"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2013, N 11
БРАК В ПРОИЗВОДСТВЕ
У любой организации в процессе производства продукции возникает
производственный брак, который может быть выявлен и самим производителем, и
покупателем уже после приемки товара. Причины возникновения брака различны: из-за
некачественного сырья, сбоев в технологическом процессе или по вине работника. В
данной статье рассмотрим понятие брака, документальное оформление брака,
бухгалтерский учет в указанном случае, а также проясним, в чем состоит ответственность
работников за причинение ущерба предприятию.
Понятие брака
Понятие брака приводится в различных отраслевых методических рекомендациях по
учету затрат и калькулированию себестоимости продукции, в частности для предприятий
пищевой отрасли <1>, полиграфической продукции, химического комплекса, речного
транспорта и т.п. Там же прописывается порядок учета брака. Браком в производстве
считаются продукция, полуфабрикаты, которые по качеству не соответствуют
установленным стандартам или техническим условиям и не могут использоваться по
прямому назначению либо нуждаются в исправлении недостатков.
-------------------------------<1> Инструкция по учету готовой продукции на предприятиях системы
Министерства пищевой промышленности СССР (утв. Минпищепромом СССР 25.03.1983),
Инструкция по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной,
маслосыродельной и молочноконсервной промышленности (утв. Минсельхозпродом
России 19.03.1996), Методические рекомендации по учету затрат на производство и
калькулированию себестоимости масложировой продукции (утв. Приказом Минсельхоза
России от 14.12.2004 N 537), Методические рекомендации по планированию, учету и
калькулированию себестоимости продукции на хлебопекарных предприятиях (утв.
Минсельхозпродом России 12.01.2000) и др.
В зависимости от характера дефектов брак делится на исправимый (если после
исправления продукция может быть использована по прямому назначению, а исправление
дефектов экономически целесообразно) и неисправимый, или окончательный (если
продукция не может быть использована по прямому назначению, исправление
невозможно или экономически нецелесообразно). Такая продукция должна быть
утилизирована либо может быть использована в качестве повторного сырья для
переработки на другие виды продукции или реализована по цене возможного
использования.
В зависимости от места обнаружения брак делится на внешний (выявляется
потребителем) и внутренний (выявляется отделом внутреннего контроля до отправки
продукции потребителю).
К браку на производстве не относятся:
- сырье, материалы и покупные полуфабрикаты неудовлетворительного качества,
еще не подвергшиеся обработке на данном предприятии. Потери по этим материальным
ценностям взыскиваются, как правило, с поставщика или виновных лиц, а при
невозможности взыскания относятся за счет предприятия-потребителя как
непроизводительные потери производственного или общехозяйственного характера;
- продукция, принятая из торговой сети или от других потребителей по истечении
срока реализации для переработки ее на другие виды продукции (например, молоко и
кефир - на творог);
- сырье и материалы, испорченные при прохождении производственной практики
учениками училищ, техникумов, а также за период производственного обучения
профессиям рабочих и испытания вновь принятых рабочих <2>. Эти затраты относятся на
соответствующие статьи общехозяйственных расходов;
- недостачи сырья и материалов, выявленные при инвентаризации незавершенного
производства.
-------------------------------<2> Такие разъяснения, в частности, даны в разд. II Инструкции по калькулированию
себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и
молочноконсервной промышленности.
Нюансы расчета заработной платы
Виновниками брака могут быть и поставщики некачественного сырья и материалов,
и работники, допустившие брак.
Если виноват поставщик, то есть вины работника в производстве бракованной
продукции нет, последняя оплачивается работнику наравне с годными изделиями (ст. 156
ТК РФ). А всю претензионную работу по возмещению убытков ведет юридический
департамент в соответствии с договорными отношениями и ГК РФ.
Если виновник брака - работник, то согласно положениям ст. 156 ТК РФ полный
брак в названной ситуации оплате не подлежит, а частичный брак по вине работника
оплачивается по пониженным расценкам в зависимости от степени годности продукции.
