визначають за тими ж правилами, що й у бухобліку. Високодохідним суб’єктам доведеться враховувати деякі нюанси. Якщо підприємство придбаває виключні права інтелектуальної власності на КП, то така КП відноситься до податкової групи 5 НМА (102.05 БЗ). За такими об’єктами амортизацію нараховують протягом строку, передбаченого правовстановлюючим документом, але не менше 2 років. Якщо придбаваємо КП як кінцевий користувач в обсязі, обмеженому правом користування нею, то КП відносимо до групи 6 НМА. Строк амортизації для таких НМА визначається за правовстановлюючим документом (імовірно, це буде той же строк, що й у бухобліку), але не менше двох і не більше десяти років. Не забувайте про амортизаційні різниці (ст. 138 ПКУ). Крім того, майте на увазі: якщо КП опиниться у складі невиробничих НМА, такі активи в податковому обліку амортизувати, в принципі, не можна (п.п. 138.3.2 ПКУ). ПДВ. Операції з постачання програмної продукції звільнені від оподаткування ПДВ до 01.01.2023 р. (п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Причому режим звільнення встановлений для операцій, а не для окремих осіб, і тому повинен зберігатися на всіх етапах, по всьому ланцюгу постачань КП. І ще врахуйте: якщо КП постачається разом із системою/обладнанням (як невід’ємна частина), то операції розглядають як постачання обладнання і оподатковують 20 % ПДВ (оскільки постачання обладнання не пільгуються). Якщо КП — самостійний окремий елемент постачання, то операція як постачання КП звільняється від ПДВ. 26 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Податкова оптимізація Податок на прибуток. Оскільки податковоприбутковий облік базується, передусім, на бухгалтерському обліку, то в цій частині оптимізації нам допоможуть бухоблікові прийоми. Наведемо деякі лайфхаки для всіх прибутківців незалежно від застосування ними податкових різниць. 1. Відкладаємо дохід. Тобто у бухобліку можна відтягнути період відображення доходу при реалізації товарів. Зробити це можна, «затягнувши» передачу ризиків і вигод, пов’язаних з правом власності на товар. Адже передача ризиків не завжди відбувається одночасно з фактичним відвантаженням товарів. А це одна з умов визнання доходу в бухобліку (п. 8 П(С)БО 15). Проте такий підхід не спрацює відносно робіт та/або послуг (п. 10 П(С)БО 15). 2. Уцінка запасів. Мабуть, дуже популярний спосіб реальної оптимізації. Адже якщо є запаси, які на дату балансу впали в ціні, зіпсувалися, застаріли або іншим чином утратили первісно очікувану вигоду, то підприємство просто зобов’язане уцінити їх до чистої вартості реалізації (п. 35 П(С)БО 9). Відповідно на суму уцінки збільшуємо витрати вже в періоді її проведення, таким чином зменшуємо фінрезультат до оподаткування. 3. Метод нарахування амортизації. Можна «погратися» з усіма методами нарахування амортизації, передбаченими в бухобліку (п. 26 П(С)БО 7). За винятком виробничого методу, який платники, що застосовують різниці, не можуть використовувати в податковому обліку (п.п. 138.3.1 ПКУ). 4. Зменшення строку корисного використання об’єкта ОЗ. Чим менше такий строк, тим більші суми нарахованої амортизації. Але не забудьте, що платники, які застосовують різниці, зобов’язані враховувати мінімально допустимі строки амортизації ОЗ (п.п. 138.3.3 ПКУ). 5. Установлення ліквідаційної вартості об’єкта ОЗ. Чим менша ліквідаційна вартість, тим більшою буде вартість амортизаційна (і тим більші суми будуть віднесені до складу витрат у вигляді амортизації). 6. МНМА або ОЗ. Отримати ряд об’єктів, що класифікуються як МНМА, замість одного ОЗ можна шляхом дроблення останнього. Адже об’єктом ОЗ може вважатися не лише актив у цілому (конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій), але і його частини (п. 4 П(С)БО 7). Це дозволить амортизувати їх методами «100 %» або «50/50 %» (п. 27 П(С)БО 7). Вартість таких активів, що амортизується, швидше потрапить у витрати. Причому в частині нарахованої амортизації в бухобліку «амортизаційні» коригування до МНМА не застосовуються. За умови, що об’єкт МНМА вписався у вартісний критерій 6000 грн. (п.п. 14.1.138 ПКУ), прибутківці, які застосовують різниці, також можуть скористатися цим прийомом. 