Как списать убыток, сложившийся в период применения упрощенки

Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»
Как списать убыток, сложившийся в период
применения упрощенки
Е.Ю. Попова
государственный советник
налоговой службы РФ I ранга
Организации и автономные учреждения, которые применяют упрощенку и платят единый налог с
разницы между доходами и расходами, вправе включить в расчет налоговой базы убыток
прошлых лет. Списать убыток можно только по итогам налогового периода, то есть при расчете
годовой суммы единого налога (п. 7 ст. 346.18, п. 1 ст. 346.19 НК РФ). При расчете авансовых
платежей налоговая база на сумму убытков прошлых лет не уменьшается. Аналогичные
разъяснения содержатся в письме ФНС России от 14 июля 2010 г. № ШС-37-3/6701 (доведено до
налоговых инспекций для использования в работе).
Убыток прошлых лет признавайте, соблюдая такие правила:
– сумму убытка можно перенести на будущее, но не более чем на 10 лет вперед (т. е. если убыток
получен в 2009 году, то последний год его списания – 2019);
– размер убытка и его сумма, уменьшающая налоговую базу в каждом налоговом периоде, должны
быть документально подтверждены (например, первичной документацией (актами, накладными и
т. д.), копиями налоговых деклараций, книгой учета доходов и расходов).
Хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка и сумму, принятую в
уменьшение по каждому году, нужно в течение всего срока использования права на его перенос.
Убыток прошлых лет можно списать в текущем налоговом периоде в полной сумме. Остаток
несписанного убытка можно перенести (целиком или частично) на любой год из последующих
девяти лет. Если налогоплательщик получил убытки более чем в одном налоговом периоде,
перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в
которой они получены.
При прекращении деятельности в связи с реорганизацией организация-правопреемник вправе
уменьшать налоговую базу на сумму убытков, полученных реорганизуемыми организациями до
момента реорганизации.
Убытки, полученные при применении других режимов налогообложения, при расчете единого
налога не учитываются. И наоборот, убытки, полученные в период применения упрощенки, не
признаются, если налогоплательщик перешел на другие режимы налогообложения. При смене
налоговых режимов сложившиеся убытки учитываются следующим образом:
– убыток, который не был учтен при расчете налога на прибыль (был перенесен на будущее) до
перехода на упрощенку, налогоплательщик сможет учесть только после возврата на общую
систему налогообложения;
– убыток, который не был учтен при расчете единого налога (был перенесен на будущее) до
перехода на общую систему налогообложения, налогоплательщик сможет учесть только после
возврата на упрощенку.
Такой порядок предусмотрен пунктом 7 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ и разъяснен в
письмах Минфина России от 28 января 2011 г. № 03-11-11/18, от 25 октября 2010 г. № 03-0306/1/657.
Ситуация: можно ли списать убыток прошлых лет, если организация (автономное учреждение),
применяющая упрощенку, сменила объект налогообложения
Ответ на этот вопрос зависит от того, какой объект налогообложения организация применяет в
периоде, в котором она планирует списать убыток.
При упрощенке убыток может сложиться у организации только по итогам тех периодов, в которых
она платила единый налог с разницы между доходами и расходами. В тех периодах, когда
организация платила единый налог с доходов, убытки возникать не могут. Поскольку при таком
объекте налогообложения не учитываются никакие расходы (п. 1 ст. 346.18 НК РФ), результат
деятельности организации всегда будет положительным.
Право уменьшать налоговую базу текущего периода на сумму убытков прошлых лет
предоставлено только тем организациям, которые платят единый налог с разницы между доходами
и расходами (п. 7 ст. 346.18 НК РФ). После того как организация перешла на уплату единого
налога с доходов, она лишается этого права. Следовательно, в тех периодах, когда организация
применяет объект налогообложения «доходы», она не может списывать убытки, возникшие до
смены объекта налогообложения.
Если организация сменила объект налогообложения на «доходы», а затем вновь стала платить
единый налог с разницы между доходами и расходами, налоговую базу текущего периода можно
уменьшить на сумму убытков прошлых лет. Аналогичные разъяснения содержатся в письме
Минфина России от 16 марта 2010 г. № 03-11-06/2/35.
Если по итогам года расходы налогоплательщика превысили налогооблагаемые доходы, то вместо
единого налога в бюджет нужно перечислить минимальный налог. Он составляет 1 процент от
суммы налогооблагаемых доходов за год.
