Анализ системы бюджетирования на ООО
реклама
Правительство Российской Федерации федеральное государственное автономное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Национальный исследовательский университет "Высшая школа экономики" Факультет экономики Кафедра финансового менеджмента ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА На тему АНАЛИЗ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ В ООО «ЛУКОЙЛ-ПЕРМНЕФТЕПРОДУКТ» И ВОЗМОЖНЫХ СПОСОБОВ ЕЕ ОПТИМИЗАЦИИ Студент группы Э-09-3 Никитина В.С. Научный руководитель Старший преподаватель кафедры финансового менеджмента, Ситник П.Е. Консультант Доцент, кандидат филологических наук, Костарева Е.В. Пермь, 2013 г. Оглавление Введение .................................................................................................................... 3 Глава 1. Теоретические аспекты планирования и бюджетирования .......... 8 1.1 Сущность и задачи системы бюджетирования ................................................ 8 1.2 Обзор традиционного подхода ........................................................................ 10 1.3 Критика традиционного подхода .................................................................... 11 1.4 Исследование способов оптимизации бюджетирования .............................. 16 Глава 2. Анализ системы планирования и бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» ........................................................................ 23 2.1 Краткая характеристика предприятия ............................................................. 23 2.2 Структура бюджетов в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» .................... 24 2.3 Разработка методики анализа системы бюджетирования ............................ 27 2.4 Анализ системы бюджетирования на предприятии ...................................... 28 Глава 3. Оптимизация системы бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛПермнефтепродукт».............................................................................................. 40 3.1 Рекомендации по оптимизации бюджетирования на предприятии ............. 40 3.2 Обоснование эффективности изменений........................................................ 43 Заключение ............................................................................................................. 51 Список использованной литературы ................................................................ 54 Приложения............................................................................................................ 57 2 Введение В течение последних двадцати лет системы планирования подвергались серьезной атаке со стороны ученых и менеджеров. Критика была направлена как на теоретические основы, в частности невозможность прогнозирования, так и на практику, распространенную на большинстве предприятий. Более того, высокая волатильность рынка делает систематическое планирование все более сложным. Поэтому в сегодняшней нестабильной, динамичной внешней среде довольно актуальным становится введение системы планирования, анализа и контроля за денежными и материальными потоками в любой области деятельности предприятий. Система бюджетирования является одной из таких эффективных современных технологий. Финансовое бюджетирование – это, в первую очередь, определение будущего состояния предприятия и его структурных единиц, во-вторых, проектирование финансовых и стратегических целей предприятия и, втретьих, выбор необходимых ресурсов, и установление последовательности действий для достижения желаемых результатов. В процессе формирования и исполнения финансового бюджета решаются такие задачи как оптимизация структуры капитала, обеспечение финансовой устойчивости предприятия, повышение его инвестиционной привлекательности для инвесторов и кредиторов. Задачей финансового бюджета в текущей деятельности является обеспечение денежными средствами всех направлений деятельности – производственной, инвестиционной, маркетинговой, и других. Спорный характер большинства вопросов связанных с бюджетированием очевиден, особенно когда рассматриваются крупные предприятия, поскольку структура управления организацией имеет определенную специфику. Во многом это находит свое отражение на предприятиях нефтепродуктообеспечения. Территориальная разбросанность подразделений на предприятиях данной отрасли значительно усложняет 3 хозяйственные связи между отдельными объектами и тем самым снижает оперативность планирования. В связи с этим, требуется структурное изменение информационных потоков системы бюджетирования, усиление контроля над выполнением планов, обеспечение детального знания деятельности филиалов и соответствия их деятельности единой стратегии головной компании. Помимо этого, активное проникновение нефтяных компаний в регионы страны, а также выход на международные рынки значительно увеличивают спектр внешних факторов, которые влияют на результаты деятельности. Таким образом, сегодня актуальными являются действия по совершенствованию системы бюджетирования на предприятиях нефтепродуктообеспечения. Проблема бюджетирования в теоретическом и методологическом аспектах достаточно многомерна. Значительный вклад в ее решение внесли зарубежные авторы: М. Борн, Д. Валлин, Р. М. Грант, A. Де Виз, А. Джекман, Т. Либби и Р. М. Линдси, Д. С. Плеер, Р. Фрейзер, Д. Хоуп, Б. Экхолм и другие. Среди отечественных ученых, исследовавших проблемы бюджетирования, следует отметить: Е. П. Добровольского, П. С. Боровкова, С. А. Гречина, А. М. Лаврова, В. С. Самочкина, А. В. Чурина и др. Активные исследования проблем бюджетирования начались только в 1998, когда был проведен международный консорциум, известный как «Круглый стол по отказу от бюджетирования». Его основатели, Джереми Хоуп и Робин Фрейзер исследовали системы бюджетирования на крупных американских предприятиях и выявили неудовлетворенность существующими методами составления бюджетов. С тех пор появилось множество новых методов, таких как Отказ от бюджетирования (Beyond Budgeting), Процессно-ориентированное бюджетирование (Activity-Based budgeting), Бюджетирование с нуля (Zero-Based Budgeting), Скользящие бюджеты и Прогнозы (Rolling budgets and Forecasts), Планирование прибыли (Profit Planning) и другие. И, хотя в них раскрывается достаточно много 4 аспектов, анализ показывает, что бюджетирование описано с разной степенью систематизации. Более того, особенности методических и организационных аспектов системы бюджетирования применительно к предприятиям, которые функционируют в области нефтепродуктообеспечения, остаются неизученными. Теоретическая и практическая востребованность решения многих актуальных проблем систем бюджетирования предприятий области сбыта нефтепродуктов предопределили тему исследования, ее цель, предмет, объект и содержание. Целью выпускной квалификационной работы является разработка практических рекомендаций для совершенствования системы бюджетирования на предприятии, которое осуществляет свою деятельность в области сбыта нефтепродуктов. Для достижения сформулированной цели требуется решение следующих задач: исследование теории и эмпирических подходов составления бюджетов на основе отечественных и зарубежных источников; проведение диагностики системы бюджетирования ООО «ЛУКОЙЛПермнефтепродукт»; определение направлений бюджетирования ООО совершенствования «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» системы с учетом особенностей его функционирования; разработка практических рекомендаций по использованию инструментария бюджетирования для повышения эффективности управления финансовыми ресурсами; оценка эффективности внедрения рекомендаций на предприятие ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». Объект исследования – система планирования и бюджетирования в организации нефтяной отрасли ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». 5 Предмет исследования – эффективность системы ведения бюджетов в процессе финансово-хозяйственной деятельности ООО «ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт». Теоретической и методологической основой исследования стали труды отечественных и бюджетирования инструктивные зарубежных и анализа документы; специалистов хозяйственной в сфере планирования, деятельности; нормативно-справочные и отраслевые статистические материалы; специальная литература; внутренние нормативные документы предприятия ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт»; данные управленческого и бухгалтерского учета и отчетности, материалы научных конференций и семинаров, а также аналитические и информационные материалы, опубликованные в российской и зарубежной периодической печати и представленные в компьютерной сети Internet. В качестве инструментария исследования применялись общенаучные методы познания: наблюдение, абстрагирование, дедукция и индукция, сравнительный анализ, группировка данных, обобщение теоретического и фактического материала, расчетно-аналитические методы. В ходе изучения литературы было выявлено, что не существует определенной методики анализа систем бюджетирования на предприятиях. Научная значимость данной работы состоит в составлении такой методики. Она необходима для определения слабых мест бюджетирования на предприятиях любой отрасли и дальнейшего их устранения. В работе также даны рекомендации по оптимизации системы бюджетирования в ООО «ЛУКОЛ-Пермнефтепродукт» и посчитаны их экономические эффекты, что является практической новизной работы. Предмет исследования, его цель и задачи определили структуру выпускной квалификационной работы, состоящей из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы (35 источников) и трех приложений. В первой главе - «Теоретические аспекты планирования и бюджетирования» рассмотрена эволюция теории бюджетирования, 6 проанализированы характеристики традиционного подхода и исследованы наиболее эффективные способы оптимизации ведения бюджетов. Во второй главе - «Анализ системы планирования и бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» разработана методика для диагностики эффективности составления бюджетов, на основе которой проведен анализ системы бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» и определены пути его совершенствования. В третьей главе - «Совершенствование системы бюджетирования на предприятии ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» - для оптимизации бюджетирования предложен принцип скольжения и процессно- ориентированного бюджетирования. Также приведен расчет экономических эффектов от их внедрения на примере бюджета доходов и расходов. 7 Глава 1. Теоретические аспекты планирования и бюджетирования Данная глава посвящена теоретическому аспекту системы бюджетирования. Она призвана исследовать способы планирования и бюджетирования, которые существуют в компаниях и то, как они менялись, приспосабливаясь к быстрым и непредсказуемым изменениям рынка. Таким образом, анализ теории и различных эмпирических подходов составления бюджетов даст нам возможность найти подходящий для компании «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» метод повышения эффективности системы бюджетирования. В теоретической части будет дано определение бюджетам, а также будут описаны их главные функции. Далее будет рассмотрен традиционный подход к системе планирования и бюджетирования, его плюсы и минусы. Затем проводится более глубокий анализ критики традиционного бюджетирования и предлагается несколько вариантов его изменения. 