7. Ремонт або поліпшення. Витрати на проведення ремонту відразу зменшують об’єкт оподаткування податком на прибуток, а ось поліпшення збільшувати витрати будуть поступово у вигляді амортизації. Тому якщо є можливість класифікувати проведені роботи як ремонт, то вигідніше чинити саме так. Що стосується платників, які застосовують різниці, то їм буде цікаво скористатися нормами п. 43 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ, тобто застосувати прискорений метод нарахування амортизації до об’єктів ОЗ групи 4. Утім, у тих платників, які не застосовують різниці, спектр можливостей оптимізації, завдяки бухобліку, набагато ширший. Перелічимо можливі «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 27 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» тільки для них варіанти оптимізації. 1. Наприклад, вони можуть установити в бухобліку високий вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА (п.п. 5.2.7 П(С)БО 7). Чим вище його розмір, тим більшу кількість необоротних активів можна буде відносити до складу МНМА. 2. Можна скористатися нормами П(С)БО 28 «Зменшення корисності активів». Адже втрати від зменшення корисності об’єктів ОЗ потрапляють до складу витрат звітного періоду (п. 31 П(С)БО 7). 3. Також буде вигідна дооцінка замортизованого «в нуль» об’єкта ОЗ (абз. 2 п. 17 П(С)БО 7). Унаслідок чого з’явиться можливість додатково віднести до складу витрат таку дооцінку (за вирахуванням ліквідаційної вартості об’єкта, яку в цьому випадку встановлюють обов’язково) у вигляді амортизації. А ось високодохідникам (і малодохідникам-«добровольцям») дооцінка не принесе вигоди, оскільки для розрахунку податкової амортизації бухгалтерські переоцінки (уцінки, дооцінки) не враховуються (абз. 2 п.п. 138.3.1 ПКУ). 4. Створення, по суті, будь-яких резервів (наприклад, резервів сумнівних боргів, відпусток тощо) для платників, які не застосовують податкові різниці, є інструментом планомірного розподілу витрат, а отже, і податкового навантаження. ПДВ. У цій сфері оподаткування особливо багато ситуацій, що вимагають від бухгалтера умілого використання законодавчих прийомів, а іноді й кмітливості. Регліміт. Як обійтися найменшими втратами, коли потрібно відвантажити товар і зареєструвати ПН, але не вистачає регліміту? Наприклад, удатися до дроблення постачання. Чи взагалі відтягнути момент нарахування ПЗ (поки не з’явиться ліміт) шляхом передачі товару покупцеві на відповідальне зберігання. Іноді трапляється зворотна ситуація, коли можна тимчасово позичити вільний регліміт дружньому партнерові. Уникаємо мінбази. Суть цього прийому в тому, що замість договору купівлі-продажу товару укладається договір комісії (де покупець — посередник). Товар продаємо за вартістю придбання (тобто не нижче за мінбазу), а різниця (вона ж націнка посередника) розглядається як винагорода посередника. Ця схема працює, коли покупець (посередник) придбаває товар для подальшого перепродажу. При продажу необоротного активу (НА) уникнути мінбази (балансової вартості об’єкта на початок періоду, в якому він продаватиметься) допоможе уцінка НА в періоді, що передує періоду його продажу, або процедура зменшення корисності об’єкта. Немає грошей на сплату податку. І ще один лайфхак у разі, коли грошей немає, але подавати декларацію і платити податки потрібно. Якщо піти прямим шляхом і задекларувати непосильну суму податку, то прострочення сплати вже погодженого зобов’язання може призвести до штрафу від 10 % суми недоплати (залежно від строку прострочення) (п. 123.1 ПКУ). А можна піти «в обхід»: подавши спочатку декларацію з мінімальним об’єктом оподаткування і не порушивши граничні строки, сплатити зобов’язання за декларацією. З появою грошей самовиправитися (п. 50.1 ПКУ) і вже сплатити суму донарахованого податку і самоштрафу в розмірі 3 або 5 %. Це мінімум 5 % економії. У принципі такий прийом можна використати щодо будь-якого податку, який плануєте декларувати. Проте не радимо його використовувати щодо ПДВ, принаймні, штучно занижуючи ПЗ. Це може призвести або до штрафу за несвоєчасну реєстрацію ПН, або до викривлення (заниження) регліміту (∑Перевищ). І пам’ятайте: уточнитися можна тільки до початку перевірки. Тому будьте напоготові і не затягуйте із самовиправленням. 