Сумма полученной предварительной оплаты у усн

СУММА ПОЛУЧЕННОЙ ПРЕДВАРИТЕЛЬНОЙ ОПЛАТЫ (АВАНСА) В СЧЕТ ОТГРУЗКИ
ТОВАРОВ (ВЫПОЛНЕНИЯ РАБОТ, ОКАЗАНИЯ УСЛУГ) У НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ,
ПРИМЕНЯЮЩИХ УСН, ЯВЛЯЕТСЯ ОБЪЕКТОМ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В ОТЧЕТНОМ
(НАЛОГОВОМ) ПЕРИОДЕ ЕЕ ПОЛУЧЕНИЯ
При определении объекта налогообложения при применении УСН учитывают доходы от
реализации и внереализационные доходы, содержание которых раскрывается в ст. ст. 249 и 250
НК РФ. Порядок определения доходов регламентирован в ст. 346.15 НК РФ. В соответствии с п. 1
ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств в
банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а
также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).
По п. 2 ст. 39 НК РФ момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяется в
данном случае согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ. Изложенное подтверждает обоснованность
разъяснения МНС РФ в п. 2 письма от 11.06.2003 N СА-6-22/657 (Решение ВАС РФ от 20.01.2005 N
4294/05).
ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
РЕШЕНИЕ
от 20 января 2006 г. N 4294/05
Резолютивная часть решения объявлена 18.01.2006
Решение изготовлено в полном объеме 20.01.2006
Именем Российской Федерации
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в составе председательствующего судьи
Тумаркина В.М., судей Завьяловой Т.В. и Зориной М.Г. рассмотрел в открытом судебном
заседании дело по заявлению индивидуального предпринимателя Котловой Э.А. о признании
недействующим пункта 2 письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от
11.06.2003 N СА-6-22/657 "О разъяснении отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3
Налогового кодекса Российской Федерации".
В заседании приняли участие:
от Министерства финансов Российской Федерации (ответчика) - Бокова У.В. (доверенность
от 17.01.2006 N 08-04-14/52), Синютенко О.Ю. (доверенность от 10.01.2006 N 08-04-14/3);
от Федеральной налоговой службы (ответчика) - Брандт Л.А. (доверенность от 04.04.2005 N
САЭ-19-14/111), Царькова Т.В. (доверенность от 12.08.2005 N 14-3-02/2580).
Заявитель - индивидуальный предприниматель Котлова Э.А., извещенная надлежащим
образом о времени и месте судебного заседания, в заседание не явилась.
Протокол судебного заседания вела помощник судьи Никитина Л.В.
Судом установлено следующее.
Министерство Российской Федерации по налогам и сборам в связи с поступившими от
налоговых органов и налогоплательщиков запросами о применении положений главы 26.2
"Упрощенная система налогообложения" и главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого
налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской
Федерации (далее - Кодекс) издало письмо от 11.06.2003 N СА-6-22/657 "О разъяснении
отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации", в
пункте 2 которого содержится разъяснение о включении налогоплательщиками, применяющими
упрощенную систему налогообложения, в объект налогообложения сумм средств, полученных в
виде предварительной оплаты за предстоящие отгрузку товаров, выполнение работ, оказание
услуг: "В соответствии со статьей 346.15 Кодекса доходы от реализации товаров (работ, услуг),
реализация имущества, имущественных прав и внереализационные доходы, учитываемые при
налогообложении, определяются в соответствии со статьями 249 и 250 Кодекса. Следовательно, в
тех случаях, когда в этих статьях есть ссылки на другие статьи главы 25 Кодекса, они должны
применяться, если не противоречат другим положениям главы 26.2 Кодекса. В частности, ссылка в
пункте 2 статьи 249, касающаяся метода признания в целях налогообложения поступлений,
связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права
налогоплательщиков, перешедших на упрощенную систему налогообложения, применяются
только относительно статьи 273 ("Порядок определения доходов и расходов при кассовом
методе") Кодекса.
В частности, с учетом положений статьи 273 Кодекса, статьей 346.17 Кодекса установлено,
что датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в
кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав.
Таким образом, полученная предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров
(выполнения работ, оказания услуг) у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему
налогообложения, являются объектом налогообложения в отчетном (налоговом) периоде их
получения".
