Тема 10. Составление отчетности в соответствии с МСФО российскими предприятиями

Тема 10. Составление отчетности
в соответствии с МСФО российскими
предприятиями
Цель: изучение различных моделей трансформации финансовой отчетности
в формат МСФО.
Задачи:
 рассмотреть понятие трансформации отчетности в формат МСФО;
 рассмотреть различные методы трансформации отчетности, составленной
по российским правилам, в формат МСФО;
 рассмотреть порядок трансформации, используемый в различных моделях,
преимущества и трудности, присущие им;
 рассмотреть параллельный учет и порядок его ведения.
Содержание
10.1. Понятие трансформации в формат МСФО
10.2. Различные модели трансформации отчетности,
составленной по российским правилам в формат МСФО
Версия
печати
для
Хрестоматия
10.3.
Порядок
трансформации,
используемый
в различных моделях, преимущества и трудности,
присущие различным моделям
Практикумы
10.4. Параллельный учет и порядок его ведения
Тьюторы
Выводы
Вопросы для самопроверки
Литература
Тесты
Презентации
10.1. Понятие трансформации в формат МСФО
Проблема трансформации отчетности в формат МСФО актуальна практически для
всех предприятий на территории РФ, еще не составляющих такую отчетность. Так,
даже если компания будет должна согласно законодательству вести учет
в соответствии с МСФО, чтобы перейти к такому порядку, сначала потребуется
применить методы трансформации.
В общем виде трансформация означает перегруппировку учетной информации
в иные бухгалтерские стандарты.
Процесс трансформации финансовой отчетности, составленной по российским
правилам, проводится после окончания отчетного периода. Он не требует
ежедневных усилий в течение отчетного периода по ведению учета согласно МСФО.
Однако если компания заинтересована в постоянном контроле за результатами своей
деятельности, то, безусловно, следует непрерывно отражать хозяйственные
операции по правилам МСФО, чтобы видеть реальное положение дел.
Могут быть выделены следующие
отчетности в формат МСФО.
процедуры
трансформации
финансовой
1. Изучение общих требований к составлению отчетности в формате МСФО.
2. Сравнительный анализ МСФО и РСБУ.
3. Составление учетной политики по МСФО впервые и ее дальнейшее изменение.
4. Выявление и уточнение области корректировок.
5. Установление порядка трансформации форм отчетности.
6. Определение источников информации для трансформации отчетности.
7. Подготовка информации для трансформации.
8. Выбор используемых видов корректировок и порядок их осуществления.
9. Составление списка корректировок для отдельных периодов.
10. Предварительное установление содержания форм отчетности.
11. Подготовка корректировочных таблиц.
12. Осуществление корректировок для баланса и отчета о прибылях и убытках.
13. Завершение составления баланса и отчета о прибылях и убытках.
14. Составление отчета о движении денежных средств и отчета об изменениях
в капитале.
15. Составление примечаний к формам отчетности.
16. Подготовка дополнительных разделов отчетности.
17. Проверка сделанных раскрытий.
18. Раскрытие влияния перехода на МСФО.
19. Подготовка дополнительной информации для пользователей.
Определяя этапы, следует помнить, что их последовательность не может быть
никем строго задана и предприятие должно выбрать удобный для себя порядок
действий.
10.2. Различные модели трансформации отчетности,
составленной по российским правилам в формат МСФО
На текущий момент можно выделить три методики, которые позволяют
формировать международную отчетность в условиях нормативно навязываемых
различий между международной практикой и национальными требованиями. Это:
 организация независимого параллельного учета;
 использование специализированного программного обеспечения;
 внедрение технологии трансформационных таблиц.
Для
составления
отчетности
в формате
МСФО
необходимо
провести
соответствующую подготовку общего характера: обучение работников бухгалтерии
МСФО, освоение процессом трансформации отчетности, определение варианта
составления отчетности согласно МСФО.
Для определения объема затрат в первую очередь нужно установить:
 что
выгоднее предприятию — вести параллельный учет или делать
трансформации;
 кто будет заниматься отчетностью в формате МСФО (или вести параллельный
учет) —
специально
приглашенные
специалисты
(аудиторская
или
консалтинговая фирма и т. п.) или собственные сотрудники.
Вопрос о том, задействовать собственные силы или приглашать специалистов
со стороны, решают в зависимости от сложившейся в компании ситуации, а также
ряда внешних факторов.
Процесс ведения параллельного учета либо трансформации собственными силами
может быть осуществлен:
 работниками бухгалтерии;
 работниками специально организованного
и планово-экономического отдела).
