ответственность за достоверность бухгалтерской отчетности

УДК 657.6
Ивашкевич В.Б.
ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ДОСТОВЕРНОСТЬ БУХГАЛТЕРСКОЙ
ОТЧЕТНОСТИ КОМПАНИЙ
В статье рассматриваются критерии достоверности финансовой
отчетности,, определяется содержание и степень ответственности бухгалтера
и
аудитора
за
достоверность
ее
показателей,
предлагаются
меры
рекомендуемые для усиления ответственности за качество бухгалтерского
учета и отчетности в коммерческих организациях
Ключевые
слова:
вуалирование,
достоверность,
искажение,
мошенничество, ответственность, отчетность.
In article criteria of reliability of financial statements are considered, the
contents and degree of responsibility of the accountant and auditor for reliability of
its indicators is defined, the measures recommended for strengthening of
responsibility for quality of accounting and the reporting in the commercial
organizations are offered.
Keywords: veiling, reliability, distortion, fraud, responsibility, reporting.
Достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности всегда была
обязательным, само собой разумеющимся условием и требованием ее
составления и представления. Вместе с тем принцип достоверности
довольно часто не соблюдается в силу различных причин, в том числе и в
случаях, когда в искажении показателей бухгалтерского баланса и других
форм отчетности заинтересованы руководство организации, а иногда и его
собственники.
Стремлению
противодействовать
умышленному
и
неумышленному вуалированию данных бухгалтерского учета и отчетности
обязана своим появлением много лет назад аудиторская профессия.
Особо
остро
проблемы
достоверности
бухгалтерского
учета,
формируемой на основе его данных отчетности, и качества их аудиторской
проверки проявляются в условиях неустойчивости финансовой системы
государства и его экономических субъектов. Испытывая неизбежные при
этом финансовые затруднения, предприятия ищут выход из сложившегося
положения, в том числе, путем максимального привлечения кредитов банка и
других заемных средств, внешнего инвестирования, банковских гарантий и
т.п . Учреждениям финансовых рынков, принимающим решения об участии в
указанных операциях на основе сомнительной достоверности финансовой
отчетности клиентов, создаются угрозы утраты собственной ликвидности и
дополнительных финансовых потерь.
В решении проблем ответственности за качество бухгалтерского учета
и отчетности предприятий возникает ряд взаимосвязанных вопросов:
- что такое достоверность финансовой отчетности, какими критериями
она характеризуется, с какой долей допустимых погрешностей ее можно
считать достоверной;
- кто отвечает за достоверность показателей и другой информации
содержащейся в финансовой отчетности: бухгалтер ее составивший, аудитор
проверивший правильность составления и если оба, то в какой степени
каждый из них;
- какие меры должны быть приняты к физическим и юридическим
лицам
в
случаях
умышленного
искажения
финансовой
отчетности,
повлекшего убытки инвестора или кредитора, кто и как должен быть за это
наказан.
Ответ на первый вопрос не так прост, каким кажется, поскольку
критерии
оценки
аудиторского
состояния
заключения
о
бухгалтерского
достоверности
учета
и
объективности
финансовой
отчетности
предприятия достаточно условны и носят общий, во многом абстрактный,
характер.
Согласно
международным стандартам
(МСФО)
отчетность
считается достоверной, если представление и раскрытие информации в ней
позволяет пользователю отчетных данных делать выводы о финансовом
положении
компании,
финансовых
результатах
ее
деятельности
и
изменениях в финансовом положении и принимать основанные на этих
выводах
экономические
решения
[4].
Аудиторское
заключение
о
достоверности бухгалтерской отчетности выражает оценку аудитором
соответствие проверенной отчетности во всех существенных аспектах
принятым правилам ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой
отчетности.
Бухгалтерский
учет
российских
предприятий
считается
достоверным не по отражению реальной действительности, фактического
состояния активов, пассивов, затрат и результатов деятельности, а по факту
соблюдения бухгалтерией организации правил его ведения:: действующего
законодательства, в первую очередь Федерального закона «О бухгалтерском
учете», плана счетов бухгалтерского учета, инструкции по его применению,
последней редакции стандартов ведения учета в России и других
нормативных положений и правил. Многие из них допускают возможность
неоднозначного толкования и применения в учетной политике организации,
что несомненно влияет на показатели финансовой отчетности. Кроме того
бухгалтерская отчетность может быть исследована на соответствие не только
национальным требованиям, но и международным стандартам (МСФО) или
ГААП США с другими критериями оценки объективности ее данных.