Заявитель утверждает, что указанное разъяснение изменяет порядок определения выручки
от реализации товаров (работ, услуг) для налогоплательщиков, применяющих упрощенную
систему налогообложения, так как понуждает их включать в выручку суммы полученной
предварительной оплаты за товары (работы, услуги) до наступления события их реализации. Тем
самым данное разъяснение искажает против установленного статьей 346.15 Кодекса порядок
учета налогоплательщиками доходов и объектов налогообложения.
Поступление средств, связанных с расчетами за еще не реализованные товары (работы,
услуги), не может считаться доходом в соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 и пунктами 1 и 2
статьи 249 Кодекса. Толкование понятия "реализованные товары (работы, услуги)", данное
Министерством Российской Федерации по налогам и сборам в оспариваемом разъяснении,
является недопустимым в силу подпункта 8 пункта 1 статьи 6 Кодекса и пункта 1 статьи 39
Кодекса, статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Заявитель считает, что полученные налогоплательщиком, применяющим упрощенную
систему налогообложения, средства в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ,
оказания услуг) должны включаться в объект налогообложения в период реализации товаров
(работ, услуг), а не в отчетном (налоговом) периоде их получения, поэтому содержащееся в
обжалуемом письме разъяснение не соответствует названным им нормам права.
Министерство финансов Российской Федерации и Федеральная налоговая служба просят в
удовлетворении заявления индивидуальному предпринимателю отказать и поясняют, что в
соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Кодекса для налогоплательщиков (организаций и
индивидуальных предпринимателей) датой получения доходов признается день поступления
денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и
(или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным
способом.
Налогоплательщики согласно статье 346.15 Кодекса определяют объект налогообложения с
учетом предусмотренных в статьях 249 и 250 Кодекса доходов. При кассовом методе датой
получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу,
поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение
задолженности перед налогоплательщиком иным способом.
При определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные от других лиц в
порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими
доходы и расходы по методу начисления (статья 251 Кодекса).
Проверив обоснованность доводов, изложенных в заявлении, отзывах на него и
выступлениях присутствующих в заседании представителей ответчика, суд считает, что
требование заявителя не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Объектом налогообложения в упрощенной системе налогообложения (глава 262 Кодекса)
являются в соответствии со статьей 346.14 Кодекса доходы либо доходы, уменьшенные на
величину расходов.
Порядок определения доходов установлен статьей 346.15 Кодекса: налогоплательщики,
применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения
учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, содержание которых
раскрывается в статьях 249 и 250 Кодекса главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день
поступления денежных средств в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг)
и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику
иным способом (кассовый метод).
В целях применения главы 25 Кодекса не учитываются в качестве дохода поступления,
предусмотренные статьей 251 Кодекса, в частности, в виде имущества, имущественных прав,
работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров
(работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.
Статья 251 Кодекса упоминается в пункте 1 статьи 346.15 Кодекса в качестве содержащей
перечень доходов, не учитываемых при определении объекта налогообложения в упрощенной
системе налогообложения.
Что касается ссылки заявителя на пункт 1 статьи 39 Кодекса, в котором раскрывается
понятие "реализация товаров, работ, услуг", то данный довод не опровергает оспариваемого
разъяснения, поскольку в соответствии с пунктом 2 указанной статьи момент фактической
реализации товаров, работ или услуг определяется в соответствии с частью второй Кодекса (в
данном случае - пунктом 1 статьи 346.17 Кодекса).
Указанное подтверждает обоснованность разъяснения Министерства Российской Федерации
по налогам и сборам, что полученная предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров
(выполнения работ, оказания услуг) у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему
налогообложения, является объектом налогообложения в отчетном (налоговом) периоде их
получения.
С учетом изложенного и руководствуясь статьями 167, 169, 170, 176 и 195 Арбитражного
процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решил:
в удовлетворении требования о признании недействующим пункта 2 письма Министерства
Российской Федерации по налогам и сборам от 11.06.2003 N СА-6-22/657 "О разъяснении
отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации"
индивидуальному предпринимателю Котловой Э.А. отказать.
Признать пункт 2 письма Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от
11.06.2003 N СА-6-22/657 "О разъяснении отдельных вопросов применения глав 26.2 и 26.3
Налогового кодекса Российской Федерации" соответствующим Налоговому кодексу Российской
Федерации.
Председательствующий судья
В.М.ТУМАРКИН
Судья
Т.В.ЗАВЬЯЛОВА
Судья
М.Г.ЗОРИНА