среда ОбитаНиЯ ОСМыСленИе нООСФеРы

С р е д а о б и та н и я
Осмысление ноосферы
УДК 330.15:330.44
ББК 65.028
Н.Н. Сисина
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ АНАЛИЗА ЗАТРАТ ХОЗЯЙСТВУЮЩИХ
СУБЪЕКТОВ��������������������������������
НА�����������������������������
�������������������������������
ПРИРОДООХРАННУЮ�������������
����������������������������
ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ
������������
Внедрение международных принципов устойчивого развития в хозяйственную практику экономических субъектов является насущной задачей современности, которая
актуализирует вопросы анализа их природоохранной деятельности, учета и анализа
природоохранных затрат и оценки эффективности природоохранных мероприятий.
В целях развития методологии анализа природоохранной деятельности хозяйствующих субъектов как функции управления и повышения эффективности их текущей
деятельности следует определить понятие и содержание природоохранных затрат,
классифицировать эти затраты и разработать методику их анализа. Понятие
«экологические затраты» и их классификация являются дискуссионными и требуют дальнейшей научной проработки. Предпринята попытка дать исчерпывающее
понятие экологических затрат, раскрыть их содержание, классифицировать эти затраты для целей бухгалтерского учета и анализа, а также предложена методика их
анализа на основе традиционных приемов качественного и количественного факторного анализа.
В научных публикациях понятие
«экологические затраты» определялось
учеными-экономистами по-разному. Вот
некоторые из определений этого понятия. Временная типовая методика определения экономической эффективности
осуществления природоохранных мероприятий и оценки экономического ущерба, причиняемого народному хозяйству
загрязнением окружающей среды, определяет «средозащитные затраты» как
капиталовложения и эксплуатационные
расходы на осуществление средозащитных мероприятий [2].
М.Г. Трудова «природоохранными затратами» считает «выраженные в денежной
форме общую сумму всех видов материальных и трудовых ресурсов, потребляемых
при осуществлении природоохранной деятельности» [5, с. 18].
Рассматривая деятельность по контролю и сокращению загрязнений, Е.В. Морозова относит к расходам на эту деятель-
ность «прямые расходы первого порядка,
которые несут хозяйствующие субъекты,
занимающиеся реализацией мер контроля загрязнения и обеспечением соблюдения соответствующих природоохранных
требований» [3, с. 76].
Согласно определению З.С. Туяковой
и А.А. Чертковой, «экологические затраты представляют собой затраты (материальные, трудовые, финансовые) предприятия, соединенные с природоохранными
мероприятиями, осуществляемыми перед
началом или в течение производственного процесса, включаемые в себестоимость
продукции или аккумулирующиеся в стоимости природоохранных объектов» [6,
с. 112].
Группа авторов под полными затратами на мероприятия по защите окружающей среды от загрязнения понимает сумму затрат на научно-исследовательские
работы, экспериментальную проверку,
техническую подготовку производства и
Среда обитания
Ключевые слова:
капитальные экологические затраты, качественный факторный анализ экологических
затрат, классификация природоохранных затрат, количественный факторный анализ экологических затрат, текущие затраты на природоохранную деятельность, экологические затраты, экологические платежи хозяйствующих субъектов.
Общество. Среда. Развитие ¹ 3’2014
136 освоение новой технологии, безвредной
для окружающей среды, внедрение её в
производство.
Другие авторы определяют природоохранные затраты как сумму затрат народного хозяйства:
− на предупреждение экологических
нарушений с помощью природоохранных
мероприятий;
− на предотвращение воздействия экологических нарушений на реципиентов
(население, основные фонды промышленности, объекты ЖКХ и др.);
− вызываемых воздействием экологических нарушений на реципиентов.
Причем под природоохранными затратами они понимают затраты на предупреждение экологических нарушений с помощью природоохранных мероприятий,
а два последующих вида затрат называют
экономическим ущербом (охрана окружающей среды в модели социально-экономического прогноза) [1, с. 19].