1.1 Сущность и задачи системы бюджетирования Бюджет – это совокупность взаимосвязанных планов, представленных в виде финансовых и/или натуральных показателей, для предприятия в целом или его подразделения на определенный период времени. Основные цели системы бюджетирования – эффективное управление деятельностью предприятия и его бюджетных единиц и обеспечение устойчивости предприятия в изменчивых условиях рынка, – могут быть достигнуты посредством анализа финансово-экономических показателей, планирования и постоянного контроля статьей доходов и расходов (Шеремет, 2006). Бюджет может иметь бесконечное количество видов и форм. Его структура зависит от того, что является предметом составления бюджета; размера организации; степени, в которой процесс формирования бюджета интегрирован с финансовой структурой организации; квалификации и опыта разработчиков. В отличие от формализованных отчетов о прибылях и 8 убытках или бухгалтерского баланса, бюджет не имеет стандартизованных форм, которые следует строго соблюдать. “Бюджет может быть простым – проект продаж и затрат уличной овощной лавки, или очень сложным, например финансовый проект корпорации «Дженерал Моторз»” [5, C. 19] Выделяют следующие задачи системы бюджетирования на предприятии: Планирование, сущность которого состоит в постановке целей развития, и выборе методов их достижения, которые приведут к получению прогнозируемых качественных и количественных результатов при использовании ограниченных производственных ресурсов. Методология разработки планов на предприятиях включает в себя набор теоретических знаний, общепринятых закономерностей, научных выводов, экономических положений, современных требований рынка и признанных большинством методов разработки бюджетов. В итоге, конечным результатом планирования выступает ожидаемый экономический эффект, который определяет уровень достижения ранее заданных плановых показателей, социально- экономических и других целей. Сравнение планируемого и фактического эффекта является не только основанием для оценки достигнутых конечных результатов, но и степени научной разработанности применяемых методов планирования на предприятии (Кобец, 2006). Координация – функция, необходимая предприятию, так как элементами планирования является множество отдельных подразделений. Взаимосвязь между этими подразделениями проводится с помощью горизонтальной координации, то есть на уровне функциональных подразделений (например, производственного отдела, отдела снабжения, отдела маркетинга, финансово-экономического отдела и т.д.) Система бюджетирования консолидирует бюджеты структурных единиц в бюджет предприятия, и координирует оперативную деятельность компании и его бюджетных единиц (Шаховская, 2009). 9 Авторизация, то есть наделение руководителей структурных единиц и подразделений правами и обязанностями, которые позволяют им осуществлять руководство процессом составления и утверждения бюджетов предприятия. Таким образом, формируется управленческая иерархия, в рамках которой сохраняется единое направление плановой деятельности и становится возможной общность целей всех элементов предприятия (Шаховская, 2009). Анализ исполнения и контроль. Анализ исполнения в рамках системы бюджетирования осуществляется посредством сравнения планируемых и фактических показателей, а также путем нормирования показателей. В свою очередь контроль предполагает комплекс процедур, обеспечивающих четкое и эффективное оперативное выполнение бюджета (Колесников, 2002). 1.2 Обзор традиционного подхода Для целей данного исследования традиционное бюджетирование рассматривается как периодический процесс, с помощью которого компании, как правило, определяют будущие доходы и расходы. В традиционном смысле, это нисходящий процесс, посредством которого бюджетные формы спускаются из головного офиса в различные подразделения и рабочие единицы, где данные формы должны заполниться. Как только вводятся необходимые данные, эти бюджетные отчеты возвращаются «снизу-вверх» в корпоративный офис для консолидации. Впоследствии, осуществляются многократные итерации (по тому же пути) вплоть до достижения окончательного результата. В итоге, бюджет обычно выпускается через недели или месяцы после первоначального распределения бюджетных форм. Конечный бюджет содержит и фиксированный прогноз, и целевые показатели на следующий бюджетный период (обычно один год). Чаще всего производятся и обсуждаются ежемесячные отчеты (Cox, 2010). Однако, зачастую исследователи практики планирования и бюджетирования 10 обсуждают именно недостатки традиционного подхода. Рассмотрим наиболее значимые из них далее. 1.3 Критика традиционного подхода Основной темой в литературе (большей частью практико- ориентированной) является обширная критика традиционного подхода к бюджетированию. Он был раскритикован многими учеными, в их числе Д. Хоуп и Р. Фрейзер (1999), Л. Гэри (2003), Р. Колман (2004), М. Макс (2005), А. Тэйлор (2009) и другие. В работах перечисленных ученых был выделен факт того, что бюджетирование не ориентировано на стратегию организации. Исследование Р. Фрейзера (2001) показало, что 60% организаций не в состоянии выстроить свои бюджеты в соответствии со стратегией компании. Следовательно, результаты в организации могут не соответствовать поставленным целям. Критика бюджетирования также связана и с другими ее характеристиками. Двенадцать наиболее часто цитируемых недостатков, выделенных в работе Нейли (Neely et al., 2003) представлены ниже. 1. Бюджеты являются затратными по времени и соединение их в одно целое – дорогостоящий процесс. Во многих организациях процесс планирования и бюджетирования занимает приблизительно 20-30% рабочего времени менеджеров. В 2003 году С. Плеер и Л. Гэри утверждали, что процесс бюджетирования занимает приблизительно полгода, а уже в 2007 году Т. Либби и Р. М. Линдси заявляют, что он занимает около двух месяцев. То есть, должно быть принято во внимание быстрое развитие в области бюджетирования, ведь всего за 4 года время на процесс разработки бюджета значительно уменьшилось. При этом Ф. Фрезатти сообщает о том, что для ускорения процесса бюджетирования большие компании ежегодно тратят примерно один миллион долларов на совершенствование компьютерных программ (Frezatti, 2004). 11 2. Бюджеты являются серьезной бюрократической преградой, значительно снижая гибкость компании в принятии решений. Традиционно внимание сконцентрировано на достижении определенного плана или бюджета. Редко существует возможность корректировать бюджеты по мере изменения обстоятельств; и поэтому стимулы для значительного перевыполнения бюджетов отсутствуют. Более того, традиционный подход к бюджетированию действует как барьер к постоянному совершенствованию и успеху, так как фокусом в организации постоянно является то, как мы можем достигнуть показателей бюджета, а не то, как мы можем максимизировать наш потенциал (Otley, 2009). Н. Фроу утверждает, что для оценки работы персонала также нужна гибкая система бюджетирования, которая основывается на достижении работниками определенных показателей бюджета (Frow et al., 2010). При этом понимается, что гибкий бюджет – это бюджет, в котором расходы ставятся в зависимость от некоего параметра, как правило, характеризующего объем производства или продаж. Гибкий бюджет позволяет более адекватно оценить эффективность работы подразделений, не обеспечивающих продажи, а играющих по отношению к ним поддерживающую роль. Согласно Л. Гэри, в Америке 97% бонусов зависят от того, насколько близко работник подошел к цели, отраженной в бюджете (Gary, 2003). В большинстве случаев невозможно предсказать будущие обстоятельства, но для всего этого, в фиксированной системе бюджетирования деятельность работников измеряется относительно плана, а не действительной ситуации. Здесь фиксированный (статичный) бюджет - это бюджет, где цифры находятся вне зависимости от объемов производства. Поэтому перед организациями встают две проблемы. Во-первых, бюджет работает как демотивационный инструмент, а во-вторых, в попытке получить более высокую заработную плату, работники фальсифицируют фактические бюджетные данные. Для предотвращения таких проблем, связанных с 12 бюджетированием, организации должны использовать гибкие, а не фиксированные бюджеты. Отличительной чертой гибких бюджетов является то, что каждый раз при изменении обстоятельств в компании (производства, объемов продаж и т.д.) они могут быть скорректированы до наступления конца года. Это способствует соответствию между бюджетом и реальной окружающей средой, а также приводит к более точной оценке эффективности работы компании и персонала. 3. Бюджеты редко бывают ориентированными на стратегию организации и часто, наоборот, противоречат ей. Некоторые бухгалтеры утверждают, что они не могут мыслить стратегически из-за того, что придается огромное значение прибыли текущего года, а не долгосрочному развитию компании. Бюджеты, как правило, разрабатываются внутри компании и не нацелены на вопросы удовлетворения потребителей и создания стоимости. 4. Бюджеты сами по себе представляют небольшую ценность для компании, особенно с учетом времени, необходимого для их подготовки. В исследовании, проведенном Tраппом, к примеру, был сделан вывод о том, что более половины времени, которое затрачивает финансовый отдел на разработку бюджета используется для консолидации данных, в то время как только 27% времени тратится на анализ (Trapp, 1999). Бюджеты, как правило, бюрократичны и часто сосредотачиваются на заполнении форм, а не на креативном мышлении о том, как создать стоимость компании. 5. Основной целью бюджетирования является, прежде всего, сокращение издержек, а не поиск путей увеличения стоимости компании. Статья Лэйзера выявила, что только 27% компаний интегрируют стратегии и бюджетирование, и только 22% имеют прогнозы, которые включают корректирующий план действий (Lazere, 1998). Кроме того, бюджеты не могут измерить и даже препятствуют росту нематериальных активов, которые сейчас признаны ключевыми двигателями будущих денежных потоков и акционерной стоимости. 13 6. Бюджетирование укрепляет иерархические связи и контроль в организации. Бюджеты предписывают условия деятельности в компании, которые, как правило, диктуются менеджерами старшего звена. Процесс бюджетирования представляет механизм соблюдения данных условий, контролируя работников, не поощряя творческие и нестандартные подходы (Hope and Fraser, 2003). 7. Бюджетирование не поддерживает новые сетевые организационные структуры управления компаниями. Все чаще компании проводят децентрализацию своей деятельности и создают союзы и совместные предприятия для увеличения своего конкурентного преимущества на рынке. При этом бюджетирование, централизованного в основе управления, которого оказывается лежат принципы малоэффективным инструментом управления для таких организационных структур (Hope and Fraser, 2003). 8. Большинство менеджеров компаний стремятся минимизировать уровень своих обязательств и максимизировать личную выгоду в процессе составления бюджетов. Это особенно верно, когда результаты бюджета связаны со стимулирующими выплатами индивидуумам и/или командам (Hofstede, 1968). Когда такое поведение проникает и распространяется по всей организации, стремление к совершенствованию и развитию теряется. 9. Бюджеты разрабатываются и обновляются слишком редко, особенно ежегодные. Типичные бюджеты имеют годовой временной горизонт и, как правило, остаются неизменными в этот период, несмотря на тот факт, что они часто устаревают уже в конце первого месяца (Hope and Fraser, 2003). 