Работнику должна быть снижена зарплата за производство бракованной продукции, кроме
того, он должен возместить работодателю причиненный ущерб (ст. ст. 238, 241 ТК РФ), в
частности:
- если работник согласен возместить ущерб и сумма не превышает среднемесячного
заработка, взыскание производится по распоряжению работодателя, которое должно быть
оформлено приказом не позднее одного месяца со дня окончательного установления
работодателем размера причиненного работником ущерба;
- если месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить
причиненный работодателю ущерб, а сумма причиненного ущерба, подлежащая
взысканию с работника, превышает его средний месячный заработок, взыскание может
осуществляться только по решению суда.
Поскольку изготовление бракованной продукции причиняет работодателю ущерб,
вина работника в изготовлении брака устанавливается в порядке, определенном ст. 247 ТК
РФ, поэтому вину работника необходимо оформить документально. Причем не следует
забывать, что материальная ответственность в полном размере может быть возложена на
работника только при умышленном причинении ущерба. Понятие умысла в Трудовом
кодексе отсутствует. Однако согласно КоАП РФ правонарушение признается
совершенным умышленно, если человек, который сознавал противоправный характер
своего действия (бездействия), предвидел его вредные последствия и желал наступления
таких последствий или сознательно их допускал либо относился к ним безразлично (ч. 1
ст. 2.2). Получается, что если работник осознавал опасность своих действий, сознательно
нарушал должностные инструкции и технологические требования, то его можно привлечь
к полной материальной ответственности в связи с умышленным причинением ущерба.
Важно помнить, что максимальная сумма всех удержаний при каждой выплате
зарплаты (по распоряжению руководителя) не может превышать 20% от зарплаты,
причитающейся работнику после удержания НДФЛ. Если с работника удерживают суммы
по нескольким исполнительным документам, то сумма удержаний не может быть более
50% от заработка (ст. 138 ТК РФ).
Документальное оформление брака
Во исполнение требований законодательства о бухгалтерском учете (ст. 9 Закона о
бухгалтерском учете <3>, п. 4 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" <4>), а также
во избежание проблем с признанием расходов на брак в целях исчисления налога на
прибыль возникший в процессе производства брак необходимо грамотно документально
оформить. Предприятие должно самостоятельно разработать форму акта о браке и
закрепить ее использование в приложении к учетной политике.
-------------------------------<3> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
<4> Утверждено Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
Форма акта о браке должна содержать обязательные реквизиты (наименование
документа, дату его составления, наименование организации, содержание хозяйственной
операции в натуральном и (или) денежном выражении с указанием единиц измерения,
наименование должности лица, ответственного за совершение операции, подписи
ответственных лиц) и дополнительные сведения (причины возникновения брака,
информацию о том, каким является брак (складским или производственным) и по вине
какого цеха или лица он был допущен, подлежит ли исправлению). Акт должен включать
решение об уничтожении забракованной продукции либо указание о порядке ее
использования. Как правило, акт составляется в трех (в отдельных производствах - в
четырех) экземплярах, один из которых:
- передается в бухгалтерию для расчета себестоимости забракованной продукции;
- в зависимости от вида бракованной продукции - передается в технологическую
службу, в лабораторию или санврачу;
- остается в цехе.
Бракованная продукция, которая подлежит переработке (исправлению) или может
быть использована утильцехом предприятия, передается по накладным на внутреннее
перемещение. Копии накладных прикладываются к акту о браке.
Если бракованный товар был выявлен покупателем уже после принятия к учету, то в
момент данного выявления покупатель должен составить акт (форма которого также
разрабатывается самостоятельно), а далее на основании составленного акта составить
претензию и направить ее поставщику. Возврат некачественного товара поставщику с
временного хранения торговая организация оформляет расходной товарной накладной с
отметкой "возврат".
Приемка дефектной продукции, возвращенной торговыми организациями,
оформляется актом приемки и расфасовки брака (заполняется в двух экземплярах - для
торговой организации и предприятия-изготовителя, используется, например, в
парфюмерно-косметическом производстве). При разбраковке дефектной продукции на
складе и передаче ее в цех составляется акт о разбраковке продукции (составляется
комиссией в одном экземпляре и сдается в бухгалтерию).