По нашему мнению, экологическими
затратами следует считать затраты, связанные с:
– защитой элементов окружающей природной среды от негативного воздействия
технологических процессов хозяйствующего субъекта;
− восстановлением естественных параметров элементов окружающей природной среды.
Исходя из вышеуказанного, на наш
взгляд, определение понятия экологиче­
ских затрат можно изложить следующим
образом: экологические затраты – это затраты, связанные с осуществлением природоохранных мероприятий, направленных на создание экологических объектов
и их эксплуатацию.
В качестве элементов окружающей природной среды для целей экономического
анализа следует рассматривать воздушный бассейн, водные и земельные ресурсы, физические поля Земли, околоземное
космическое пространство.
Не вызывает сомнений, что определение понятия экологических затрат, их
классификация, а также возможность выявления и подсчета является важным моментом в разработке методики их анализа
как в рамках хозяйствующих субъектов,
так и на региональном и государственном
уровне.
Качественный анализ природоохранных затрат экономических субъектов невозможен без полной и достоверной информационной базы, сформированной
из учетной и внеучетной аналитической
информации. В этой связи необходимо
классифицировать экологические затраты
и разработать основные принципы их отражения на бухгалтерских счетах, в регистрах бухгалтерской (финансовой ) и нефинансовой отчетности.
Классификационными признаками деление затрат на охрану окружающей среды являются виды и направления природоохранной деятельности предприятия.
Этот специфический вид деятельности
подразделяется по объектам охраны:
− деятельность по охране и рациональному использованию воздушного бассейна;
− деятельность, направленную на охрану и рациональное использование водных
ресурсов;
− деятельность, связанную с охраной
и рациональным использованием земельных ресурсов;
– деятельность по охране физических
полей;
– деятельность по охране околоземного
космического пространства.
Отсюда, в соответствии с объектами
охраны разделятся и затраты: на охрану
воздуха, воды, земли, физических полей и
околоземного космического пространства
[6, с. 53].
Характерными направлениями природоохранной деятельности предприятия
являются:
− реализация природоохранных мероприятий;
− эксплуатация природоохранных объектов.
В этой связи можно отметить, что природоохранные затраты делятся на капитальные и текущие. Капитальные затраты
или экологические инвестиции направлены на создание природоохранных комплексов, а текущие − на их содержание. К
текущим экологическим затратам относят
также экологические платежи за выбросы
вредных веществ как в пределах установленного лимита, так и сверхлимитные выбросы. При этом следует различать источники экологических платежей: в пределах
установленного лимита платежи относят
на себестоимость и учитывают при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль экономических субъектов;
сверх установленных лимитов – на чистую
прибыль.
Классификация затрат на охрану окружающей среды позволяет определить объекты учета природоохранной деятельности предприятия. Ими являются:
− основные средства экологического назначения, в том числе по объектам
− затраты на оплату услуг, связанные с 137
охраной окружающей среды.
В состав капитальных затрат на охрану окружающей среды входят затраты на
поисковые и научно-исследовательские
работы, на конструкторскую и технологическую подготовку производства, на приобретение оборудования и инвентаря, на
строительные и монтажные работы. Учет
капитальных затрат на осуществление
природоохранной деятельности ведется
традиционным способом как и учет капитальных вложений.
Кроме того, к капитальным затратам
необходимо добавить затраты на мероприятия, носящие комплексный характер, в
которых помимо охраны окружающей среды предусматриваются цели повышения
эффективности производства. В качестве
примера можно указать следующие: система замкнутого водоснабжения, малобюджетные технологии, газоочистные и
пылеулавливающие установки, служащие
для получения той или иной продукции
из отходов.
Для проведения анализа природоохранных затрат используются традиционные приемы экономического анализа. Изучение состава, структуры и динамики этих
затрат на предприятии осуществляется с
использованием приемов факторного моделирования, сравнения, детализации и
группировки.