отдела (на основе бухгалтерии
Далее требуется составить программу и подробный план проведения всех работ
с указанием:
источников и объемов финансирования;
сроков и объемов необходимых работ;
перечня документов, которые следует подготовить;
источников информации, которые будут использованы.
Кроме того, следует:




 выделить участки работы и назначить ответственных по ним;
 довести до сведения всех сотрудников принятый план работы.
10.3. Порядок трансформации, используемый в различных
моделях, преимущества и трудности, присущие различным
моделям
Процесс трансформации финансовой отчетности может быть осуществлен путем
применения
специализированного программного обеспечения
или ведения
трансформационных таблиц.
Подготовка международной отчетности с помощью использования специального
программного обеспечения позволяет вести учет одной и той же операции сразу
на двух (или больше) планах счетов (главных книгах). Достоинства такой методики
заключаются в том, что подавляющее большинство операций (80-95 %) не требует
двойной обработки документов. Это позволяет снизить издержки на персонал,
снизить риски, связанные с необходимостью отражения документов двумя
бухгалтерами.
Такие системы позволяют отражать операцию в российском учете в рублях,
а в международном – в той валюте, которая определена в корпоративной учетной
политике (например, в долларах США).
К такому программному обеспечению относятся западные разработки (SCALA,
SUN, PLAТINUM, АХАРТА и т. д.) и российские программы (Инотек, lC-РАРУС GAAP, lCПиБи GAAP и др.).
Подобные программы обладают следующими достоинствами:
 позволяют формировать международную отчетность не только на русском,
но и на иностранном языке (например, на английском);
 снижают издержки на формирование отчетности;
 позволяют работать с данными иностранным специалистам, не владеющим
русским языком.
Однако при эксплуатации таких программ необходимо помнить о следующем:
 далеко не все операции отражаются одинаково в российском и западном учете
(например,
учет
основных
средств
и их амортизация;
операции
по финансовому (капитальному) лизингу). А это приводит к необходимости
вводить одни и те же операции дважды и по-разному;
 одному российскому счету может соответствовать несколько международных
(и наоборот).
Например,
одному
счету
58 «Финансовые
вложения»
в «западном» плане счетов соответствуют счета и субсчета, открытые как
в долгосрочных, так и в краткосрочных активах;
 в российском плане могут отсутствовать счета, которые должны быть
в «западном» плане счетов. К ним относятся, в частности: «Денежные
средства, на которые наложены ограничения» в долгосрочных активах;
«Выбывающие долгосрочные активы» в краткосрочных активах баланса;
«Текущая часть долгосрочных обязательств» в краткосрочных обязательствах;
резервы под хеджирование рисков и реструктуризацию бизнеса т. д.;
 большинство таких программ не решает проблему исторического курса, делая
пересчет проводок на дату проводки, а не по историческому курсу, что ведет
к искажению отчетности. Например, компания 01 января закупила сырье
на 1000 руб. при курсе 10 руб./долл. США, а списала их в производство
10 января при курсе 20 руб./долл. США. К сожалению, большинство программ
спишет на затраты 50 долл. США (по курсу на 10 января), а не 100 долл. США
(как должно быть, поскольку компания заплатила за них 01 января, при курсе
10 руб./долл. США).
В российском учете может не быть некоторых операций, которые должны быть
отражены в «западной» отчетности (например, поправки на гиперинфляцию).
Все это приводит:
 к усложнению процедур взаимоувязки (мэппинга) двух планов счетов, когда
одному
российскому
счету
будет
соответствовать
несколько
«международных»;
 к необходимости разработки процедур отражения на «международной»
главной книге операций, которые не должны отражаться в российском учете
(например, начисление обесценения активов по МСФО 36 «Обесценение
активов»);
 к отладке алгоритмов, которые не позволяют некоторым российским операциям
находить отражение в «западных» книгах (например, российская амортизация
основных средств, которая должна рассчитываться в книгах корпоративной
отчетности по своим правилам).
Как показывает опыт использования таких программ, качество отчетности,
подготовленной с их использованием, может быть существенно ниже, чем при
ведении параллельного учета, но и затраты на ее подготовку при таком подходе
могут быть значительно меньше. Это связано и с нерешенной «программой
исторического курса», и с невозможностью вести учет запасов по разным моделям
в разных валютах, а также ошибками в настройке мэппинга (взаимоувязки) планов
счетов.