10. догадках. Бюджеты основаны на малообоснованных предположениях и Чаще всего, традиционные бюджеты включают очень ограниченное обоснование любого предположения, на котором они основаны. Разработчики бюджетов просто упускают из виду то, как они 14 будут исполнять утвержденные бюджеты. Действительно, если предположения были сделаны неточно, то анализ возможных отклонений достаточно ограничен. К тому же, руководство компании содействуют этому процессу через произвольное уменьшение или увеличение бюджетов на определенные проценты. 11. Бюджеты укрепляют ведомственные барьеры, вместо того чтобы способствовать свободному обмену знаниями и информацией. Так как все стремятся к достижению своих собственных целей, практически отсутствуют стимулы к сотрудничеству для создания синергетического эффекта. 12. Традиционное бюджетирование вселяет в людей чувство недооцененности. Обычно оно рассматривают работников как затраты, которые необходимо минимизировать, а не как активы, которые нужно развивать. Более того, было высказано предположение о том, что отказ от бюджетов может привлечь квалифицированных менеджеров, которые «ценят свободу и независимость» и «интересные задачи» при выборе организации (Otley, 2009). При таком длинном списке проблем и многих призывах к улучшению кажется странным, что подавляющее большинство фирм сохраняют формальный традиционный процесс бюджетирования. Одна из причин сохранения бюджетов во многих компаниях – это их глубокая закоренелость в сущность компании (Scapens and Roberts 1993). «Они по-прежнему централизованно координируют деятельность внутри фирмы» [28, 2003] и составляют «единственный процесс, который охватывает все сферы организационной деятельности» [29, 2009]. Тем не менее, исследование финских фирм Б. Экхолма и Д. Валлина показало, что хотя 25% фирм сохраняют традиционную систему бюджетирования, 61% активно модернизирует ее, а 14% либо отказываются от бюджетов, либо, по крайней мере, задумываются об этом (Ekholm and Wallin, 2011). 15 В литературе насчитываются еще несколько причин того, почему компании не меняют процессы планирования и бюджетирования: Затраты на основательный пересмотр системы бюджетирования достаточно большие и могут достигнуть даже десятки миллионов долларов (Banham, 2000). Преимущества замены систем бюджетирования количественно измерить сложнее, чем для других, таких как информационные системы (Arterian, 1997). Аналитики посчитали, что почти половина организаций, решившихся на замену системы бюджетирования стали перегруженными и решили сдаться. Достаточно сложно полностью отвергнуть традиционные процессы бюджетирования, так как они остаются централизованной и зачастую единственной, системой координации в компании (Otley, 2009). В литературе показано, что затраты и усилия по полной замене системы планирования и бюджетирования являются ключевыми факторами, препятствующими их изменению. Тем не менее, как в теории финансового менеджмента, так и на практике не прекращаются поиски более эффективного инструмента управления предприятием, способного прийти на смену традиционному подходу к бюджетированию. Эти усовершенствования варьируются от призывов Хоупа и Фрейзера отказаться от бюджетов (Hope and Fraser, 1999), до предложения Нортона и Каплана о внедрении сбалансированных показателей (Kaplan and Norton, 20001). Таким образом, во избежание перечисленных проблем традиционного подхода, автором были выделены принципы эффективной работы системы бюджетирования. 1.4 Исследование способов оптимизации бюджетирования В данной части будут рассмотрены основные способы ведения эффективного бюджета. На их основе будет проводиться анализ системы 16 финансового планирования и бюджетирования на предприятии «ЛУКОЙЛПермнефтепродукт» и будут предложены возможные способы ее совершенствования. Принцип скольжения и гибкости Свойство непрерывности процессов составления бюджетов выражается в принципе «скольжения». Этот принцип был поддержан такими учеными как Д. Хоуп и Р. Фрейзер (1999, 2003), Т. Либби и Р. М. Линдси (2003, 2007), M. Mакс (2005), Р. Колман (2004), M. Пилкингтон и Д. Гроузер (2007) и другими. Согласно М. Максу данный принцип характеризуется гибкостью, так как он основан на непрерывных прогнозах (Max, 2005). То есть, если, например, стратегический период планирования в компании составляет три года, то он включает еще и период длиной в четыре квартала. Причем такой период планирования выдерживается постоянно: по окончании первого квартала к четвертому прибавляется еще один и снова составляется бюджет на четыре квартала. В этом и заключается принцип «скольжения». Обсудим, последствия внедрения принципа «скольжения» бюджета на предприятии. Во-первых, используя методику «скользящего» бюджетирования, компании постоянно могут учитывать внешние изменения (такие как инфляция, спрос на продукцию, ситуация на рынке), изменения стратегических целей, а также могут корректировать планы в зависимости от достигнутых результатов. В целом прогнозы доходов и расходов становятся более точными, чем при использовании статичного бюджетирования, так как в статичном бюджете доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня реализации, что предполагает определенный уровень производства. 17 Во-вторых, при регулярном планировании работники на местах начинают привыкать к предъявленным требованиям и соотносить свои повседневные действия со стратегическими целями компании. В-третьих, при использовании статичного бюджетирования к концу года существенно уменьшается горизонт планирования, что не происходит при «скользящем» бюджете. К примеру, предприятие, которое раз в год в декабре утверждает бюджет на год вперед, в сентябре располагает планами лишь на два последующих месяца. А когда будет сформирован бюджет на январь, может оказаться, что уже поздно заказывать ресурсы, заявку на которые нужно было размещать за три месяца до поставки. Этого можно избежать лишь посредством использования гибкого бюджета. Любая компания может столкнуться с форс-мажорными обстоятельствами, поэтому в регламенте должна быть предусмотрена процедура как плановой, так и экстренной корректировки бюджета. В идеале в бюджет должна быть заложена вероятность наступления любых событий. Для этого можно использовать, например, гибкий бюджет. Гибкий бюджет составляется по принципу «если – то». То есть гибкий бюджет представляет собой ряд «жестких» бюджетов, основанных на различных прогнозах. В дальнейшем, какие бы события не произошли (военные конфликты, мировой экономический кризис, новые решения ОПЕК), пересматривать и корректировать бюджет не придется. Нужно будет строго исполнять тот бюджет, который базируется на сбывшемся прогнозе. В 80-х годах Компания Royal Dutch/Shell Group успешно использовала «гибкое» бюджетирование. Тогда многие нефтяные компании полагали, что к 1990 году цены на нефть вырастут до 60-80 долл. США за баррель, и исходя из этого планировали свою стратегию развития. Royal Dutch/Shell Group разработала три возможных сценария, один из них – с учетом низких цен на нефть. Реальная цена в 1990 году составила 25 долл. США за баррель. Использование «гибкого» планирования позволило Royal Dutch/Shell Group лучше других компаний развиваться в сложившихся условиях (Самочкин, 18 2004). Гибкий бюджет целесообразно составлять в том случае, когда есть параметры, не зависящие от предприятия, но оказывающие существенное влияние на результаты его деятельности. Такими параметрами могут быть цена продаж, объем спроса, цена ресурсов (например, когда основным ресурсом является нефть) и другие внешние факторы, влияющие на работу компании. Принцип единства бюджетных форм Все бюджетные формы (таблицы) должны быть одинаковыми для всех центров учета. Особенно это актуально для холдингов, в состав которых входят различные предприятия. Если каждый завод будет использовать свои собственные формы, то у финансовой службы управляющей компании основная доля времени будет уходить на консолидацию данных, а не на планирование и анализ результатов (Асаул, 2004). Такой же стандартной и основанной на единой методике должна быть процедура заполнения бюджетов на разных предприятиях холдинга, а также на уровнях центров финансовой ответственности в рамках предприятий. Соответственно едиными должны быть и сроки представления бюджетов подразделениями холдинга в управляющую компанию. Принцип финансовой структуры Прежде чем внедрять систему бюджетирования, компании необходимо создать финансовую структуру, которая может быть построена по иным принципам, нежели организационная структура. Эффективно работающая система бюджетирования предполагает существенное изменение системы управления, связанное с делегированием полномочий и ответственности на более низкие уровни управления. В частности, необходимо, чтобы определенные полномочия по планированию, согласованию и корректировке бюджетов, а также соответствующая ответственность за их исполнение были делегированы формируемым в процессе разработки системы 19 бюджетирования центрам финансовой ответственности (ЦФО). Если руководство компании не готово к такой коренной реорганизации системы управления, то внедрение системы бюджетирования будет в значительной степени безрезультатно. Если же компания проводит реструктуризация в целях повышения эффективности работы системы бюджетирования, то в зависимости от категории центра учета (будь это центр получения прибыли или источник возникновения затрат) должны быть разработаны различные системы критериев для оценки эффективности деятельности этих подразделений. Далее, разработав финансовую структуру, предприятие выявит количество уровней сбора бюджетной информации и в зависимости от этого сможет сформировать график составления бюджетов для каждого центра учета. Стоит отметить, что для внедрения такого проекта компания должна находиться в стабильном финансовом положении, позволяющем выделить необходимое количество ресурсов (финансовых, временных и кадровых). Например, если предприятие находится в финансовом кризисе и имеет проблемы с платежеспособностью, то в этой ситуации лучшей моделью управления будет концепция централизация власти, которая позволит установить жесткий контроль над финансовыми потоками и принимать оперативные решения, не тратя время на лишние согласования в поисках оптимального варианта. Поэтому в этот период внедрение системы бюджетирования будет не самой лучшей идеей. Принцип процессно-ориентированного бюджетирования Не стоит начинать внедрение систем планирования и бюджетирования, пока технологии процессов в компании не достаточно ясны. Очень часто усовершенствования в процессах планирования – в форме реализации проектов – начинаются с желания изменить также и организационную систему. Сначала нужно разработать и согласовать процессы предприятия, а затем выбрать и внедрить соответствующую систему. 