В аудите величина искажений, разграничивающая достоверность и
необъективность показателей финансовой отчетности называют уровнем
существенности, который сам аудитор себе и определяет. Одновременно
утверждается, что заключение аудитора не может и не должно трактоваться
клиентом и пользователем финансовой отчетности как гарантия аудитора в
том, что иные обстоятельства, оказывающие или способные оказать влияние
на финансовую отчетность, не существуют [2]. Также как бухгалтер на
предприятии, российский аудитор считает отчетность достоверной если она
во всех существенных аспектах отвечает принятым на момент проверки
правилам
ведения
бухгалтерского
учета
и
составления
финансовой
отчетности.
Достоверность, по нашему мнению, нужно понимать буквально как
соответствие правде, истине, верности достоинству того, кто составлял и
проверял финансовую отчетность, их профессиональному суждению, за
которую они должны нести моральную, профессиональную, а при
необходимости и иную ответственность [3].
Ответственность за качество аудита достоверности финансовой
отчетности клиента однозначно возлагается на руководителя аудиторской
проверки, хотя само заключение подписывает директор аудиторской фирмы.
У профессионального бухгалтера, работающего на предприятии, положение
сложнее. Ответственность за нарушение правил бухгалтерского учета и
недостоверность отчетности установлена действующим законодательством в
статье 156.11 Кодекса об административных правонарушениях, статье 120
Налогового кодекса и статье 159.1 Уголовного кодекса РФ. В них главная
ответственность возлагается на виновника искажений, преимущественно на
руководителей
организации
по
инициативе
которых
имело
место
вуалирование отчетной информации, но одновременно и на руководителя
учетной службы - главного бухгалтера, который это технически или
методологически осуществил. С вступлением в силу Закона № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» в отношении ответственности главного бухгалтера
практически
ничего
не изменилось:
он по
прежнему отвечает
за
формирование и осуществление учетной политики, методически правильное
ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и
достоверной финансовой отчетности [1]. Руководитель организации несет
единоличную ответственность за данные, отраженные в бухгалтерских
регистрах и связанную с ними достоверность отчетности только в случаях
возникновения разногласий относительно ведения бухгалтерского учета
между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером,
когда он действует по письменному распоряжению своего руководителя. В
качестве лица, письменным распоряжениям которого вынужден, даже при
разногласии с ним во мнениях, подчиняться главный бухгалтер организации,
в Законе № 402-ФЗ безальтернативно названо первое лицо в руководстве
предприятием. Это значит, что подчиняться главный бухгалтер должен тоже
только руководителю организации, а не ее финансовому директору и другим
заместителям, как это иногда встречается на практике.
Относительно ответственности руководителя (генерального директора)
предприятия за достоверность финансовой отчетности в Федеральном законе
№ 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (статья 7, п.8) сказано буквально
следующее:
В
случае
возникновения
разногласий
в
отношении
ведения
бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и
главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено
ведение бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об
оказании услуг по ведению бухгалтерского учета:
1)
данные,
принимаются
содержащиеся
(не
принимаются)
в
первичном
главным
учетном
документе,
бухгалтером
или
иным
должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета,
либо лицом, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению
бухгалтерского
учета,
к
бухгалтерского
учета
по
регистрации
письменному
и
накоплению
распоряжению
в
регистрах
руководителя
экономического субъекта, который единолично несет ответственность за
созданную в результате этого информацию;
2) объект бухгалтерского учета отражается (не отражается) главным
бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение
бухгалтерского учета, либо лицом, с которым заключен договор об оказании
услуг по ведению бухгалтерского учета, в бухгалтерской (финансовой)
отчетности
на
основании
письменного
распоряжения
руководителя
экономического субъекта, который единолично несет ответственность за
достоверность представления финансового положения экономического
субъекта на отчетную дату, финансового результата его деятельности и
движения денежных средств за отчетный период. [1]
Как
показывает
практика,
письменное
распоряжение
главному
бухгалтеру, противоречащее действующему законодательству, руководитель
экономического субъекта, как правило, не дает, но просит с разной степенью
категоричности найти способ как осуществить ту или иную желаемую, но не
совсем законную операцию, или отразить в отчетности нужную для
компании информацию, не нарушая правил ведения бухгалтерского учета.