При получении убытка сумму уплаченного минимального налога можно списать на расходы в
течение следующих 10 лет. Такой порядок применяется, даже если следующий год организация
или автономное учреждение опять закончит с отрицательным финансовым результатом. В этом
случае сформируется новый убыток, переносимый на будущее.
Если налогоплательщик сменил объект налогообложения и стал платить единый налог с доходов,
сумма уплаченного минимального налога на расходы не относится, налоговую базу не уменьшает
и в счет текущих (предстоящих) платежей по единому налогу не засчитывается.
Это следует из положений пункта 6 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ. Аналогичные
разъяснения содержатся в письме Минфина России от 27 апреля 2011 г. № 03-11-11/106.
Расчет суммы убытка, переносимой на будущее, ведите в разделе III книги учета доходов и
расходов, утвержденной приказом Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н.
В налоговой декларации по единому налогу зачет убытка прошлых лет отражается так.
Сумму налогооблагаемых доходов за отчетный год укажите по строке 210 раздела 2 декларации,
утвержденной приказом Минфина России от 22 июня 2009 г. № 58н. Сумму налогооблагаемых
расходов – по строке 220 того же раздела. В показатель, отраженный по этой строке, включите
разницу (если она есть) между суммой уплаченного минимального налога и рассчитанного
единого налога за предыдущий год. Если в предыдущем году был получен убыток, разница будет
равна величине уплаченного минимального налога (т. к. сумма рассчитанного единого налога
будет равна нулю).
Если налоговая база отчетного года положительна (доходов больше, чем расходов), сумму
убытков прошлых лет в размере, не превышающем налоговую базу отчетного года, укажите по
строке 230. Если сумма убытков прошлых лет превышает налоговую базу отчетного года, разница
между этими показателями в строке 230 не отражается. Итоговую сумму доходов (строка 240) за
отчетный год рассчитайте как разницу между строками 210, 220 и 230. Таким образом, налоговая
база отчетного года будет уменьшена на сумму убытков прошлых лет.
Если налоговая база отчетного года отрицательна (доходов меньше, чем расходов), в строке 250
отражается убыток текущего налогового периода. В этом случае источника для покрытия убытков
прошлых лет у организации нет, поэтому их сумму в декларации указывать не нужно.
Это следует из раздела V Порядка, утвержденного приказом Минфина России от 22 июня 2009 г.
№ 58н.
Пример учета убытка прошлых лет при расчете единого налога при упрощенке. Организация
платит единый налог с разницы между доходами и расходами
По итогам 2008 года «Альфа» получила доходы в размере 1 400 000 руб. и понесла расходы 1 800 000 руб. Таким
образом, по итогам налогового периода организация получила убыток в сумме 400 000 руб. (1 400 000 руб. – 1
800 000 руб.). В бюджет перечислен минимальный налог в размере 14 000 руб. (1 400 000 руб. × 1%).
По итогам 2009 года «Альфа» получила доходы 1 300 000 руб. и понесла расходы 1 290 000 руб. Налоговая база за
2009 год уменьшена на сумму уплаченного за 2008 год минимального налога в сумме 14 000 руб. Таким образом, по
итогам 2009 года организация получила убыток в сумме 4000 руб. (1 300 000 руб. – 1 290 000 руб. – 14 000 руб.). В
бюджет перечислен минимальный налог в размере 13 000 руб.
По итогам 2010 года «Альфа» получила доходы 1 730 000 руб. и понесла расходы 1 160 000 руб. Налоговая база за
2010 год уменьшена на сумму уплаченного за 2009 год минимального налога в сумме 13 000 руб. Налоговая база по
единому налогу за 2010 год составила 557 000 руб. (1 730 000 руб. – 1 160 000 руб. – 13 000 руб.). На начало 2010 года
сумма непогашенного убытка прошлых лет составила 404 000 руб. (400 000 руб. + 4000 руб.). Единый налог,
подлежащий уплате по итогам 2010 года, составит 22 950 руб. ((557 000 руб. – 404 000 руб.) × 15%).
Расчет налоговой базы за 2010 год в связи со списанием убытков за 2008 и 2009 годы бухгалтер «Альфы» отразил в
книге учета доходов и расходов.
Подготовлено на базе материалов БСС «Система Главбух»