20 Процессно-ориентированное бюджетирование поддерживается У. Т. Маком и М. Л Рушем, A. Нейли, M. E. Стивенсом, T. Либби и Р. M. Линдси, Х. Бенгу и другими учеными. По мнению этих исследователей, бюджет в первую очередь служит для целей планирования. В отличие от традиционного бюджетирования, ПОБ направлено на горизонтальное, а не вертикальное видение компании. Также ПОБ повышает эффективность учета косвенных затрат и методику их распределения, что позволяет более точно рассчитать себестоимость продукции. Принцип прозрачности информации Удачная постановка бюджетирования в компании напрямую зависит от того, насколько хорошо сотрудники понимают суть и полезность этого мероприятия. А объяснить это должен именно финансовый директор. Для того чтобы исключить возможность искажения информации и усилить контроль за исполнением бюджета, специалисту, анализирующему данные итоговых бюджетных форм, необходим доступ к бюджетам каждого центра учета, а также к операционным бюджетам в рамках самих центров учета, вплоть до самого нижнего уровня. Кроме того, он должен располагать информацией о том, в какой стадии находится формирование бюджетов на всех нижестоящих уровнях. И если какое-то подразделение представило бюджет позже, чем нужно, то финансист, ответственный за бюджетирование, должен своевременно получить информацию о причинах, по которым это произошло. Поэтому необходим постоянный мониторинг процесса бюджетирования по всем уровням. В автоматизированных программах бюджетирования такой мониторинг осуществлять легко, гораздо сложнее это сделать, если бюджеты формируются в обычных электронных таблицах. Принцип интегрированности с информационными технологиями Типовое руководству ИТ-решение компании по бюджетированию определять целевые может показатели позволить финансовой 21 эффективности и рентабельности за счет заполнения плана ключевых и стратегических показателей по доходам, установления лимитов наиболее важных (критичных) расходов, отображение целевых значений на уровне планирования по структурным подразделениям в качестве ориентира. Решение охватывает такой процесс как прогнозирование финансовых результатов на основе исторических данных и с использованием автоматических моделей планирования. Решение предоставляет возможность вести несколько вариантов бюджетов, учитывающих различное развитие событий, в том числе с учетом открытия и закрытия новых точек продаж. Ещё одна важная функциональная возможность, связанная с процессноориентированным бюджетированием, – заполнение плановых значений по центрам финансовой ответственности с контролем соответствия целевым показателям, а также расчёт финансового результата. Типовое решение по бюджетированию позволяет заниматься распределением затрат (аллокацией), распределением общих сумм на детальные аналитики, общих затрат региона на отдельные объекты на основе исторических данных, планируемых показателей (выручка) или статистических показателей (численность персонала и т.п.). Ведение бюджета доходов и расходов – одна из возможностей ИТ-решения, которая заключается в планировании прихода и расхода по всем источникам в требуемом временном разрезе, расчете начального и конечного сальдо, а также соответствии уровню, заданному руководством. Таким образом, необходимое условие эффективного ведения бюджетов – автоматизация деятельности с помощью подходящей для компании информационной программы. Нужно помнить, что постановка бюджетирования – большая системная задача. Но, несмотря на трудности, которые возникают в ходе ее решения, надо стараться придерживаться принципов, описанных выше. 22 Глава 2. Анализ системы планирования и бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» В начале практической части будет дана краткая характеристика анализируемого предприятия и будет проведен обзор используемых бюджетов. Затем автором будет предложена методика проведения анализа систем бюджетирования. Далее по данной методике будет проанализировано бюджетирование на предприятии «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». Также будут предложены способы по улучшению процессов ведения бюджетов. 2.1 Краткая характеристика предприятия ОАО «ЛУКОЙЛ» — одна из крупнейших международных вертикально интегрированных нефтегазовых компаний, обеспечивающая 2,2% мировой добычи нефти. Лидирующие двадцатилетней позиции работы по Компании расширению являются ресурсной результатом базы благодаря увеличению масштабов деятельности и заключению стратегических сделок. В данной работе будет проанализировано состояние системы планирования и бюджетирования на одном из его дочерних предприятий ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» — один из крупнейших межрегиональных сбытовых операторов компании «ЛУКОЙЛ». Предприятие реализует продукцию Компании — бензины, дизельное топливо, битумы, мазуты, печное, судовое и газомоторное топливо, фасованные и наливные масла, парафины — по различным каналам сбыта на территории Приволжского и Уральского федеральных округов. ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» имеет следующую структуру: Центральный аппарат управления, в подчинении которого 5 нефтебаз и 126 АЗС на территории Перми и Пермского края; Региональное управление по Кировской области, включающее в себя 2 нефтебазы и 49 АЗС в Кирове и Кировской области; 23 Региональное управление по Свердловской области, имеющее в составе 1 нефтебазу и 80 АЗС в Екатеринбурге и Свердловской области; Региональное управление по Удмуртской Республике, включающее в себя 2 нефтебазы и 69 АЗС в Ижевске и Удмуртской Республике. Предприятие является одним из крупнейших налогоплательщиков Пермского края, а также значимым элементом социальной сферы. Стратегия предусматривает развития ООО дальнейшее нефтепродуктов, развитие инвестиционной политики, «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» расширение сбытовой рынков сети, совершенствование и объемов активную сбыта реализацию качественного уровня сервиса и организации работы с клиентами, полное удовлетворение потребительского спроса в регионах деятельности на продукты нефтепереработки, а также активное участие в жизни и социальноэкономическом развитии регионов присутствия. 2.2 Структура бюджетов в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» Основываясь Пермнефтепродукт" на характере как предприятия бизнеса ООО оптово-розничной "ЛУКОЙЛторговли и исторически сложившейся системе планирования в системе бюджетирования выделены следующие операционные бюджеты (Рис. 1): бюджет продаж бюджет закупок (поставок) бюджет товарных запасов бюджет коммерческих затрат бюджет управленческих затрат бюджет финансовой деятельности бюджет инвестиционной деятельности Данная структура бюджетов была построена исходя из решения основной цели, стоящей перед компанией – повышение эффективности 24 деятельности. Схема бюджетирования предусматривает формирование также сводных бюджетов: бюджет себестоимости бюджет налогов бюджет движения запасов (товарный баланс) На базе операционных бюджетов предусматривается формирование основных бюджетов: Бюджет расходов и доходов (БДР) Бюджет движения денежных средств (БДДС) Бюджет по балансовому листу (ББЛ) В блок-схеме, приведенной в приложении 2, приводится только логическая последовательность формирования бюджетов, и не отражаются все возможные взаимосвязи между бюджетами. Бюджет налогов предусматривается формировать на базе бюджета продаж (НДС, НсП), бюджета себестоимости (налоги, включенные в себестоимость) и бюджета доходов и расходов (налог на прибыль), поэтому в блок-схеме не отражена последовательность составления этого бюджета. Согласно регламенту на предприятии ООО «ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт» следует учитывать, что первым будет формироваться бюджет доходов и расходов, соответственно все разбивки статей бюджетов должны предусматривать возможность прямого формирования бюджета доходов и расходов. Бюджет движения денежных средств формируется с помощью применения коэффициентов инкассации, так как в структуре не предусмотрено специального операционного бюджета расчетов с потребителями. Следует отметить также вторичную роль бюджета затрат при формировании бюджета движения денежных средств, так как основной приток денежных средств составляет оплата потребителями отгруженной продукции, а основной отток денежных средств составляет оплата ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» поставленных в его адрес нефтепродуктов ОАО "ЛУКОЙЛ", издержки составляют примерно 5% от всего оттока 25 денежных средств. Поэтому мероприятия по снижению издержек не помогут улучшить показатели платежеспособности. Один из основных вопросов, который прописан в регламенте это последовательность составления бюджетов и функциональные взаимосвязи между ними. Регламент предусматривает следующий порядок разработки бюджетов: Формирование прогноза объема продаж (осуществляется менеджерами подразделений и затем консолидируется в ЦАО) Формирование прогноза цен реализации (осуществляется в филиалах и ЦАО) Подготовка проекта бюджета продаж Утверждение бюджета продаж Разработка бюджета закупок (поставок) и расчет бюджета движения запасов (плановый товарный баланс) Расчет и формирование бюджета коммерческих расходов Утверждение бюджета коммерческих расходов Формирование бюджета управленческих расходов Расчет бюджета себестоимости продаж Расчет сводных финансовых бюджетов БДР, БДДС, ББЛ Согласно разработанному регламенту ООО «ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт» основным бюджетом является бюджет продаж, тесно взаимосвязанный с составлением в ОАО «ЛУКОЙЛ» плана поставки нефтепродуктов, а также плана производства для нефтеперерабатывающих заводов и плана распределения нефти на внутренний рынок. Это позволяет ориентировать маркетинговую политику Компании на потребителя и избегать кризисов перепроизводства отдельных марок нефтепродуктов и локальных дефицитов. Для анализа бюджетов на предприятии автор предлагает собственную методику. Она представлена в следующем параграфе. 26 2.3 Разработка методики анализа системы бюджетирования Для проведения диагностики и дальнейшей оптимизации определим методику проведения анализа систем бюджетирования на предприятиях. По мнению автора, она должна представлять собой четкую структуру, в которой каждый критерий сравнивается с нормативной ситуацией, после чего делается вывод об эффективности. Автором выделены следующие критерии, описывающие системы бюджетирования с разных сторон: 1 критерий. Затраты на использование бюджетирования 2 критерий. Корректировка бюджетов 3 критерий. Контроль со стороны менеджеров 4 критерий. Горизонты планирования 5 критерий. Влияние на мотивацию работников 6 критерий. Отражение организационных структур 7 критерий. Единство бюджетных форм 8 критерий. Делегирование полномочий 9 критерий. Прозрачность информации 10 критерий. Интегрированность бюджетирования с информационными технологиями Анализ бюджетирования будет проходить по следующей схеме: Сегодняшнее состояние Критерий По каждому существующей Нормативная ситуация выделенному системы Отклонение критерию бюджетирования. будет После Вывод проведен этого Решение анализ она будет сравниваться с определенной нормативной ситуацией, которая построена на основе теории бюджетирования и особенностях деятельности предприятия. При появлении отклонений автор должен предложить возможные пути решения проблемы, а при совпадении сделать вывод об эффективности. 