28 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Операції з пальним Норми щодо оновлення акцизу з реалізації пального та введення ліцензування операцій з пальним, уже почали застосовуватися з 1 липня цього року. Акцизний податок. Тут принципово змінився підхід до електронного адміністрування операцій з пальним (плюс адміністрування поширили й на операції зі спиртом етиловим). Одним з головних липневих нововведень є зміщення акцентів обліку і контролю в бік фактичного перебування пального (місць зберігання пального та його переміщення). Тобто тепер основна увага приділяється акцизним складам і акцизним складам пересувним. Змінилося і визначення терміна «реалізація пального», який став прив’язаний до фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального. Зміни торкнулися і виписки акцизних накладних. Тепер у ряді випадків АН повинні виписуватися у двох примірниках — перший реєструється в СЕАРП, коли пальне «поїде», другий — коли воно «доїде» до адресата. Під контроль тепер повинні потрапляти всі переміщення пального, що навіть проводяться неплатниками пального акцизу (для цього ввели форму спеціальної Заявки). За перевезення пального, за яким не зареєстровані АН або не оформлені Заявки, передбачено серйозні штрафи і навіть конфіскації. При бартері пальним введено вимогу про оплату суми акцизу грошовими коштами, інакше — штраф. Ліцензування. З 1 липня введено ліцензування таких операцій з пальним: виробництво, оптова торгівля, роздрібна торгівля, зберігання. Документи приймає і ліцензії видає: на виробництво і на «опт» — ДФСУ, на «роздріб» і на зберігання — обласні та Київська податкові. Ліцензії видаються строком на 5 років, річна вартість ліцензії: на виробництво та зберігання — 780 грн. (за місце), на «опт» — 5000 грн. (за місце) або 10000 грн. (без місця), на «роздріб» — 2000 грн. (за місце). Для отримання ліцензій необхідно зібрати пакет доволі серйозних документів, що для багатьох виявилося і дорого, і довго. Тому низка суб’єктів поки що працює без ліцензій. Проте за це передбачені дуже пристойні штрафи і в ст. 17 Закону № 481, і в КУпАП. Штраф за зберігання пального без ліцензії за ст. 17 перенесли до 31.12.2019 р., але при цьому штрафу за КУпАП ніхто не скасовував. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 29 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Касові операції Оприбуткування готівки — це проведення суб’єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі або книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку доходів, фіскальному звітному чеку, розрахунко- готівка вій квитанції. Спосіб оприбуткування залежить від умов здійснення готівкових розрахунків (п. 11 Положення № 148). Нижче покажемо, що вважати оприбуткуванням з урахуванням останніх змін (див. табл. 1). Таблиця 1. Оприбуткування готівки Умови розрахунків Оприбуткування означає: Установи/підприємства та їх відокремлені підрозділи Використовуємо РРО і касову книгу Використовуємо РРО, але без ведення касової книги Незалежно від факту застосування РРО Виписати ПКО на повну суму готівки і зробити відповідний запис у касовій книзі Відокремлені підрозділи підприємств Забезпечити зберігання щоденних Z-звітів в електронній формі протягом 1095 днів і внести інформацію на підставі Z-звітів до відповідних книг обліку (у разі її використання) Фізичні особи — підприємці Облік отриманих доходів здійснюються в книгах обліку доходів (доходів і витрат) у порядку, визначеному ПКУ Суб’єкти господарювання* Використовуємо КОРО Внесення даних розрахункових квитанцій до КОРО замість РРО * Цей термін поєднує в собі юридичних осіб і їх відокремлені підрозділи, а також фізичних осіб — підприємців (див. п. 1 Положення № 148). Ліміт. Підприємства можуть зберігати в неробочий час у своїх касах готівку в сумі, що не перевищує самостійно встановленого ними ліміту каси (абзац перший п. 15 Положення № 148). При цьому ліміт каси підприємства визначають самостійно. Разом з лімітом каси самого підприємства його встановлюють і для кожного відокремленого підрозділу окремо. До їх відома