Продажа имущества в «индивидуальном» порядке

Дополнительные материалы для подписчиков
Для оформления подписки обращайтесь в редакцию по тел. (4922) 37-37-25
Продажа имущества в «индивидуальном» порядке
Зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя, гражданин
не теряет статуса физлица. Следовательно, за ним сохраняются и соответствующие
налоговые права и обязанности. С другой стороны, будучи ИП, он приобретает новые
обязательства перед бюджетом, связанные с ведением бизнеса. И важно, чтобы «роли»
эти не перепутались. Разберемся, как правильно «разыграть сцену» с налогообложением
доходов от продажи имущества.
Физлицо, зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя, как
справедливо отмечают представители Федеральной налоговой службы в письме от 25 января
2011 г. № КЕ-3-3/142, одновременно несет перед бюджетом различные налоговые
обязательства. Одни из них связаны с ведением бизнеса, другие имеют место при получении
доходов, не относящихся к таковому. Наиболее наглядно это видно в ситуации, когда ИП
применяет упрощенную систему налогообложения или уплачивает ЕНВД. В этом случае в
отношении доходов о предпринимательской деятельности коммерсант рассчитывается с
бюджетом в рамках спецрежима. Прочие же его доходы в случае их получения облагаются
НДФЛ.
Если же бизнесмен применяет общий режим налогообложения, то с поступлений от
бизнеса он также обязан уплачивать налог на доходы физических лиц. Однако порядок
расчета и уплаты налога при этом используется совершенно иной.
Так, за рядовых физлиц в большинстве случаев рассчитывают и перечисляют НДФЛ
налоговые агенты, которые руководствуются статьей 226 Налогового кодекса.
Индивидуальные предприниматели налог с доходов от бизнес-деятельности всегда
исчисляют и уплачивают самостоятельно (ст. 227 НК). Кроме того, для физлиц недоступен
профессиональный налоговый вычет, предусмотренный для ИП пунктом 1 статьи 221
Кодекса. Так, коммерсанты вправе уменьшать налоговую базу на сумму фактически
произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с
извлечением доходов (п. 1 ст. 221 НК). При этом состав таковых определяется
налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном тому, что предусмотрен для
плательщиков налога на прибыль. Наконец, бизнесмены ведут учет доходов, расходов и
хозяйственных операций согласно специально утвержденному Порядку (утв. приказом
Минфина № 86н, МНС № БГ-3-04/430 от 13 августа 2002 г. п. 2 ст. 54).
Таким образом, какой бы налоговый режим не применял индивидуальный
предприниматель, прежде всего определяющее значение для порядка налогообложения его
доходов имеет их идентификация качестве доходов от предпринимательской деятельности
(письмо ФНС от 25 января 2011 г. № КЕ-3-3/142).
Вспомним ЕГРИП
Пунктом 1 статьи 2 Гражданского кодекса так раскрывает понятие
«предпринимательская деятельность»: самостоятельная, осуществляемая на свой риск
деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования
имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами,
зарегистрированными в качестве лиц, ведущих предпринимательскую деятельность в
установленном законом порядке. Исходя из этого в письме от 16 августа 2010 г. № 03-0405/3-462 представители Минфина вывели два основных признака бизнес-деятельности как то:
самостоятельное ведение таковой и ее направленность на систематическое извлечение
прибыли. В свою очередь, о наличии данных признаков, указали чиновники, могут
свидетельствовать следующие факты:
– изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения
прибыли от его использования или реализации;
– хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок;
– взаимосвязанность всех совершаемых гражданином в определенный период
времени сделок;
– устойчивые связи с продавцами, покупателями, прочими контрагентами.
Впрочем данными признаками финансисты предписали руководствоваться при
необходимости решить вопрос, нужно ли физлицу в принципе регистрироваться в качестве
индивидуального предпринимателя. Проще говоря, по мнению экспертов Минфина, именно
за ведение деятельности, обладающей перечисленными характеристиками, при отсутствии
регистрации в качестве ИП (без создания фирмы) предусмотрена административная,
налоговая и даже уголовная ответственность (п. 1 ст. 14.1 КоАП, п. 2 ст. 116 НК, ст. 171 УК).
Что же касается классификации доходов уже зарегистрированного предпринимателя,
то здесь, с точки зрения представителей финансового ведомства, все намного проще. Если
соответствующий вид деятельности был указан коммерсантом при регистрации и занесен в
ЕГРИП, то и доходы от него следует считать «предпринимательскими», если нет… то на нет,
как говорится, и суда нет.
В частности, специалисты как Минфина, так и ФНС убеждены, что если информация
о таком виде деятельности, как «Сдача внаем собственного имущества», отсутствует в
ЕГРИП, то предпринимательской для него она не является (письма Минфина от 6 февраля
2012 г. № 03-11-11/23, от 6 марта 2008 г. № 03-11-05/55, ФНС от 24 апреля 2006 г. № 04-202/333@).
Аналогичным образом в письме от 1 февраля 2012 г. № 03-11-11/21 представители
финансового ведомства заявили, что если в ЕГРИП не значится продажа собственного
недвижимого имущества, то доходы от его реализации предприниматель, применяющий
УСН, должен облагать НДФЛ в порядке, предусмотренном главой 23 Налогового кодекса.