27 2.4 Анализ системы бюджетирования на предприятии Далее по авторской методике проводится анализ системы бюджетирования. На его основе будут выделены аспекты системы ведения бюджетов предприятия, требующие совершенствования. Рассмотрим критерии по порядку, начиная с затрат, связанных с бюджетированием. Затраты на использование бюджетирования Во-первых, стоит ответить на вопрос, какое количество времени и денег тратится на составление бюджетов и соединение их в одно целое. В 2004 году, после введения аналитической программы Metaplan, оперативность ведения бюджетов и отчетности резко возросла, однако компания ежегодно тратит средства на поддержание информационной системы и на корректировки, связанные с адаптацией программы. Рабочее время на планирование Рабочее время на консолидацию Функциональная поддержка приложений Техническая поддержка приложений Корректировка бюджетов Расходы на программное обеспечение Расходы на аппаратные средства Обслуживание программного обеспечения 0% 5% 10% 15% 20% Рис. 1. Структура издержек использования системы бюджетирования Основной статьей издержек бюджетирования на предприятии ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» является рабочее время, потраченное на процесс планирования, например, на создание и утверждение годового бюджета требуется три месяца. Консолидация данных также является важным фактором при расчете совокупных затрат планирования и 28 бюджетирования (Рис. 1). Программное обеспечение, в свою очередь, составляет относительно меньшую долю в совокупных затратах. Однако следует понимать, что эти издержки состоят не только из покупки сложных современных программ, но и из различных лицензий и затрат на их обслуживание. Таким образом, в первую очередь стоит уменьшить рабочее время на создание и консолидацию бюджетов. Это возможно посредством полной интеграции бюджетирования с информационными технологиями, а в долгосрочном периоде внедрением принципов скольжения и процессноориентированного бюджетирования. Эффективность их применения на предприятии «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» будет проанализирована в проектной части. Корректировка бюджетов Во-вторых, как было сказано в теоретической части, одной из наиболее важных характеристик системы бюджетирования является возможность корректировать бюджеты. Эти изменения могут происходить как на макроэкономическом, так и на микроэкономическом уровне. Рассмотрим сначала макроэкономический уровень. Общие прогнозы будущих изменений окружающей среды задаются ОАО «ЛУКОЙЛ» в виде «Макроэкономических сценарных условий на планируемый год». В сценарных условиях определяются такие изменения в окружении предприятия, влияющие на планирование затрат, как инфляция, индекс цен промышленности, индекс цен на нефтепродукты, индекс тарифов на грузовые железнодорожные перевозки, индекс тарифа на электроэнергию, ожидаемые изменения в системах бухгалтерского и налогового учётов. Следующий аспект – корректировка бюджетов в связи с изменениями микроэкономической оперативного среды регулирования. предприятия. На данном Ее проводят посредством предприятии оперативное регулирование – это метод непрерывного контроля и оперативного 29 управления издержками обращения согласно утвержденному плану. То есть, план остается фиксированным. На этом этапе можно сделать вывод о том, что корректировка бюджетов в связи с изменениями макросреды на предприятии успешно проводится. В свою очередь, колебания микросреды остаются неучтенными. Следовательно, необходимо модифицировать систему бюджетирования так, чтобы в ней отражались и микроэкономические изменения. Введение скользящего бюджетирования является выходом из данной ситуации. Если экономисты еженедельно будут корректировать бюджеты, отклонения от планов будут ниже. Контроль со стороны менеджеров Функция контроля необходима в связи с возможными отклонениями от плановых издержек обращения в процессе работы. Сравнивая фактические результаты с плановыми показателями различных категорий расходов, руководители подразделений могут соответствуют первоначальному установить, плану, и какие требуют из них не соответствующих действий для исправления ситуации. Это подтверждает присутствие жесткого контроля со стороны менеджеров, который является следствием итеративного характера планирования. Так, бюджетирование в Обществе начинается со структурных подразделений, то есть "снизу-вверх", затем происходит консолидация бюджетов и анализ их в целом. По результатам анализа сводных бюджетов происходит выработка управленческих решений по изменению тех или иных показателей и доведение этих решений до структурных подразделений, то есть процесс бюджетирования "сверху-вниз". Такой цикл повторяется до тех пор, пока консолидированные операционные бюджеты и сводные бюджеты не будут удовлетворять по своим показателям менеджеров Общества. На рассматриваемом предприятии, по мнению автора, следует снизить контроль менеджеров и уменьшить число итераций путем введения 30 процессно-ориентированного бюджетирования. Оно помогает решить проблемы контроля за счет того что: возлагает ответственность и учет на работников, чтобы они сами управляли своими видами деятельности в целях выполнения плановых показателей; предлагает более реалистичный взгляд на объем рабочей нагрузки, включая влияние уровня обслуживания, создает возможности контроля на том уровне, который позволяет принимать соответствующие меры; делает прозрачным управление избыточными и/или недостаточными мощностями. В итоге, автор считает, что процессно-ориентированное бюджетирование является выходом из текущих проблем контроля со стороны менеджеров. Горизонты планирования Следующий вопрос, который будет рассмотрен в данной работе, связан с горизонтами планирования и периодами обновления бюджетов. На предприятии существует годовое, квартальное и месячное планирование. Такая разбивка определяется регламентами бюджетирования, принятыми ОАО "ЛУКОЙЛ" и ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». Кроме того, в межбюджетный период осуществляются корректировки бюджетов в ОАО «ЛУКОЙЛ» исходя из текущей макроэкономической ситуации. Для целей оперативного управления ежемесячно составляется бюджет продаж и смета затрат по каждому структурному подразделению ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт", также составляются сводные показатели деятельности, в которых рассчитывается прибыль, рентабельность и прогноз движения денежных средств. 31 Исходя из вышесказанного, можно отметить, что горизонты планирования на предприятии выбраны в соответствии с изученной теорией, однако введение скользящего метода может повысить эффективность бюджетирования. Влияние на мотивацию работников Одной из важных проблем при обсуждении бюджетов является также их увязка с самооценкой и стимулированием работников. Основными задачами системы планирования и бюджетирования в этой области являются: определение результатов работ, оценка выполнения плановых показателей, координация действий исполнителей, направленных на стратегию предприятия. Также задачей бюджетирования является содействие развитию инициативы трудового коллектива в использовании производственных резервов и повышение эффективности производства. Все это поддерживается на предприятии премиальной системой, в которой процент премии может достигать 70%. Как известно, повышению качества труда работников и улучшению конечных результатов производственно-хозяйственной деятельности способствует проведение комплекса мероприятий. На рассматриваемом предприятии они имеют место в виде слётов, межведомственных соревнований и корпоративных праздников. Для подкрепления механизмов мотивации и делегирования полномочий в 2006 году в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» был разработан перечень контрольных показателей в качестве целевых ориентиров для деятельности ЦФО и ЦФУ, нашедших отражение и при формировании систем оплаты труда, применяемых в Обществе. Данный перечень представлен в таблице 1. 32 Таблица 1 Контрольные показатели ЦФО Тип подразделения АЗС Нефтебаза Филиал ЦАУ Контрольные показатели Объем реализации в розницу Смета затрат Объем реализации мелким оптом Смета затрат Объем реализации мелким оптом и в розницу Период оборачиваемости запасов Коммерческие затраты на 1 тн. Управленческие расходы без учета амортизации Ввод инвестиционных объектов Период оборачиваемости дебиторской задолженности третьих лиц Объем реализации Период оборачиваемости запасов Среднесуточный объем реализации через 1 АЗС Коммерческие затраты на 1 тн. Управленческие расходы (без амортизации) Период оборачиваемости дебиторской задолженности третьих лиц Отсрочка в расчетах с НПЗ за нефтепродукты Можно сделать вывод о том, что на данном предприятии система стимулирования в достаточной степени развита, так как есть четкие контрольные показатели деятельности работников, связанные с оплатой труда и проводятся внутрифирменные мероприятия. Отражение организационных структур Не менее важным является и вопрос отражения новых сетевых организационных структур в ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт", так как за время своего существования предприятие прошло через множество реструктуризаций. Территориальная распределенность объектов мешала внедрению четкой системы управления, планирования и бюджетирования. Организационные изменения предусмотрели не просто разделение отдельных организационных единиц предприятия при учете и планировании, 33 но и разделение зон ответственности руководителей этих подразделений и делегирование полномочий от вышестоящего уровня руководства на нижестоящий уровень. Таким образом, предприятие отказалось от многоуровневой системы управления, подобной "матрешке" и перешло к четкой двухуровневой структуре, где на первом уровне находится центральный аппарат управления общества, а на втором уровень управления филиала. Например, сейчас на предприятии действует следующая сетевая структура: Центральный аппарат выполняет «холдинговые» функции, а именно: сводное планирование, сводная отчетность, координация деятельности филиалов, взаимодействие с ОАО «ЛУКОЙЛ». все функции по оперативному управлению объектами реализации (нефтебазы и АЗС) сосредоточены в аппарате управления филиалов. исполнение функций по договору технической эксплуатации МНПП, заключенному с ОАО «ЛУКОЙЛ», сосредоточены во вновь созданном филиале МНПП «Пермь-Андреевка». Таким образом, в процессе перевода на двухуровневую систему управления были выделены два дополнительных филиала с наделением их руководителей полномочиями по решению целей и задач, поставленных перед структурными подразделениями, вошедшими в состав филиала. Финансовая структура на 01.01.2004 г. и на 01.05.2005 г. представлена в приложении. Также в процессе перехода на двухуровневую систему осуществлялись мероприятия по оптимизации ЦФУ путем вывода объектов, занимающихся технической эксплуатацией нефтебаз и АЗС на аутсорсинг. В итоге, можно заключить, что для системы бюджетирования на предприятии существует оптимальная организационная структура. Более того, двухуровневая структура обеспечит менее затратное введение процессно-ориентированного бюджетирования и его эффективное использование. 34 Согласно методике анализа системы бюджетирования, перейдем к следующему критерию. Единство бюджетных форм Как было сказано в теоретической части, все бюджетные формы (таблицы) должны быть одинаковыми для всех центров учета в холдинге. Регламент бюджетирования для ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" должен предусматривать тесную увязку процессов внутрифирменного планирования с процессами планирования в холдинге. Кроме того, процессы составления годового бюджета и последующие процессы квартального и месячного планирования должны осуществляться в рамках одного связанного процесса. В процессе формирования системы бюджетирования ООО «ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт» решение данного вопроса нашло свое отражение и, начиная с 2005 года, на предприятии осуществляется сквозное планирование, т.е. квартальные и месячные планы формируются как корректировки и уточнения годового бюджета и все центры учета используют одинаковые бюджетные формы. Следовательно, единство форм бюджетов на предприятии соблюдается и в этом направлении нововведений не требуется. Делегирование полномочий Как известно, необходимо, для чтобы эффективного определенные управления полномочия по на предприятии планированию, согласованию и корректировке бюджетов, а также соответствующая ответственность за их исполнение были делегированы формируемым в процессе разработки системы бюджетирования центрам финансовой ответственности (ЦФО). Специфика деятельности ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" заключается в том, что Общество содержит порядка 400 структурных единиц, которые претендуют на то, чтобы быть выделенными в финансовой структуре предприятия, номенклатура продаваемых товаров содержит более 2000 позиций. Помимо реализации нефтепродуктов, Обществом оказывается 35 ряд услуг сторонним организациям, организована реализация сопутствующих товаров народного потребления и товаров технической химии. Кроме того, являясь дочерним предприятием ОАО "ЛУКОЙЛ", в течение 2003-2004 г.г. ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» осуществлялась деятельность по исполнению агентского договора с головной компанией. Анализируя структуру деятельности ООО "ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт" (Таблица 2.1) можно заключить, что сложность управления данной структурой заключается в присутствии большого числа непрофильных видов деятельности с малой долей в общем валовом доходе предприятия. Таблица 2 Структура валового дохода ООО "ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт" Все Реализация нефтепродуктов Розничные продажи н/п Мелкооптовые продажи н/п Крупнооптовые продажи н/п Реализация газопродуктов Розничные продажи газопродуктов Мелкооптовые продажи газопродуктов Крупнооптовые продажи газопродуктов Услуги по агентским и комиссионным договорам Головная компания Другие организации Прочая деятельность Эксплуатация МНПП Реализация сопутствующих товаров и услуг Реализация ТНП Реализация ТТХ Прочие услуги Услуги по аренде Услуги по приему, хранению и отпуску н/п Услуги прочие 2010 год 100 64,49 40,96 15,78 7,75 0,41 0,04 0,23 0,14 2011 год 100 71,1 44,2 20 6,9 0,54 0,01 0,28 0,25 2012 год 100 87,81 58,03 23,34 6,44 0,8 0,03 0,41 0,36 28,79 22,5 8,57 15,31 13,48 6,31 4,46 12,5 10 5,79 4,7 0,01 8,56 2,82 1,71 0,09 0,19 0,25 0,09 0,05 0,14 0,9 0,7 0,01 0,24 0,86 0,85 0,2 0,01 1,76 0,68 0,09 0,99 36 Учитывая нечеткое распределение зон ответственности между отдельными менеджерами и большую номенклатуру затрат, в ОАО «ЛУКОЙЛ» организациях были утверждены «Методика нефтепродуктообеспечения планирования группы затрат в «ЛУКОЙЛ» и «Требования к учету финансово-хозяйственных операций организаций нефтепродуктообеспечения группы «ЛУКОЙЛ». Эти документы стали основополагающими как при внутрифирменном планировании, так и при анализе деятельности Общества. То есть можно заключить, что на предприятии делегирование полномочий выполняется и подкреплено соответствующими документами. Прозрачность информации Прозрачность информации заключается в том, что все критерии, описанные выше, находят свое отражение в едином для всей компании «Регламенте бюджетирования». В этом документе определены порядок согласования бюджетов и их консолидация, формы документов, схемы документооборота, а также сроки рассмотрения и принятия решений по всем уровням сбора бюджетной информации. Более того, каждый специалист имеет доступ к необходимой ему информации. Из этого следует, что критерий прозрачности на предприятии выполняется. Поэтому перейдем к следующему критерию, связанному с автоматизацией системы бюджетирования. Интегрированность бюджетирования и информационных технологий Данный критерий выражается в автоматизации процессов бюджетирования. Это дает возможность осуществлять многочисленное число итераций в процессе планирования. На предприятиях НПО построена единая автоматизированная система бюджетирования, удовлетворяющая потребностям различных пользователей для построения бюджетов. 37 Автоматизированная система Mетаплан, технологически построенная на базе OLAP- процессора служит для обеспечения потребности предприятия в анализе больших срезов данных как во времени, так и по тематике. На систему Метаплан в рамках системы бюджетирования для предприятий НПО, возложено осуществление функции планирования данных. Функция планирования предполагает планирование деятельности предприятия и проведение управленческих решений менеджмента НПО через набор планов. Выходная информация представляет собой различные формы бюджетов НПО: бюджет продаж, бюджет движения запасов, бюджет прямых коммерческих затрат, бюджет накладных коммерческих затрат, бюджет управленческих затрат, бюджет себестоимости, бюджет доходов и расходов, бюджет финансовой деятельности, бюджет инвестиционной деятельности бюджет движения денежных средств. По каждому их них определены соответствующие горизонты планирования и необходимые реквизиты. Благодаря средствам визуализации OLAP в витринах данных для реализации данной функции пользователям предоставлена возможность создания интерактивных нестандартных представлений информации в разрезах, настраиваемых в соответствии с потребностью аналитика. При этом определены соответствующие пользовательские роли в программу по уровням доступа, структуры отчетов по видам выполняемых функций. Таким образом, на предприятии система бюджетирования эффективно интегрирована с информационными технологиями. Посредством методологического анализа на предприятии были выявлены следующие плюсы бюджетирования: оптимальные горизонты планирования и бюджетирования; эффективная система стимулирования работников; правильное отражение новых организационных структур; 38 наличие гибкого, по отношению к макроэкономической среде, бюджета; соблюдение единства бюджетных форм, делегирования полномочий, прозрачности информации и интеграции системы планирования и информационных технологий. Помимо этого, были найдены направления, требующие совершенствования: уменьшение времени и затрат на составление бюджетов; предоставление возможности корректировки бюджетов при изменении микросреды; внедрение принципов скольжения и процессно-ориентированного бюджетирования. В проектной части по этим направлениям будут разработаны рекомендации по совершенствованию системы бюджетирования. Более того, будет приведен расчет экономических эффектов от внедрения данных нововведений на примере Бюджета доходов и расходов предприятия «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». 39 Глава 3. Оптимизация системы бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛПермнефтепродукт» На основе критериев, описанных в практической части, в третьей главе будет предложен проект по оптимизации системы бюджетирования. Здесь же будет посчитана эффективность предлагаемых усовершенствований на примере Бюджета доходов и расходов. Разработку проекта следует начать с определения оптимизации. Как известно, в математике, оптимизация – это нахождение экстремума (минимума или максимума) целевой функции в некоторой области конечномерного бюджетированию, векторного пространства. оптимизация Однако, заключается в применительно нахождении к такой модификации системы, в которой её эффективность наиболее высока (минимум издержек и максимум полезности). Далее автором будут разработаны рекомендации по повышению эффективности бюджетирования на предприятии «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» и их экономические эффекты. 3.1 Рекомендации предприятии по оптимизации Автор предлагает два проекта по бюджетирования предприятия, которые бюджетирования на повышению эффективности заключаются во внедрении скользящего и процессно-ориентированного бюджетирования. Скользящее бюджетирование По итогам проведенного анализа текущей практики бюджетного планирования, рациональности использования финансовых ресурсов и организации работы казначейства для повышения эффективности процесса планирования, анализа и контроля поступлений и выплат денежных средств автором предложен механизм использования такого инструмента управленческого учета, как скользящий прогноз. 40 Под скользящим прогнозом понимается процесс еженедельного прогнозирования входящих и исходящих платежей с учетом требований и обязательств по заключенным и планируемым к заключению договорам и сделкам, а также отражение информации об остатках на счетах организаций в дату предоставления отчетов о фактическом движении денежных средств. Внедрение скользящего бюджетирования в первую очередь подразумевает изменения в Регламенте компании. Они затрагивают обязанности экономистов всех подразделений. По мнению автора, следует включить изменения в периоды обновления бюджета. А именно, указать обязанность экономиста по планированию еженедельно пересматривать бюджеты на месяц вперед. Таким образом, снизится отклонение факта от плана. Однако на практике его применение затруднено, поскольку отнимает у менеджеров достаточно много времени на составление и корректировки бюджетов. Так как мы рассматриваем крупное предприятие, решением данной проблемы является применение специального программного продукта, автоматизирующего данный процесс. То есть, скользящее бюджетирование на рассматриваемом предприятии может стать эффективным инструментом управления только при его автоматизации в программе Метаплан. Процессно-ориентированное бюджетирование Процессно-ориентированное бюджетное планирование концентрирует свое внимание на изучении видов деятельности и их связи с достижением стратегических целей. Используемый вместе с процессно-ориентированным бюджетным планированием метод калькуляции затрат исходя из особенностей продукции и услуг основан на выявлении вариаций процессов, вызванных специфическими требованиями или условиями (особенностями) отдельных продуктов и услуг. Знание таких «особенностей» помогает компаниям понять и минимизировать вариации, в результате чего затраты станут более предсказуемыми и управляемыми. 41 Возникает вопрос, как внедрить процессно-ориентированное бюджетирование на предприятие ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт»? Приведем несколько рекомендаций. Во-первых, для стимулирования создания стоимости организация должна сосредоточить свои усилия на уменьшении потерь, тех видов деятельности, которые не создают добавленной стоимости. Следовательно, нужно сформировать систему бюджетирования так, чтобы виды деятельности, не приносящие стоимость, можно было легко выделить в рамках определенного бизнес-процесса, отдела или функции. Во-вторых, стоит выделить возможные пути уменьшения рабочей нагрузки без снижения качества конечного результата. Все это возможно при глубоком понимании всех процессов на предприятии. Более того, при процессно-ориентированном бюджетировании используется определение практических и избыточных функциональных возможностей. Если на предприятии есть избыточные мощности, то нужно решить что с ними делать: продать, сдать в аренду или лизинг, консолидировать производства из других филиалов, использовать это время или площади в других целях. На рассматриваемом предприятии автор предлагает использовать процессно-ориентированные бюджеты. Их внедрение подразумевает составление плана, в котором описано, как использовать свободные площади при АЗС, сдавая их в аренду. В центральных районах города стоит разместить платные рекламные объявления, а в пригородных, кафе быстрого питания. По мнению автора это приведет к увеличению прибыли компании. А модифицированная система бюджетирования будет эффективнее существующей. Более того, оно поможет каждому сотруднику лучше понять свою работу и бизнес-процессы, в которых он участвует, и как он может создавать стоимость. Подведя итог, можно отметить, что принципы скольжения и процессно-ориентированного бюджетирования направлены на создание стоимости компании и повышение эффективности ее деятельности. 42 Для эмпирического анализа системы бюджетирования на предприятии «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» далее будет проведен расчет эффективности сегодняшнего бюджетирования и нового, предложенного автором. 