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│
ООО "Домашняя еда"
│
│
│
│
Утверждаю │
│
"__" _____________ 20__ г. │
│
Начальник цеха глубокой заморозки │
│
_____________ ___________________ │
│
(подпись)
(расшифровка)
│
│
│
│
Акт о браке на производстве N ___
│
│
│
│ ┌────────────────────┬──────────────────┬─────────────────┬───────────┐ │
│ │Номенклатурный номер│
Наименование
│Единица измерения│ Количество│ │
│ │
│
продукции
│
│
│ │
│ ├────────────────────┼──────────────────┼─────────────────┼───────────┤ │
│ │
4569
│Пельмени сибирские│
кг
│
30
│ │
│ └────────────────────┴──────────────────┴─────────────────┴───────────┘ │
│
│
│
Причина брака: несоблюдение температурного режима.
│
│
Виновное лицо: оператор морозильной установки И.И. Иванова.
│
│
Описание брака: в связи с нарушением процесса заморозки был допущен │
│ брак - пельмени слиплись и не подлежат повторному замораживанию.
│
│
Тип брака: окончательный брак.
│
│
│
│
Главный мастер _____________ ___________________
│
│
(подпись)
(расшифровка)
│
│
Работник, допустивший брак _____________ ___________________
│
│
(подпись)
(расшифровка)
│
│
Начальник смены _____________ ___________________
│
│
(подпись)
(расшифровка)
│
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Если работник, допустивший брак, согласен полностью его возместить, он может
сделать это в рассрочку, написав обязательство о возмещении ущерба.
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│
Генеральному директору │
│
ООО "Домашняя еда" │
│
Петрову И.И. │
│
от оператора морозильной установки │
│
Ивановой И.И. │
│
│
│
обязательство по возмещению ущерба.
│
│
│
│
Я, Иванова Инна Ивановна, обязуюсь в срок до "__" __________ 20__ г. │
│ возместить
ущерб,
возникший по причине изготовления бракованной │
│ продукции, в размере 10 000 руб. (десяти тысяч рублей).
│
│
Прошу ежемесячно удерживать из моей заработной платы 2000 руб. │
│ (две тысячи рублей).
│
│
Основание: акт о браке на производстве от "__" _______ 20__ г. N __. │
│
│
│
И.И. Иванова
"__" _____________ 20__ г. │
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Если работник не согласен возместить причиненный ущерб, то работодатель в
бесспорном порядке может взыскать сумму, но не превышающую среднемесячный
заработок. Основанием для удержания из заработной платы потерь от брака является
приказ руководителя.
┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│
ООО "Домашняя еда"
│
│
│
│ N ___ от "__" _____________ 20__ г.
│
│
│
│
Приказ
│
│
│
│
В связи с изготовлением продукции, оказавшейся бракованной по вине │
│ оператора морозильной установки И.И. Ивановой,
│
│
приказываю:
│
│
1. Удерживать ежемесячно из заработной платы по 2000 руб. вплоть до │
│ полного возмещения.
│
│
2. Контроль за исполнением настоящего приказа возложить на главного │
│ бухгалтера Е.С. Сазонову.
│
│
│
│
Основание: акт о производственном браке от "__" ____________ 20__ г. │
│ N ___, калькуляция размера ущерба от "__" _____________ 20__ г. N ___, │
│ справка о среднемесячной заработной плате И.И. Ивановой.
│
│
│
│
Генеральный директор И.И. Петров │
│
_____________ │
│
(подпись)
│
└─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Если причиной брака стали некачественные материалы, помимо акта о браке
оформляется претензионное письмо поставщику, которое предъявляется в соответствии с
договорными обязательствами.
Бухгалтерский учет внутреннего брака
В бухгалтерском учете потери от брака отражаются на счете 28 "Брак в
производстве". Аналитический учет на счете 28 ведется по отдельным структурным
подразделениям, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.
Порядок отражения расходов на брак зависит от того, кто является виновником брака и к
какой категории относится последний (исправимый или нет).