Вместе тем, если руководствоваться данной позицией, получается, что в случае
указания при регистрации соответствующего вида бизнеса, доходы от продажи любого
имущества, в том числе личной квартиры, должны облагаться коммерсантом по правилам,
применяемым к «предпринимательским» доходам.
Обратите внимание! Судьи не расценивают отсутствие упоминания о виде
деятельности в свидетельстве о регистрации, а также в ЕГРИП, основанием для признания
доходов от нее, не связанными с бизнесом (постановление ФАС Дальневосточного округа от
28 июня 2006 г. по делу № Ф03-А59/06-2/1674, ФАС Центрального округа от 16 июля 2008 г.
по делу № А64-1808/07-19).
В этом смысле более обоснованной представляется точка зрения, высказанная
специалистами Федеральной налоговой службы в письме от 25 января 2011 г. № КЕ-3-3/142.
Так, эксперты ФНС указали, что определять, относятся полученные доходы к
предпринимательской деятельности или нет, следует исходя из совокупности факторов,
составляющих суть именно конкретного вида предпринимательской деятельности. При этом
если речь идет о продаже недвижимости, то учитывать необходимо следующее: основания, в
связи с которыми получено право собственности на реализуемое имущество; цели, в которых
осуществляются операции купли-продажи, а также наличие свидетельств о систематическом
осуществлении таких операций. Проще говоря, среди прочего во внимание необходимо
принимать также следующие факторы:
– оформлено ли право собственности на ИП, как на предпринимателя или как на
физлицо;
– приобретено ли имущество в личных целях или для использования в бизнесе, в том
числе для перепродажи.
Впрочем справедливости ради необходимо отметить, что эксперты Минфина все же
отдают себе отчет, что в рассматриваемой ситуации ориентироваться исключительно на
перечень видов деятельности в ЕГРИП, было бы не верно. Об этом свидетельствует их
оговорка в письме от 1 февраля 2012 г. № 03-11-11/21, что речь идет о доходах от продажи
имущества, которое не использовалось налогоплательщиком в целях ведения
предпринимательской деятельности.
Характер использования актива
Как известно, имущество ИП юридически не разграничено. В частности, он отвечает
по своим обязательствам всеми принадлежащими ему активами, вне зависимости от
характера их использования. Исключением являются лишь объекты, на которые в
соответствии с законом не может быть обращено взыскание (ст. 24 ГК). Поэтому
дифференцировать, какое конкретно личное имущество используется коммерсантом в
бизнесе, а какое предназначено исключительно для семейных целей, крайне сложно. Но так
или иначе решить эту задачу предпринимателю придется, особенно если он применяет УСН
или уплачивает ЕНВД. Ведь данные спецрежимы предоставляют налогоплательщику
освобождение от уплаты налога на имущества в отношении активов, используемых в
предпринимательской деятельности. И в этом случае, как указывают эксперты Минфина в
письме от 22 декабря 2010 г. № 03-05-04-01/57, в качестве подтверждения права на льготу
могут являться любые документы, свидетельствующие о фактическом использовании
имущества в бизнесе (договор с поставщиками, покупателями, арендаторами, платежные
документы и пр.). Представляется, что аналогичным образом факт использования актива в
бизнесе можно подтвердить и в целях классификации доходов от его продажи в качестве
«предпринимательских.
Определяющую роль дифференциация имущества бизнесмена играет и в решении
вопроса, вправе ли он воспользоваться имущественным вычетом по НДФЛ. В частности,
представители ФНС в письме от 25 января 2011 г. № КЕ-3-3/142 указали, что «гражданские»
нормы главы 23 Налогового кодекса, в том числе касающиеся имущественного вычета,
применяются ко всем доходам от отчуждения имущества, за исключением тех, что получены
индивидуальным предпринимателем от продажи актива, непосредственно используемого им
в бизнесе. Аналогичным образом рассуждают и финансисты (письма Минфина от 18 августа
2008 г. № 03-04-05-01/303, от 21 сентября 2007 г. № 03-04-05-01/309).
Как указывают чиновники, если имущество служило для нужд бизнеса, значит, оно
являлось основным средством, по которому начислялась амортизация. Следовательно,
доходы предпринимателя уже снижались, повторное же их уменьшение на сумму вычета при
продаже актива недопустимо. Ту же логику вполне можно перенести на ситуацию, когда ИП
применяет УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». В этом случае он
также стоимость используемого в бизнесе актива вправе учесть при расчете обязательств
перед бюджетом, хоть и в ином порядке, чем посредством амортизации. Проще говоря,
начисление амортизации или списание расходов на приобретение ОС в «упрощенном»
порядке, также могут служить доводом в пользу идентификации доходов от продажи актива,
в качестве доходов от бизнес-деятельности. Правда, данный аргумент не доступен
«упрощенцам», уплачивающим налог с доходов или «вмененщикам», поскольку ни те, ни
другие расходы в налоговом учете не признают.
Борис Пасторин, эксперт ООО «Центр экономической информации»