3.2 Обоснование эффективности изменений Цель предлагаемого проекта состоит в повышении эффективности планирования деятельности предприятия. Для этого необходимо не просто разработать рекомендации, а оценить их эффективность еще на стадии внедрения. Поэтому сначала надо определить, что понимается под термином «эффективность». Под эффективностью при внедрении системы бюджетирования понимается способность компании отладить выполнение нового или реструктуризацию существующего процесса бюджетирования с минимальными издержками. Поэтому систему бюджетирования следует понимать как один из бизнес-процессов предприятия, а, следовательно, и оценивать как один из бизнес-процессов. В данной работе автор будет оценивать эффективность внедрения скользящего и процессно-ориентированного бюджетирования по следующим критериям: сроки разработки бюджетов; качество процессов бюджетирования; удобство и адекватность ведения бюджетов; общая эффективность системы бюджетирования. Расчет временных затрат на бюджетирование Для определения изменения сроков разработки бюджетов, при прочих равных условиях, предлагается использовать коэффициент Кt. Он учитывает как изменение времени осуществления процесса, так и изменения количества трансакций. 43 t n Kt L i1 j 1 i 1 n L t j 1 i 1 x j1 i0 x j0 , (1) где Кt – коэффициент увеличения времени на процесс бюджетирования; j=1…n – условный номер трансакции, входящей в бизнес-процесс; i=1...L – временные характеристики бизнес-процесса; ti0 – временная характеристика трансакции, входящей в бизнес-процесс, в предыдущем периоде; хj0 – функция бизнес-процесса в предыдущем периоде; ti1 – временная характеристика трансакции, входящей в бизнес-процесс, в текущий период; хj1 – функция бизнес-процесса в текущий период. Данный показатель стоит учитывать комплексно, так как в одном случае цель может заключаться в сокращении времени выполнения бизнеспроцесса, в другом – в снижении количества трансакций процесса. Теперь рассчитаем данный коэффициент для существующей системы бюджетирования ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» и сравним с коэффициентом рекомендуемого бюджетирования. Представим данные по времени и количеству трансакций процесса бюджетирования на предприятии «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» в таблице: Таблица 3 Временные затраты на бюджетирование в месяц До До После Затраты на бюджетирование в месяц Время (ч) Кол-во трансакций Время (ч) Кол-во трансакций Сбор информации 8 15 9 17 Консолидация данных 14 20 14 20 Составление бюджетов 10 12 12 12 Анализ 8 7 6 7 Корректировка 5 6 8 12 Утверждение бюджетов 16 1 10 3 Контроль исполнения 8 1 1 4 нововведений коэффициент увеличения времени на бюджетирование, в сравнении с предыдущим периодом, составляет: 44 Kt 630 0,94 670 Введение скользящего метода гарантированно увеличит время и количество трансакций бюджетирования. Следовательно, коэффициент станет следующим: Kt 749 1,11 670 Сравнив коэффициенты, становится ясным, что совершенствование бюджетирования приведет к увеличению темпов роста временных затрат, следовательно, на процесс бюджетирования потребуется больше времени. Однако повышение качества и удобства системы может перевесить увеличение временных рамок бюджетирования. Далее проверим это утверждение. Оценка качества системы бюджетирования Оценка качества бюджетирования состоит в сравнении реальных показателей деятельности с плановыми. Оптимально для данной оценки применить коэффициент качества бюджетного планирования – Кq. Смысл этого коэффициента заключается в контроле выполнения показателей по распределению ресурсов. B B 1 B 1i Kq 0i i 0i , (2) i где B1i – фактическое значение i-го бюджетного показателя доходов, расходов, активов, пассивов, движения денежных средств; B0i – плановое значение i-го бюджетного показателя доходов, расходов, активов, пассивов, движения денежных средств. В виду ограниченности информации, предлагается проводить расчет качества системы бюджетирования только по одному бюджету. Автору 45 наиболее интересно исследовать финансовые бюджеты, так как они показывают финансовый результат компании, какие финансовые потоки через него проходят и какие активы задействованы в данном бизнесе, насколько эффективно они используются и финансируются. Безусловно, все финансовые бюджеты являются одинаково важными и анализируются в совокупности, однако в данной работе автор выбрал для исследования только бюджет доходов и расходов. В приложении 3 представлен расчет модифицированного бюджета доходов и расходов, а в данном параграфе посчитан показатель выполнения бюджета по данным таблицы 4. Таблица 4 Бюджеты доходов и расходов ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» на 1 кв. 2013 Наименование показателя Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг Валовая прибыль Коммерческие расходы Управленческие расходы Прибыль (убыток) от продаж Прочие доходы и расходы Прибыль (убыток) до налогообложения Отложенные налоговые активы Отложенные налоговые обязательства Текущий налог на прибыль Единый налог на вмененный доход Чистая прибыль Сумма: План до План после Факт Отклонение до Отклонение после 14 300,60 13 120,28 12 565,80 1 734,80 554,48 12 656,30 1 644,30 857,96 247,6 538,74 35,19 11 448,93 1 671,35 920,23 255,56 495,56 33,85 10 884,17 1 681,63 910,13 260,3 511,2 26,27 1 772,13 37,33 52,17 12,7 27,54 8,92 564,76 10,28 10,1 4,74 15,64 7,58 573,93 11,6 13,8 111,52 31,88 405,13 31 259,75 529,41 10,2 12,77 105,23 31,68 369,53 28 475,17 537,47 10,8 12 100,3 31,86 382,51 36,46 0,8 1,8 11,22 0,02 22,62 3 704,67 8,06 0,6 0,77 4,93 0,18 12,98 1 188,63 До изменений в системе бюджетирования коэффициент выполнения бюджета составил: K q 1 3704,67 0,88 31259,75 46 После внедрения процессно-ориентированного бюджетирования он стал следующим: K q 1 и скользящего 1188,63 0,95 28475,17 Резюмируя данные расчеты, можно сделать вывод о том, что выполнение бюджета после его модификации увеличилось на 7%, что составляет значительный результат в 95%. Далее, в соответствии со структурой анализа, оценивается адекватность и удобство бюджетирования. Анализ удобства системы бюджетного управления Для анализа удобства и адекватности системы бюджетного управления условиям внешней и внутренней среды автор предлагает предприятию использовать экспертный метод. Он предусматривает единый порядок количественной оценки эффективности системы бюджетирования при помощи коэффициента адекватности Ка. Данный коэффициент характеризует степень соответствия разрабатываемых бюджетов реальным возможностям и условиям внешней среды, отдельных бюджетов общей системе стратегического управления компанией. Коэффициент управления представлен адекватности/удобства в виде системы среднестатистической бюджетного количественной оценки адекватности бюджетов: N Ka P i 1 i NA , (3) где Рi – фактическая оценка планирования бюджета в баллах, выставленная одним экспертом; А – максимальная оценка бюджета в баллах (А=10); N – количество экспертов; Ка – коэффициент адекватности составления бюджета. Экспертов рекомендуется привлекать из руководства компании, привлеченных консультантов и менеджеров структурных подразделений. Такой подход с самого начала позволит сократить издержки по согласованию методологии и уменьшит количество изменений в системе. Баллы можно 47 ранжировать многими показателями информативности, трудоемкости, необходимости и другими, присваивая им свои веса. Соответственно коэффициент адекватности формирования операционных бюджетов в целом по системе бюджетирования определяется как среднеарифметическое значение по всем бюджетам в заданном i - том периоде цикла бюджетирования. В ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» значение коэффициента было посчитано на основе экспертных оценок работников (табл. 5) плановоэкономического и финансового отдела. Таблица 5 Экспертные оценки бюджетирования на предприятии Оценка (мах=10) Должность Существующее Рекомендованное бюджетирование бюджетирование Начальник ПЭО 7 8 Начальник ФО 8 8 Ведущий экономист 5 7 Экономист по планированию 4 5 Экономист по планированию 9 9 Всего 33 37 Для существующей системы бюджетирования значение коэффициента было следующим: К a 33 0,66 50 Коэффициент удобства бюджетирования с учетом рекомендованных изменений: К a 37 0,74 50 Итак, по мнению экспертов – работников анализируемого предприятия, рекомендованные изменения в системе бюджетирования повысят уровень удобства и адекватности системы бюджетирования на 8%. 48 Далее для подведения итога будет оценена общая эффективность рекомендованных изменений. Общая оценка эффективности бюджетирования Для общей оценки эффективности системы бюджетирования предприятия автор рекомендует использовать интегральный коэффициент. Для его определения рассчитывается каждый из вышеперечисленных показателей эффективности системы бюджетирования (1) – (3), определяется общая сумма их значений в баллах и каждому показателю присваивается свой вес. В зависимости от величины каждого из указанных коэффициентов, оцененный показатель относится к одной из четырех групп, каждой из которых присваивается определенное количество баллов. Интегральный показатель эффективности системы бюджетирования равен: К Б j B j , (4) где Бj – балл j-того показателя эффективности системы бюджетирования; Вj – вес j-того показателя эффективности системы бюджетирования. Соответственно группы и веса показателей эффективности системы бюджетирования утверждаются для каждого предприятия индивидуально на основании его специфики. Для предприятия «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» автор разработал следующую структуру баллов: Таблица 6 Баллы по критериям бюджетирования Показатель I группа (4 балла) II группа (3 балла) III группа (2 балла) IV группа (1 балл) темп изменения сроков подготовки бюджетов <0,5 0,5-0,9 0,9-1 >1 коэффициент качества бюджетирования >0,95-1 0,9-0,95 0,85-0,9 <0,85 коэффициент удобства бюджетирования 0,9-1 0,7-0,9 0,5-0,7 >0,5 49 При этом веса задаются одинаковыми для всех критериев, так как все они являются значимыми. В итоге, коэффициент общей эффективности системы бюджетирования в ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» составляет: К 2 0,33 2 0,33 1 0,33 1,65 При использовании рекомендованных автором инструментов – скользящего и процессно-ориентированного бюджетирования, оценка общей эффективности системы бюджетирования станет следующей: К 1 0,33 4 0,33 3 0,33 2,8 Таким образом, несмотря на увеличение временных издержек для составления бюджетов, ориентированного эффективность внедрение принципов системы по скользящего экспертным бюджетирования и оценкам ООО процессноповысит «ЛУКОЙЛ- Пермнефтепродукт». Отсюда следует, что внедрение рекомендованных принципов на предприятие вполне целесообразно. 