ліміт доводять внутрішнім документом підприємства (п. 50 Положення № 148). Новостворені підприємства і ті, хто тільки почав працювати з готівкою, встановлюють ліміт каси на перші 3 місяці роботи відповідно до прогнозних розрахунків (абзац четвертий п. 50 Положення № 148). Надалі у двотижневий строк після закін- чення перших 3 місяців їх роботи прогнозний (передбачуваний) ліміт переглядають за фактичними показниками діяльності. Причому підприємства з невеликими або нульовими касовими оборотами не можуть установити ліміт у мінімальному розмірі (нагадаємо, раніше таке право було передбачено Положенням № 637). У підприємств, що не встановили ліміт каси (незалежно від причин), він вважатиметься нульовим. «Готівкові» обмеження. Загальні принципи обмежень на готівкові розрахунки прописані в розд. II Положення № 148. Покажемо граничні суми готівкових розрахунків, установлені на сьогодні, в табл. 2. 30 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Таблиця 2. Обмеження на розрахунки готівкою У розрахунках між Гранична сума готівкових розрахунків* суб’єктами господарювання** 10000 грн. (включно) протягом одного дня за одним або декількома платіжними документами суб’єктом господарювання** і фізособою*** 50000 грн. (включно) протягом одного дня за одним або декількома платіжними документами фізособами*** за договорами купівліпродажу, що підлягають нотаріальному 50000 грн. (включно) посвідченню * На думку фіскалів, для порівняння з граничною сумою розрахунки, які здійснюються протягом одного дня з однією і тією ж особою в обидві сторони (прийняття і видача), повинні підсумовуватися. ** Юридичні особи та їх відокремлені підрозділи, а також фізичні особи — підприємці (див. п. 1 Положення № 148). *** Непідприємці, у тому числі особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність (ст. 178 ПКУ) без реєстрації підприємцем. При цьому не обмежується: (1) кількість суб’єктів, з якими підприємство (підприємець) може здійснювати готівкові розрахунки протягом дня і (2) кількість платіжних документів, якими оформляються готівкові розрахунки (п. 6 Положення № 148). Відсутнє обмеження готівкових розрахунків на (п. 8 Положення № 148): 1) розрахунки суб’єктів господарювання з бюджетами і державними цільовими фондами; 2) добровільне пожертвування і благодійну допомогу; 3) використання готівки, виданої на відрядження 4) виплати, пов’язані з оплатою праці; 5) використання готівкових коштів з фонду оперативно-розшукових (негласних слідчих) дій, створеного на виконання відповідних законодавчих документів. Причому останні два винятки діють з 15.02.2019 р. Відповідальність. Не може не радувати ска* сування з 23.06.2019 р. Указу № 436. Адже саме в ньому сидів, зокрема, «драконівський» 5-кратний штраф за неоприбуткування готівки. А також більше «не працюють» штрафи із цього Указу: — за перевищення ліміту готівки в касах; — за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звіту за раніше видані кошти; — за проведення готівкових розрахунків без надання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), що підтверджує сплату покупцем готівкових коштів. Загалом, на сьогодні залишилася адміністративна відповідальність за порушення деяких норм Положення № 148. Але врахуйте: на підході законопроект № 9451*, який передбачає всі ті ж штрафи, тільки в інших розмірах. А отже, не потрібно розслаблятися. Проект Закону України «Про деякі питання застосування фінансових санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 27.12.2018 р. № 9451 (w1.c1.rada.gov.ua/pls/zweb2/webproc4 1?pf3511=65302). «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 31 Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Реєстратори розрахункових операцій За загальними правилами застосовувати РРО повинні суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для її подальшого переказу. У разі здійснення операцій, не пов’язаних з реалізацією, РРО не застосовується. Позареалізаційними податківці вважають надходження за тими операціями, доходи від яких включають до складу інших операційних або інших доходів (зокрема, надходження від відшкодування раніше списаних активів, роялті тощо). При цьому