Если внутренний брак признается неисправимым, сумма ущерба складывается из
полной производственной себестоимости забракованной продукции (Дебет 28 Кредит 20
"Основное производство" (43 "Готовая продукция")) и расходов на утилизацию (Дебет 28
Кредит 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по
социальному страхованию и обеспечению" - если утилизация осуществляется самой
организацией, Дебет 28 Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76
"Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - если продукция утилизируется
специализированной организацией). Если окончательно забракованная продукция может
быть использована в качестве сырья на том же производстве (это часто случается на
молочном производстве, например, сливочное масло перерабатывается в топленое, сыр и
брынза, жирный и нежирный творог - в плавленый сыр, кислое молоко, кефир и
простокваша - в творог), потери от внутреннего брака складываются из перечисленных
выше затрат за вычетом стоимости забракованной продукции по цене ее возможного
использования, то есть из оценки, по которой она может быть направлена в переработку
на названном предприятии для повторного использования в качестве сырья (в частности,
расчетной себестоимости сырья той продукции, на которую она будет переработана) или
реализована для использования на других предприятиях (по договорной цене) (Дебет 10
Кредит 28). Кроме того, по кредиту счета 28 отражаются следующие суммы, относимые
на уменьшение потерь от брака: суммы, подлежащие удержанию с виновников брака,
суммы, подлежащие взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных
материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак,
а также суммы, списываемые на затраты по производству как потери от брака (данную
формулировку поясним чуть ниже).
Если внутренний брак признается исправимым (приведем пример исправимого брака
опять-таки в молочной промышленности: к этому виду брака относится нестандартная
продукция (творог, сливки, сметана, подсырное масло и др.), доведенная путем
подработки до установленных стандартов и технических условий, после чего
реализованная как стандартная), его себестоимость складывается из затрат на сырье,
материалы, израсходованные для исправления дефектной продукции (Дебет 28 Кредит 10),
заработной платы (основной и дополнительной) производственных рабочих, начисленной
за работы по исправлению брака (Дебет 28 Кредит 70), отчислений на социальное
страхование (Дебет 28 Кредит 69), а также из соответствующей доли расходов на
содержание и эксплуатацию оборудования и цеховых расходов (Дебет 28 Кредит 20, 25
"Общепроизводственные расходы"). Себестоимость самой продукции, подвергшейся
исправлению, не включается в расходы на исправление брака.
Потери от брака продукции ежемесячно списываются на счет 20 и включаются в
себестоимость той продукции, по которой обнаружен брак. Важно, что потери от брака
продукции не относятся на стоимость остатка незавершенного производства. На конец
месяца по счету "Брак в производстве" не должно быть сальдо. Что же представляют
собой потери от брака? Это разница между оборотами по дебету и кредиту счета 28 (Дебет
20 Кредит 28).
Несомненно, в отдельных производствах пищевой промышленности существуют
свои особенности учета брака готовой продукции. Например, в хлебопекарном
производстве окончательный брак продукции, выявленный после сдачи в экспедицию,
относится к внутреннему экспедиционному браку. Такой брак передается на производство
и приходуется по себестоимости основного и подсобного сырья, израсходованного на его
производство (п. 4.9.1 Инструкции по учету готовой продукции на предприятиях системы
Министерства пищевой промышленности СССР).
Потери от внутреннего брака на спиртовых предприятиях отражаются в учете в
следующем порядке. Если спирт не отвечает требованиям ГОСТ, его исправляют (доводят
до стандарта) путем повторной переработки. В этом случае на счет 28 относятся расходы,
связанные с вторичной перегонкой, а также соответствующая доля расходов на
содержание и эксплуатацию оборудования и общецеховых расходов. Если спирт
доводится до стандарта путем смешивания со спиртом, отвечающим требованиям ГОСТ,
то, поскольку в данных случаях дополнительных расходов, как правило, не возникает, на
счете 28 никаких сумм не отражается. Если операции по такому смешиванию спиртов
вызывают дополнительные затраты, то они должны быть отражены в учете как потери от
брака (п. 4.9.3 Инструкции по учету готовой продукции на предприятиях системы
Министерства пищевой промышленности СССР).