50 Заключение Структурные преобразования, происходящие в последнее время в экономике, требуют применения новых инструментов для повышения эффективности деятельности предприятий. Особенно остро эта проблема встает перед промышленными нефтяными компаниями, которые играют ключевую роль в развитии народнохозяйственного комплекса страны. Повышение эффективности деятельности нефтяных предприятий можно достичь посредством внедрения передовых управленческих технологий, одной из которых является система бюджетирования, ориентированная не только на решение задач оперативного управления, но и на достижение стратегических целей. Исследование теоретических и эмпирических подходов показало, что бюджетирование является важным фактором коммерческого успеха, поскольку позволяет менеджерам функциональных подразделений понять и реализовать поставленные перед ними задачи, оценить возможности их достижения в установленные сроки, своевременно внести необходимые коррективы, обеспечить производство нужными ресурсами. С помощью системы бюджетирования разрабатывается стратегия эффективного развития компании в условиях конкуренции и нестабильности, анализируется и контролируется ее работа. Несмотря на перечисленные достоинства, бюджетам характерна жесткость и неспособность к адаптации в быстро меняющихся условиях окружающей среды. Опыт внедрения традиционного бюджетирования на предприятиях часто неудачен настолько, что некоторые исследователи предлагают полностью отказаться от бюджетирования. Проблемы традиционных бюджетов послужили стимулом к разработке нового взгляда на систему бюджетирования, поиску способов ее совершенствования. Для определения направлений улучшения бюджетирования в нефтяной компании, в работе был проведен анализ существующей системы ведения 51 бюджетов на предприятии ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». Так как методика проведения анализа бюджетирования на предприятиях не встречается в литературе, автором она была разработана самостоятельно. Посредством диагностики системы бюджетирования ООО «ЛУКОЙЛПермнефтепродукт» было выявлено, что на предприятии используются оптимальные горизонты планирования, эффективная система стимулирования работников, отражение новых организационных структур, гибкое, по отношению к макроэкономической среде, бюджетирование, соблюдение единства прозрачности бюджетных форм, информации и интеграции делегирования системы полномочий, планирования и информационных технологий. Помимо этого, были найдены направления, требующие совершенствования. Это время на подготовку бюджетов, их корректировка, гибкость и ориентированность на деятельность компании. Для устранения рассматриваемом недостатков предприятии системы автором бюджетирования разработаны на практические рекомендации по использованию инструментария бюджетирования. Они заключаются во внедрении скользящего и процессно-ориентированного бюджетирования. Скользящее бюджетирование заключается в еженедельном прогнозировании бюджетных данных с учетом требований и обязательств по заключенным и планируемым к заключению договорам и сделкам, а также отражение информации об остатках на счетах организаций. Введение скользящего принципа будет сопровождаться соответствующими изменениями в программе Метаплан. Таким образом, снизится отклонение факта от плана и повысится эффективность бюджетирования. Процессно-ориентированное бюджетирование концентрирует свое внимание на детальном планировании всех видов деятельности и их связи с достижением стратегических целей. В данной работе автор предлагает остановиться на прочих видах деятельности и модифицировать бюджеты с учетом того, что неиспользуемые площади будут сданы в аренду. 52 В данной работе совершенствование системы бюджетирования рассматривается и оценивается как один из бизнес-процессов предприятия ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». То есть его эффективность можно определить как реструктуризацию существующего процесса бюджетирования с минимальными издержками. Оценка эффективности рекомендованных изменений бюджетирования проводилась с различных сторон. Сначала было рассчитано изменение временных издержек на процесс бюджетирования. И хотя они увеличились, общая эффективность внедрения скользящего и процессно-ориентированного бюджетирования повысилась. Это объясняется повышением качества выполнения бюджета на 7% и уровня удобства его использования на 8%. Таким образом, интегральный показатель общей эффективности модифицированной системы бюджетирования составил 2,8 по сравнению с показателем существующего бюджетирования, равного 1,65. Подведя итог, следует отметить, что разработанные рекомендации по внедрению скользящего и процессно-ориентированного принципов являются эффективными инструментами оптимизации системы бюджетирования на предприятии ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт». 53 Список использованной литературы 1. Асаул А. Н., М. П. Войнаренко, П. Ю. Ерофеев Организация предпринимательской деятельности Учебник. Под ред. д э.н., проф. А. Н. Асаула. – СПб.: «Гуманистика», 2004. - 448с. 2. Бирюлин Д. П. Постановка бюджетирования на промышленном предприятии // Финансовый менеджмент. 2004. №4. С. 43-52. 3. Гречин С. Этапы бюджетирования // Закон. Финансы. Налоги №9. 2002. Ермакова Н.А. Бюджетирование по видам деятельности // Финансы и кредит. №17. 2005. С. 62-68. 4. Добровольский Е., Б. Карабанов, П. Боровков, Е. Глухов, Е. Бреслав. Бюджетирование: шаг за шагом. – СПб.: Питер, 2005. – 448 с. 5. Закарян И. Составление бюджета и бюджетный контроль на предприятии//Консультант директора. — 1997. — № 21. — с. 18—29. 6. Колесников С. Бюджетирование – теория, реальность и реализация // Корпоративные системы. 2002. №4. С 38-42. 7. Шаховская Л. С., В. В. Хохлов, О. Г. Кулакова. Бюджетирование: теория и практика: учебное пособие.– М.: КНОРУС, 2009. – 400 с. 8. Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: ИНФРА-М, 2006. – 411с. 9. Arterian S. (1997) Sprint retools the budget process, CFO Magazine, Sept, p. 88-91 10. Banham R. (2000) Better Budgets, Journal of Accountancy, February, p. 37-40 11. Bengu, H. (2010). The Role of Activity Based Budgeting on Target Costing Practices // Suleyman Demirel University. The Journal of Faculty of Economics and Administrative Sciences. Vol. 15. 12. Cox P. The Master Budget Project: Detailed Analysis // Strategic Finance, Access Section, pp. 62-63, 2010. 13. De With, A., Dijkman, A. Budgeting Practices of Listed Companies in the Netherlands // Management Accounting Quarterly Fall. Vol. 10 (1), 2008. 54 14. Ekholm, B., Wallin, J. Is the annual budget really dead? // The European Acounting Review. Vol. 9 (4), 2002. 15. Ekholm, B., Wallin, J. The Impact of Uncertainty and Strategy on the Perceived Usefulness of Fixed and Flexible Budgets // Journal of Business Finance & Accounting. Vol. 38 (1) & (2), 2011. 16. Frezatti, F. (2004). Beyond Budgeting: any Chance for Management Improvement? // Brazilian Business Review. Vol. 1 (2). 17. Frow, N., Marginson, D.; Ogden, S. „Continuous” Budgeting: Reconciling Budget Flexibility with Budgetary Control // Accounting, Organization and Society. Vol. 35, 2010. 18. Gary, L. (2003). Breaking the Budget Impasse // Harvard Management Update. Vol. 3. 19. Hofstede G. (1968) The Game of Budgetary Control, Tavistock, London. 20. Hope, J., Fraser, R. (1999). Beyond Budgeting: Building a New Management Model for Information Age // Management Accounting. Vol. 1. 21. Hope J and R Fraser. Who needs budgets? // Harvard Business Review. Feb. 2003. pp. 108-114, 2003. 22. Kaplan R.S. and D.P. Norton. Transforming the Balance Scorecard from Performance Measurement to Strategic Management: Part I. Accounting Horizons. Vol 15, No. 1 pp.87-104, 2001. 23. Lazere, C. (1998) All Together Now – Why You Must Link Budgeting and Forecasting to Planning and Performance, CFO Magazine, February, p. 28-36 24. Libby, T., Lindsay, R. M. (2003). Budgeting – an Unnecessary Evil // CMA Management. Vol. 4. 25. Libby, T., Lindsay, R. M. (2007). Beyond Budgeting or Better Budgeting // Strategic Finance. Vol. 8. 26. Mak, Y. T., Roush, M. L. (1996). Flexible Budgeting and Variance Analysis in an Activity – Based Costing Environment // Accounting Horizons. Vol. 8 (2). 55 27. Max, M. (2005). Beyond Budgeting: Case Studies in North American Financial Services // Journal of Performance Management, Vol. 18. 28. Nelly, A., Bourne, M., Adams, CH. (2003). Better budgeting or beyond budgeting // Measuring Business Excellence. Vol. 7. 29. Otley D. Performance Management: A Framework for Mnagment Control System Research // Management Accounting Research, 10, pp. 363–382, 2009. 30. Pilkington, M., Growther, D. (2007). Budgeting and Control // Financial Management. Vol. 31. Player, S. (2003). Why Some Organizations Go „Beyond budgeting“ // The Journal of Corporate Accounting & Finance. Vol. 14. 32. Stevens, M. E. (2004). Activity-based planning and budgeting: The coming of age of the “consumption-based” approach // Journal of Corporate Accounting & Finance. Vol. 15 33. Taylor, A. (2009). How strategic Budgeting Can Control Cost While Improving Performance // Journal of Corporate Accounting & Finance. Vol. 20. 34. Trapp, R. (1999) Finance: Budgeting for the future, The Independent, January, London. 35. Кобец Е.А. Планирование на предприятии [Электронный ресурс]. Таганрог: изд-во ТРТУ, 2006. Режим доступа http://www.aup.ru/books/m160. 56 Приложения Приложение 1 Структура ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» на 01.01.2004 г. ЦФО Центральный аппарат управления ЦФУ АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, МНПП, центр отгрузки, Камский центр по техническому обеспечению нефтебаз и АЗС Свердловский филиал АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, аппарат управления филиала Кировский филиал АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, аппарат управления филиала Структура ООО «ЛУКОЙЛ-Пермнефтепродукт» по состоянию на 01.01.2005 г. ЦФО Пермский филиал ЦФУ АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, аппарат управления филиала Кировский филиал АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, аппарат управления филиала Свердловский филиал АЗС, АГЗС, МО АЗС, УАЗС, нефтебазы, аппарат управления филиала Филиал МНПП «Пермь-Андреевка» Подразделения МНПП, аппарат управления филиала 57 Приложение 2 Блок-схема основного бюджета Основной бюджет Операционные бюджеты Бюджет продаж Бюджет товарных запасов Бюджет закупок Бюджет коммерческих затрат Бюджет себестоимости Бюджет управленческих затрат Финансовые бюджеты Бюджет финансовой деятельности БДР ББЛ Бюджет инвестиционной деятельности Бюджет налогов БДДС На данной блок-схеме отражена только логическая последовательность процесса бюджетирования и не отражены все возможные связи между бюджетами 58 Приложение 3 Бюджет доходов и расходов Наименование бюджетной единицы Бюджетный период Статус документа Единица измерения Наименование показателя Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг нефтепродукты и продукты нефтехимии газопродукты комиссионные (агентские) услуги прочие товары и продукция прочие работы и услуги Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг нефтепродукты и продукты нефтехимии газопродукты прочие товары и продукция прочие работы и услуги Валовая прибыль нефтепродукты и продукты нефтехимии газопродукты комиссионные (агентские) услуги прочие товары и продукция прочие работы и услуги Коммерческие расходы нефтепродукты и продукты нефтехимии газопродукты комиссионные (агентские) услуги прочие товары и продукция прочие работы и услуги Управленческие расходы Прибыль (убыток) от продаж Прочие доходы и расходы Проценты к получению Прочие доходы Прочие расходы Прибыль (убыток) до налогообложения Отложенные налоговые активы Отложенные налоговые обязательства Текущий налог на прибыль Единый налог на вмененный доход Чистая прибыль ООО "ЛУКОЙЛПермнефтепродукт" 1 квартал 2013 План млн. руб План Рекомендованный план 14300,6 13 120,28 14056,21 8,3 7,67 104,61 123,81 12 939,48 8,3 7,67 104,61 60,22 12656,3 11 448,93 12274,29 5,79 140,81 235,41 1644,3 1567,2 3,3 7,67 50,8 15,33 857,96 810,6 4,01 6,47 28,98 7,9 247,6 538,74 35,19 55,73 110,4 130,94 573,93 11,6 13,8 111,52 31,68 369,53 11 256,77 5,79 140,81 45,55 1 671,35 1 599,72 2,5 7,67 50,8 10,66 920,23 890,42 4,01 6,47 11,42 7,9 255,56 495,56 33,85 55,73 97,91 119,79 529,41 10,2 12,77 105,23 31,88 405,13 59 60