Лекция 13. Учет материально

Лекция 13. Учет материально-производственных запасов
Основными задачами учета МПЗ являются:
а) формирование фактической себестоимости МПЗ;
б) правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение
достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску МПЗ;
в) контроль за сохранностью МПЗ в местах их хранения (эксплуатации) и на всех
этапах их движения;
г) контроль за соблюдением установленных организацией норм МПЗ,
обеспечивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение работ и оказание
услуг;
д) своевременное выявление ненужных и излишних МПЗ с целью их возможной
продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в оборот;
е) проведение анализа эффективности использования МПЗ.
Для формирования информации, необходимой для целей управления МПЗ,
используемые в качестве сырья, материалов при производстве продукции (работ,
услуг) могут классифицироваться на различные группы, в зависимости от их функций
и назначения в процессе изготовления продукции.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о МПЗ организации
устанавливает Положение по бухгалтерскому учету «Учет МПЗ» ПБУ 5/01, а также
Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ.
К бухгалтерскому учету в качестве МПЗ принимаются активы:
- используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции,
предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
- предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;
- используемые для управленческих нужд организации.
Готовая продукция является частью МПЗ, предназначенных для продажи (конечный
результат производственного цикла, активы, законченные обработкой
(комплектацией), технические и качественные характеристики которых
соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях,
установленных законодательством). Товары являются частью МПЗ, приобретенных
или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для
продажи. Единица бухгалтерского учета МПЗ выбирается организацией
самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и
достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их
наличием и движением.
В зависимости от характера МПЗ, порядка их приобретения и использования
единицей МПЗ может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и др.
К МПЗ не относятся: активы, используемые при производстве продукции,
выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в
течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если
он превышает 12 месяцев; активы, характеризуемые как незавершенное
производство. МПЗ принимаются к бухгалтерскому учету по фактической
себестоимости. Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату,
признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за
исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме
случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Увеличение МПЗ у хозяйствующего субъекта может происходить в результате:
поступления от поставщиков за деньги или по бартеру; поступления от подотчетных
лиц, закупивших материалы за наличный расчет; ликвидации объекта основных
средств; собственного производства. В зависимости от конкретного случая и
установленного порядка документооборота, первичными документами, на основании
которых могут быть оформлены хозяйственные операции, связанные с увеличением
МПЗ организации могут служить: накладная; счет-фактура; счет, выставленный
поставщиком; договор на поставку; приходный ордер; товарно-транспортная
накладная; акт о приемке материалов и др.
К фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные
услуги, связанные с приобретением материально - производственных запасов;
таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы МПЗ;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую
приобретены МПЗ;
затраты по заготовке и доставке МПЗ до места их использования, включая расходы по
страхованию;
затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию
в запланированных целях;
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.
Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и
иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с
приобретением МПЗ. Фактические затраты на приобретение МПЗ определяются
(уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до
принятия МПЗ к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях
в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении самой организацией
определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных
запасов. Учет и формирование затрат на производство МПЗ осуществляется
организацией в порядке, установленном для определения себестоимости
соответствующих видов продукции. Фактическая себестоимость МПЗ, внесенных в
счет вклада в уставный капитал организации, определяется исходя из их денежной
оценки, согласованной учредителями организации, если иное не предусмотрено
законодательством Российской Федерации. Фактическая себестоимость МПЗ,
полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также
остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя
из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.
Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их
приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается
производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным
учетом наценок (скидок). МПЗ, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее
пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к
учету в оценке, предусмотренной в договоре.
При отпуске МПЗ в производство и ином выбытии их оценка производится одним из
следующих способов: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени приобретения материально - производственных
запасов (способ ФИФО); по себестоимости последних по времени приобретения
материально - производственных запасов (способ ЛИФО ). Применение одного из
указанных способов по группе (виду) МПЗ производится исходя из допущения
последовательности применения учетной политики. МПЗ, используемые
организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.),
или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут
оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов. Оценка МПЗ по
средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления
общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся
соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и
поступивших запасов в течение данного месяца. Оценка по себестоимости первых по
времени приобретения материально -производственных запасов (способ ФИФО)
основана на допущении, что материально - производственные запасы используются в
течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения
(поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны
быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом
себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа
оценка МПЗ, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по
фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости
проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по
времени приобретений. Оценка по себестоимости последних по времени
приобретения МПЗ (способ ЛИФО) основана на допущении, что МПЗ, первыми
поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости
последних в последовательности приобретения. При применении этого способа
оценка МПЗ, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по
фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости
проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость поздних по
времени приобретения.
Уменьшение остатков МПЗ хозяйствующего субъекта может происходить за счет:
отпуска на хозяйственные нужны организации; производственного и
технологического потребления в ходе изготовления продукции (оказании услуг,
выполнении работ); передачи на сторону для переработки или использования на
давальческой основе; реализации излишков или неликвидных запасов и др. В
зависимости от частоты осуществления отдельных хозяйственных операций, а также
от конкретных правил документооборота, установленного в конкретной организации,
первичными документами, подтверждающими уменьшение остатков МПЗ могут
являться: накладные на отпуск материалов на сторону; внутренние накладные;
товарно-транспортная накладная; карточка учета материалов; лимитно-заборная
карта; требование-накладная; доверенность; договор поставки; наряд; счет-фактуры;
счет, выставленный покупателю; акты и др.
По каждой группе (виду) МПЗ в течение отчетного года применяется один способ
оценки. Оценка МПЗ на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по
продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки
запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней
себестоимости, себестоимости первых или последних по времени приобретений.