врахуйте: податківці наполягають на тому, що позареалізаційні надходження, такі як отримання орендних платежів і плати за передані корпоративні права, проводити через РРО потрібно (див. 109.02 і 109.03 БЗ). Суб’єкти господарювання з Переліку № 1336, на який посилається ст. 10 Закону про РРО, замість РРО повинні застосовувати розрахункові книжки (далі — РК) і книги обліку розрахункових операцій (далі — КОРО). Відразу зазначимо: з 01.10.2018 р. суб’єкти господарювання можуть відмовитися від ведення КОРО, зареєстрованих на РРО. Але врахуйте — це не стосується суб’єктів господарювання, які ведуть КОРО на господарську одиницю замість РРО. Вони зобов’язані це робити, як і раніше. А ось випадки, коли можна обійтися без застосування як РРО, так і РК з КОРО, перелічені в ст. 9 Закону про РРО. Утім, такі особи мають право застосовувати власні РРО без їх переведення у фіскальний режим роботи (ч. 4 ст. 13 Закону про РРО). Мають право не застосовувати РРО фізичні особи — підприємці, які є платниками єдиного податку (п. 296.10 ПКУ). Це стосується всіх ФОП групи 1 і ФОП груп 2 — 4 за умови, що їх обсяг доходу протягом календарного року не перевищує 1 млн грн. У розрахунку граничного обсягу доходу беруть участь усі види доходів (готівкові, безготівкові, доходи в матеріальній і нематеріальній формах), отримані від здійснення підприємницької діяльності протягом календарного року (107.04 БЗ). «Цивільні» доходи ФОП враховувати не потрібно. Якщо дохід ФОП-єдиноподатника груп 2 — 4 у календарному році перевищить мільйонний рубіж, то застосувати РРО йому потрібно з першого числа першого місяця кварталу, наступного за місяцем такого перевищення (абзац третій п. 296.10 ПКУ). Врахуйте: раз перевищивши мільйонний критерій, єдиноподатник зобов'язаний буде застосовувати РРО в усіх майбутніх податкових періодах протягом його реєстрації як платника єдиного податку. Іншими словами, подальше зниження обсягів доходу від РРО його не врятує. І навіть повторна реєстрація платником єдиного податку після перевищення порога в 1 млн грн. — це не підстава бути звільненим від РРО (див. 109.02 БЗ, лист ДФСУ від 02.02.2018 р. № 438/К/99-9914-05-01-14/ІПК). Важливо: РРО-звільнення не працює (!) у випадках реалізації суб’єктом господарювання технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також ліків та медвиробів. У таких випадках застосування РРО (!) обов’язкове. 32 «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! Золота колекція від «Податки та бухгалтерський облік» Перелік основних документів, які використовуються в книзі Закон № 481 — Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.95 р. № 481/95-ВР. Порядок № 100 — Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.95 р. № 100. Порядок № 117 — Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 21.02.2018 р. № 117. Порядок № 569 — Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджений постановою КМУ від 16.10.2014 р. № 569. Порядок № 1078 — Порядок проведення індексації грошових доходів населення, затверджений постановою КМУ від 17.07.2003 р. № 1078. Перелік № 1336 — Перелік окремих форм та умов проведення діяльності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, яким дозволено проводити розрахункові операції без застосування реєстраторів розрахункових операцій з використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, затверджений постановою КМУ від 23.08.2000 р. № 1336. Указ № 436 — Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.95 р. № 436/95 (втратив чинність). Положення № 88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88. Положення № 148 — Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затверджене постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р. № 148. Порядок № 21 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21. Порядок № 422 — Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Мінфіну від 07.04.2016 р. № 422. Порядок № 579-1 — Порядок ведення книги обліку доходів для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 19.06.2015 р. № 579. Порядок № 1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307. «Податки та бухгалтерський облік» - більше ніж журнал! 33