Это наиболее сложная часть взаимоотношений руководителя с главбухом.
Обычно в таких случаях поступают следующим образом:
а) Распоряжения и предложения аналогичного рода рассматриваются
всерьез, если они поступают непосредственно от генерального директора
предприятия. Остальные руководители должны предварительно согласовать
свои рекомендации с мнением директора предприятия и получить его
поддержку.
б) Оценивают сомнительные с позиций законодательства и правил
учета рекомендации и распоряжения с точки зрения возможных последствий
от
их
исполнения.
Если
за
ними
просматривается
прямой
или
непосредственный материальный интерес конкретных лиц или их групп,
такие предложения следует отвергнуть.
в) Если предложения направлены на общие интересы коллектива
работающих и собственников организации, на улучшение финансового
положения предприятия:
- необходимо сразу исключить возможность уклонения от уплаты
налогов или противоправного их снижения, но по возможности предложить
другие законные способы оптимизации налогообложения, порекомендовать
директору, что для этого предварительно нужно сделать;
- распоряжения об изменении порядка и формы исполнения ранее
заключенных или пролонгируемых хозяйственных договоров, применения
санкций, изменения очередности платежей, о поощрении и наказании
отдельных работников и коллективов подразделений и т.п. следует в
принципе поддержать, но предупредить о возможности негативных
последствий таких решений, особенно если они вполне вероятны.
Расхождение
между
руководителем
и
главным
бухгалтером
организации в основном должны разрешаться внутри предприятия путем
взаимопонимания и компромисса мнений. Согласно международным
стандартам не может быть компромисса, если руководитель организации:
- грубо нарушает требования действующего законодательства;
- принуждает профессионального бухгалтера к нарушению, сам
оставаясь в стороне;
- лжет или вводит в заблуждение в случаях, когда должен говорить
правду;
- официально сообщает информацию, искажающую факты.
Вопрос о формах наказания физических и юридических лиц, виновных
в недостоверности финансовой отчетности и причиненные в связи с этим
дополнительные расходы и убытки квалифированным пользователям, в том
числе учреждениям банковской системы и финансовых рынков, до
последнего времени достаточно четко и определенно не решен. Считается,
что в крайних проявлениях искажение и вуалирование данных финансовой
отчетности экономических субъектов – одна из форм и способов
мошенничества, то есть преступления в сфере экономики, представляющее
собой хищение чужого имущества или приобретения права на чужое
имущество путем обмана или злоупотребления доверием. Доказанные факты
мошенничества с использованием недостоверной финансовой отчетности
преследуются по закону на основании судебного решения.
Заключение
В целом положение с достоверностью бухгалтерской отчетности
многих российских компаний, являющихся клиентами банковской системы
и финансовых рынков нельзя признать вполне удовлетворительным.
Кредитные организации, инвестиционные фонды и финансовые институты,
не полагаясь только на данные бухгалтерского баланса и других форм
отчетности, вынуждены прибегать к специальным исследованиям состояния
платежеспособности и надежности предприятий с которыми имеют дело или
собираются его иметь, привлекая другие дополнительные источники
информации,
в
том
числе
собственные.
Между
тем
возможности
использования для этого данных финансовой отчетности самих организацийклиентов далеко не исчерпаны. Одновременно нужно совершенствовать саму
отчетность, методику формирования ее показателей и сделать все, чтобы она
отражала реальную действительность.
Литература
1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 6.12.2011 г.
2. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от
30.12.2008 г.
3. Ивашкевич В.Б. Профессиональные ценности и этика в бухгалтерском
учете и аудите. – М.: Магистр ИНФРА – М., 2014 г.
4. Уилсон А. Применение МСФО. – М.: Альпини Бизнес Букс, 2008 г.
Информация об авторе: Ивашкевич В.Б. (г.Казань) Казанский кооперативный институт Российского университета
кооперации г. Казань, Россия
e-mail: kafedra_ma@bk.ru