По принадлежности МПЗ подразделяются на ценности, принадлежащие организации
на правах собственности и не принадлежащие ей по такому праву. МПЗ, не
принадлежащие данной организации, но находящиеся в ее пользовании или
распоряжении, учитываются на забалансовых счетах в оценке, предусмотренной в
договоре, или в оценке, согласованной с их собственником. При отсутствии цены на
указанные запасы в договоре или цены, согласованной с собственником, они могут
учитываться по условной оценке. Оценка МПЗ, стоимость которых при приобретении
определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в
иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия запасов
к бухгалтерскому учету.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией по его
применению, бухгалтерский учет поступления МПЗ организация может вести, как с
использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», так и без их использования,
непосредственно на счетах 10 «Материалы», 41 «Товары». В том случае, если
организация для учета материалов использует счет 15 «Заготовление и приобретение
материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»
на основании поступивших в организацию расчетных документов поставщиков,
делается бухгалтерская запись:
Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,
Кредит счетов: 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 71 «Расчеты с
подотчетными лицами»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.
- в зависимости, от места поступления тех или других материальных запасов, и от
характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию.
Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражается
бухгалтерской записью:
Дебет счета 10 «Материалы»,
Кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». При этом
информация о возникших между учетными и фактическими ценами разницах
обобщается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей" в
корреспонденции со счетом 15 «Заготовление и приобретение материальных
ценностей». Накопленные таким образом разницы со счета 16 «Отклонение в
стоимости материальных ценностей» списываются на счета учета затрат на
производство или других соответствующих счетов.
В ходе осуществления своей деятельности, хозяйствующие субъекты сталкиваются с
необходимостью отражения в бухгалтерском учете неотфактурованных поставок
МПЗ. Неотфактурованными поставками считаются МПЗ, поступившие в
организацию, на которые отсутствуют расчетные документы, принятые для расчетов с
поставщиком. Неотфактурованные поставки принимаются на склад получателя с
составлением акта об их приемке. Акт о приемке составляется не менее чем в двух
экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на
основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется
поставщику. Организация должна принять меры по установлению поставщика (если
он неизвестен) и получению от него расчетных документов. Если расчетные
документы на неотфактурованные поставки получены в том же месяце либо в
следующем месяце до составления в бухгалтерии соответствующих регистров по
приходу МПЗ, они учитываются в общеустановленном порядке. Неотфактурованные
поставки приходуются по счетам учета материальных запасов (в зависимости от
назначения принимаемых материальных запасов). При этом материальные запасы
приходуются и учитываются в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете
по принятым в организации учетным ценам. В случаях, если организация использует
в качестве учетных цен фактическую себестоимость материалов, то указанные
материальные запасы приходуются по рыночным ценам. После получения расчетных
документов по неотфактурованным поставкам их учетная цена корректируется с
учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с
поставщиком. Если расчетные документы по неотфактурованным поставкам
поступили в следующем году после представления годовой бухгалтерской отчетности,
то: а) учетная стоимость материальных запасов не меняется; б) величина налога на
добавленную стоимость принимается к бухгалтерскому учету в установленном
порядке; в) уточняются расчеты с поставщиком, при этом суммы сложившейся
разницы между учетной стоимостью оприходованных материальных запасов и их
фактической себестоимостью списываются в месяце, в котором поступили расчетные
документы: - уменьшение стоимости материальных запасов отражается по дебету
счетов расчетов и кредиту счетов финансовых результатов (как прибыль прошлых
лет, выявленная в отчетном году); - увеличение стоимости материальных запасов
отражается по кредиту счетов расчетов и дебету счетов финансовых результатов (как
убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году).
В соответствии с п.п. 14.4. ПБУ 10/99 «Расходы организации» и п.п. 10.5 ПБУ 9/99
«Доходы организации, хозяйствующие субъекты имеют право проводить переоценку
МПЗ, а также создавать резервы под снижение стоимости МПЗ. МПЗ, на которые в
течение отчетного года рыночная цена снизилась, или они морально устарели либо
полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в
бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с
учетом физического состояния запасов. Снижение стоимости МПЗ отражается в
бухгалтерском учете в виде начисления резерва. Если в период, следующий за
отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в
отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть
резерва относится в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в
периоде, следующем за отчетным. Другими словами, при составлении годового
бухгалтерского баланса организации имеют право, сопоставив фактическую
себестоимость остатков МПЗ с их текущей рыночной стоимостью, на сумму разницы
(если фактическая себестоимость выше рыночной) создать резерв под снижение
стоимости МПЗ. Формирование подобного резерва отражается по дебету счета 91
«Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счета 14 "Резервы под
снижение стоимости материальных ценностей". В следующем отчетном периоде по
мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв,
зарезервированная сумма восстанавливается делая в бухгалтерском учете запись по
дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и
кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при
повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были
созданы соответствующие резервы.
Налог на добавленную стоимость по приобретенным МПЗ отражается по дебету счета
19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в
корреспонденции со счетами расчетов с поставщиками или расчетов с подотчетными
лицами. После погашения долга за полученные от поставщиков МПЗ хозяйствующий
субъект сумму перечисленного поставщику налога на добавленную стоимость
предъявляет к зачету следующей записью:
Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,
Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Необходимым для этого условием является отдельное выделение в расчетных
документах поставщиков суммы налога на добавленную стоимость.
Аналитический учет по счетам учета МПЗ ведется по местам их хранения, а также
отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.), материально
ответственным лицам и др. Для принятия своевременных и обоснованных
управленческих решений, связанных с наличием и движением МПЗ необходимо
организовать их бухгалтерский учет так, чтобы формировались, как минимум,
следующие показатели:
а) остатки на начало и конец отчетного периода по различным разрезам;
б) поступление МПЗ за отчетный период по различным разрезам;
в) расход (выбытие) МПЗ в различных разрезах.