Если компания собирается готовить международную отчетность
специализированного
программного
обеспечения,
необходимо
у поставщиков программы следующее:
с помощью
выяснить
1. возможен ли в программе независимый учет основных средств и других
долгосрочных немонетарных активов? Ведь на практике возможна ситуация,
когда, например, порог капитализации или методика расчета амортизации
могут оказаться совершенно различными для российской и международной
отчетности;
2. решена ли в программе проблема «исторического курса» для учета запасов,
расходов будущих периодов, авансов выданных и т. д.? Если эта проблема
не решена, то международная отчетность будет содержать искаженные данные
о себестоимости;
3. возможна ли в программе подготовка сводной финансовой отчетности? Если
нет, то консолидация отчетности будет представлять определенную проблему.
4. можно ли организовать межпрограммный интерфейс между этой программой
и генераторами отчетных форм, системами бюджетирования, управления
логистикой и т. д.? Если это невозможно, то в будущем придется тратить
дополнительное время и деньги на подготовку финансовой и управленческой
отчетности.
Второй метод трансформации финансовой отчетности в формат МСФО заключается
в составлении
трансформационных
таблиц.
При использовании
электронных
табличных процессоров типа MS Excel или Lotus, в которых происходит
корректировка российской финансовой отчетности, еще больше снижаются расходы
предприятия на подготовку западной финансовой отчетности (и, к сожалению,
ее качество).
Для того чтобы откорректировать данные российской отчетности, заполняется
электронная таблица. К примеру, первая колонка таблицы может содержать
название статей баланса и отчета о прибылях и убытках, вторая – выверенные
данные российского учета. Причем остатки активных и контрпассивных статей
баланса и суммы расходов отчетного периода вносятся со знаком «плюс», а статьи
обязательств, капитала, доходов и контрактивных статей баланса — со знаком
минус. Поскольку российская отчетность строится по правилу двойной записи, сумма
всех статей, показанных с плюсом, должна быть равна сумме статей, внесенных
с минусом. Таким образом, может (и должна) быть организована проверка ручного
ввода остатков по российскому учету.
Далее идут колонки поправок (эджастментов), которые, по сути, являются
такими же бухгалтерскими проводками. Причем сумма, относящаяся к дебетуемой
статье, показывается со знаком «плюс», а сумма кредитуемой статьи – со знаком
«минус». Это также дает возможность проконтролировать правильность ввода
информации.
Наконец, последняя колонка, используя простое суммирование как исходных
данных российской отчетности, так и внесенных корректировок, содержит
скорректированные данные российской отчетности.
Несмотря на свою простоту, как было сказано выше, трансформационные таблицы
являются самым ненадежным механизмом подготовки международной отчетности.
Это связано со следующими аспектами:
 трансформационные таблицы требуют ручного внесения информации, а это
связано с возможными ошибками. Следовательно, надо позаботиться
о механизмах обнаружения таких ошибок;
 при пересчете показателей отчетности (в связи с использованием разных
курсов для разных статей баланса и отчета о прибылях и убытках) могут
возникать большие погрешности в виде общей курсовой разницы;
 трансформационные таблицы могут содержать только небольшое количество
самых значительных корректировок. Это связано как с ограничениями,
накладываемыми электронными процессорами, так и со сроками подготовки
отчетности;
 некоторые объекты учета при использовании таблиц трансформации все равно
нуждаются в полном пересчете – например, проценты по всем лизинговым
сделкам отчетного периода. А это, по сути, является элементом «второго
учета».
Трансформация отчетности с помощью электронных таблиц в самом общем случае
включает следующие этапы.
1. Разработка корпоративных «международных» финансовых отчетов.
2. Разработка на базе «международных» баланса и отчета о прибылях и убытках
упрощенного плана счетов международной отчетности.
3. Закрытие всех регистров российского учета и выверка полученных данных.
4. Привязка
сальдо
российских
счетов
к упрощенному
плану
счетов
международной отчетности.
5. Перенос остатков по счетам российского учета в электронную таблицу.
6. Расчет сумм необходимых корректировок, включая при необходимости
пересчет в валюту отчетности и внесение корректировок в электронную
таблицу.
7. Построение скорректированного баланса и отчета о прибылях и убытках.
8. Построение отчета об изменении капитала.
9. Построение косвенным (или прямым) методом отчета о движении денежных
средств.
10. Формирование отчетных выходных форм.
10.4. Параллельный учет и порядок его ведения
Как показывает практика, подчас набор различий между принципами подготовки
отчетности настолько велик, что компании останавливают свой выбор на самом
дорогом методе подготовки международной отчетности, который позволяет
формировать наиболее качественную отчетность. Им является параллельное
независимое ведение учета и формирования отчетности в двух не связанных между
собой компьютерных системах.