Пример 1. В одном из цехов выявлен брак, допущенный по вине работника. На
основании калькуляции с виновного лица списаны потери от брака в размере 4800 руб.
Затраты на исправление бракованной продукции составили:
- сырье и материалы - 10 000 руб.;
- заработная плата - 3000 руб.;
- страховые взносы, начисленные с заработной платы, - 912 руб.
В этом же периоде произведена продукция, признанная бракованной по причине
поставки некачественной упаковки. Выработанная продукция не допущена к реализации и
подлежит уничтожению. Себестоимость забракованной продукции - 100 000 руб.
Поставщику была выставлена претензия на указанную сумму, признанная им. Стоимость
работ по утилизации равна 3000 руб.
В учете предприятия будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции
Списана стоимость сырья и материалов,
использованных для исправления брака
Отражена сумма заработной платы, начисленная
работникам, осуществляющим исправление брака
Начислены страховые взносы
Отражена сумма, подлежащая взысканию с
виновного лица
Отнесена на себестоимость продукции сумма
потерь от брака
(10 000 + 3000 + 912 - 4800) руб.
Отражена себестоимость бракованной готовой
продукции
Отражены расходы на утилизацию бракованной
продукции
Выставлена претензия поставщику
Дебет
Кредит
28
10
Сумма,
руб.
10 000
28
10
3 000
28
73
69
28
912
4 800
20
28
9 112
28
43
100 000
28
60
3 000
76-2
28
100 000
Отнесена на себестоимость продукции сумма
потерь от брака
20
28
3 000
Пример 2. При производстве продукции выявлен неисправимый брак. Затраты на
изготовление бракованной продукции составили:
- стоимость израсходованного сырья - 15 000 руб.;
- заработная плата и страховые взносы - 2500 руб.;
- доля общепроизводственных расходов - 2000 руб.
Неисправимый брак может быть использован в производстве в качестве повторного
сырья, цена возможного использования - 5000 руб. Виновник возникновения брака не
установлен.
В учете предприятия будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции
Отражена себестоимость окончательно
забракованной продукции
(15 000 + 2500 + 2000) руб.
Оприходован неисправимый брак по цене его
возможного использования
Включены в себестоимость продукции потери от
брака
(19 500 - 5000) руб.
Дебет
Кредит
28
20
Сумма,
руб.
19 500
10
28
5 000
20
28
14 500
Бухгалтерский учет внешнего брака
В отличие от внутреннего брака, который обычно выявляется в месяце изготовления
продукции, внешний брак выявляется позднее. Так, бракованная продукция может быть
выявлена уже после ее реализации.
Себестоимость внешнего брака включает:
- производственную себестоимость продукции, забракованной покупателями;
- суммы возмещения затрат, понесенных покупателями по этой продукции;
- транспортные расходы, вызванные возвратом на предприятие забракованной
продукции;
- расходы на экспертизу некачественной продукции и ее утилизацию;
- расходы на исправление забракованной продукции у потребителя, если она
относится к исправимому браку.
Штрафы, уплаченные покупателям за поставку бракованной продукции, в стоимость
потерь от брака не включаются.
Для справки. При несоблюдении покупателями условий и сроков хранения
продукции предприятия-изготовители не принимают претензий по возможным потерям.
Затраты на исправление или переработку такой продукции возмещаются покупателями.
Потери от внешнего брака отражаются в учете организации-изготовителя в том
периоде, когда ей принята рекламация от потребителя. Потери от внешнего брака,
относящиеся к продукции, выработанной в прошлом отчетном периоде, списываются на
себестоимость аналогичной продукции, выработанной в текущем отчетном периоде. Если
в отчетном периоде аналогичная продукция не изготовлялась, потери от внешнего брака
распределяются между всей выпущенной продукцией по методу, установленному для
распределения общезаводских расходов.
Пример 3. Производитель пищевой продукции продал покупателю товар стоимостью
110 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.). Себестоимость товара - 70 000 руб. В
следующем месяце покупатель вернул бракованный товар, оформив акт на возврат товара
и накладную. Транспортные расходы на доставку бракованной продукции, понесенные
изготовителем (стоимость топлива, заработная плата водителя, страховые взносы), - 1000
руб. Частично возвращенный товар может быть продан по сниженной цене на корм
животным, цена возможной реализации - 10 000 руб.