Такая организация учетного процесса предполагает ввод одних и тех же
документов дважды, в две разные системы, что требует как увеличения штата
финансовых департаментов как минимум на специалистов отдела международной
отчетности, так и разработки внутрифирменных регламентов обработки первичных
документов. Процесс обработки можно организовать таким образом, что какая-то
информация вводится в «международную» учетную систему, будучи уже отраженной
в российской. Например, данные по расчету зарплаты (или налоговые начисления)
вводятся в систему международной отчетности синтетическими записями, без
детальной аналитики по каждому сотруднику после того, как зарплата (или налоги)
будет рассчитана в российской бухгалтерии.
Такая методика, несмотря на свою дороговизну, позволяет:
 отражать
в «международной» базе учета всю информацию, включая
ту, которая по тем или иным основаниям не была отражена в российской
отчетности
(например,
операции,
не подтвержденные
первичными
документами);
 использовать
в полном
объеме
значительно
большие
возможности
(по сравнению
с опциями российских программ)
западных
программ
по подготовке управленческих отчетов (например, отчеты, которые готовятся
в динамических генераторах отчетов или в программных надстройках типа
«Crystal reports»);
 вести операции сразу по западным стандартам;
 не вносить корректировки в российскую отчетность (например, отражение
операций по финансовому лизингу, расчет которых, как было указано ранее,
в западной практике существенно отличается от российских традиций);
 если в качестве валюты западной отчетности выбран не российский рубль, а,




скажем, доллар США или евро, то такая методика формирования отчетности
позволяет отказаться от пересчета показателей российской отчетности. 3то
приводит к повышению качества отчетности, поскольку в ней просто
не найдется места статьям «Общая курсовая разница» и «Трансляционная
поправка», которые являются достаточно существенными (до 25-30 %
от валюты баланса в случае гиперинфлиции 1992-1998 годов) и которые
по сути
дела
являются
погрешностью
подготовки
отчетности
при
трансформации отчетности (об этом будет сказано ниже);
независимый ввод документов двумя бухгалтерами позволяет обеспечить
выверку (реконциляцию) данных двух разных учетов и организовать
на предприятии эффективную систему внутреннего аудита и контроля;
снижать риски, связанные с проверкой отчетности контролирующими органами
(фискальными органами, например);
в полной мере использовать возможности «аудиторского следа», являющегося
еще одной отличительной особенностью западных программ;
получать международную и управленческую отчетность самым быстрым
способом, без затрат времени на корректировки российской отчетности.
Выводы
1. Процесс трансформации финансовой отчетности, составленной по российским
правилам, проводится после окончания отчетного периода. Трансформация
отчетности заключается не только в применении технических корректировок,
но и в подготовке отчетности и примечаний к ней на совершенно другом
уровне раскрытия информации о хозяйствующем субъекте.
2. Процесс трансформации финансовой отчетности может быть осуществлен
путем применения специализированного программного обеспечения или
ведения трансформационных таблиц.
3. Если финансовая отчетность, составленная в соответствии с МСФО, необходима
на регулярной основе, нужно вести параллельный учет; если отчетность
нужна не слишком регулярно (поквартально) или для получения западного
кредита, можно применить трансформационные таблицы; промежуточным
вариантом
является
применение
специализированного
программного
обеспечения.
4. Ведение параллельного учета требует составления плана счетов в формате,
соответствующем МСФО, переноса остатков из российских счетов на счета
нового плана с одновременными корректировками и дальнейшим ежедневным
ведением параллельного учета.
Вопросы для самопроверки
1. Что понимают под трансформацией финансовой отчетности?
2. Назовите основные процедуры трансформации финансовой отчетности
в формат МСФО.
3. Назовите модели трансформации финансовой отчетности.
4. Укажите на основные достоинства и недостатки каждого из названных методов.
5. В чем заключается ведение параллельного учета?
6. Назовите
основные
этапы
по трансформации
финансовой
отчетности
с использованием трансформационных таблиц.
Литература
1. Рожнова О. В. Трансформация финансовой отчетности в формат МСФО:
практическое пособие для бухгалтера. - М.: ИД «Юриспруденция», 2005 г.
2. Малькова Т. Н. Теория и практика международного бухгалтерского учета:
Учеб.пособие. Изд. 2-е, перераб. и доп. - СПб.: Издательский дом «Бизнеспресса», 2003 г.