В учете предприятия будут сделаны следующие проводки:
Содержание операции
Дебет
Сторно. Отражена стоимость возвращенной
готовой продукции
Сторно. Отражена сумма НДС, предъявленная
покупателю при реализации товара
Сторно. Отражена себестоимость
реализованного товара
Сторно. Отражена себестоимость забракованной
продукции
Возвращены поставщику денежные средства
Отражена стоимость забракованной продукции
Отражены транспортные расходы, связанные с
возвратом бракованной продукции
Стоимость бракованной продукции отражена по
цене возможной реализации
Отнесена на себестоимость продукции сумма
потерь от брака
(70 000 + 1000 - 10 000) руб.
Кредит
Сумма,
руб.
(110 000)
62
90-1
90-3
68
(10 000)
90-2
43
(70 000)
43
20
(70 000)
62
28
28
10
51
20
10-3,
69, 70
28
20
28
110 000
70 000
1 000
10 000
61 000
Брак с позиции МСФО
Методические рекомендации и отраслевые Инструкции, на которые мы опирались
при написании данной статьи, не обновлялись очень давно. Это натолкнуло нас на мысль
обратиться к положениям международных стандартов по вопросу учета брака и
установить, соответствует ли порядок учета, принятый в нашей стране, международным
правилам.
Оказалось, что нет. Выделим самое существенное отличие. В бухгалтерском учете
российских предприятий суммы потерь от брака ежемесячно списываются на счет 20.
Причем потери от внешнего брака, относящиеся к продукции, выработанной в прошлом
отчетном периоде, списываются на себестоимость аналогичной продукции, выработанной
в текущем отчетном месяце, а если аналогичная продукция не производилась, потери от
брака распределяются между всей выпущенной продукцией. Выпуск готовой продукции,
как известно, отражается проводкой Дебет 43 Кредит 20 (если предприятие не использует
для учета готовой продукции счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"). На
себестоимость продаж (счет 90-2) расходы попадают по мере реализации продукции.
В международной практике (хотя прямых положений о порядке учета брака МСФО
не содержат) принято учитывать сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или
прочих производственных расходов в составе прочих затрат, не включать их в
себестоимость продукции и признавать в периоде возникновения (п. 16 МСФО (IAS) 2
"Запасы"). То есть исходя из этой позиции выявленный брак является расходом периода и
не может попасть в стоимость запасов готовой продукции. О том, как применять на
практике данный метод, а также о целесообразности его применения поговорим в
отдельной статье.
***
Практически ни на одном промышленном предприятии не удается полностью
избежать производства бракованной продукции. Задачи руководства в этом вопросе изучать причины, вызывающие брак, принимать необходимые меры по его сокращению и
предупреждению. Основными предпосылками для правильной организации учета брака в
производстве и принятия мер к его устранению являются обеспечение строгого
количественного учета сырья, материалов, полуфабрикатов в процессе производства
продукции до момента сдачи ее на реализацию, своевременное оформление выявленного
брака первичными документами, изъятие из производственных помещений продукции,
признанной окончательным браком и подлежащей использованию в качестве повторного
сырья для переработки на другие виды продукции, на корм скоту, переработки на
технические цели или уничтожению, правильное определение потерь от брака и полноты
взыскания с виновников брака причиненного ими ущерба.
В соответствии с действующими сегодня методическими рекомендациями по учету
затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции суммы потерь от
внутреннего и внешнего брака включают в себя затраты на исправление брака за вычетом
стоимости забракованной продукции по цене ее возможного использования, сумм,
фактически удержанных с виновников брака, сумм, присужденных арбитражем или
взысканных с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов или
полуфабрикатов, в результате использования которых был допущен брак.
М.В.Фролова
Эксперт журнала
"Пищевая промышленность:
бухгалтерский учет
и налогообложение"
С.В.Манохова
Эксперт журнала
"Пищевая промышленность:
бухгалтерский учет
и налогообложение"
Подписано в печать
30.10.2013