Примером факторной модели анализа
текущих затрат может служить аддитивная модель следующего вида:
ЗТ = Звозд. + Звод. + Ззем. +
+ Зфиз.п. + Зкосм. + Э,
где ЗТ – текущие затраты предприятия за
анализируемый период (месяц, квартал,
год, др.);
Звозд. – текущие затраты по охране воздуха;
Звод. – текущие затраты по охране водных
ресурсов;
Ззем. – текущие затраты по охране земельных ресурсов;
Зфиз.п. – текущие затраты по охране физических полей;
Зкосм. – текущие затраты по охране ближнего космоса;
Э – экологические платежи.
Для проведения факторного анализа
используем прием элиминирования, который для аддитивных моделей сводится
к приему простого сравнения. Например,
для определения размера влияния изменения суммы экологических платежей
Среда обитания
охраны – воздух, вода, почва, физические поля, околоземное космическое пространство;
− текущие природоохранные затраты, в
том числе по объектам охраны – воздуху,
воде, почве, околоземному космическому
пространству;
− результаты природоохранной деятельности по объектам охраны, в том
числе экологический, экономический.
Учет основных средств экологического назначения ведется на синтетическом
счете 01 «Основные средства» и регулируется Положением по бухгалтерскому
учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01,
утвержденным приказом Минфина России
от 30.03.2001 № 26н и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом
Минфина России от 13.10.2003 № 91н.
В аналитических целях целесообразно
вести учет природоохранных основных
средств на субсчете, например, втором
01/2 − «Основные средства природоохранного назначения». А внутри субсчета – по аналитическим счетам: «Основные средства по охране воздуха» и т.д. В
рамках действующего законодательства
экономическим субъектам сегодня предоставлено право самостоятельно вносить соответ­ствующие субсчета в рабочий
план счетов.
Текущие затраты на охрану окружающей среды − это часть ресурсов предприятия, потребленных в процессе содержания и эксплуатации природоохранных
сооружений. Точность их измерения зависит от правильности определения состава
этих затрат. По мнению большинства аналитиков, в состав текущих экологических
затрат необходимо включать следующие
категории затрат:
− текущие затраты на содержание и обслуживание природоохранных объектов
основных средств;
− текущие затраты, связанные с осуществлением мероприятий, способствующих улучшению качественных характеристик элементов окружающей среды, как
относимые за счет основной деятельности,
так и осуществляемые за счет ежегодных
ассигнований из бюджета и других источников;
− дополнительные затраты на эксплуатацию основных производственных
фондов, обусловленные изменением производственной технологии, с целью снижения (прекращения) негативного воздействия хозяйственной деятельности на
окружающую среду;
138 на динамику текущих экологических за-
трат, необходимо из суммы экологических платежей анализируемого периода
вычесть сумму таких же платежей в базовом периоде (предыдущий период, план,
норматив, др.).
∆ЗТ (∆Э) = Эотч. – Эбаз.
И так по каждому фактору. Так как текущие экологические затраты учитываются в производственных затратах важно
изучать размер их влияния на себестоимость продукции и конечный финансовый
результат деятельности − прибыль. С этой
целью целесообразно исследовать показатель «Доля природоохранных издержек
в объеме производственной себестоимости», в том числе по цехам и отдельным
видам производств. Кроме того, на наш
взгляд, целесообразно в аналитических
целях выделять текущие экологические
затраты в себестоимости производимой
продукции отдельной подстатьей в статьях амортизации основных средств, общехозяйственных и общепроизводственных
расходов, других. В настоящее время в
условиях действующего нормативно-правового обеспечения бухгалтерского учета
экономических субъектов текущие экологические затраты относятся на общехозяйственные расходы в части прочих
расходов. Такое отражение в учете экологических затрат снижает аналитичность
бухгалтерского учета и усложняет проведение анализа этих затрат для целей эффективного управления природоохранной деятельностью в условиях внедрения
принципов устойчивого развития экономических субъектов.
В анализе капитальных затрат важным
направлением является оценка их объема,
динамики и эффективности. Для анализа
объема и динамики таких затрат целесообразно использовать аддитивные модели,
аналогичные приведенной выше модели
текущих затрат. Капитальные затраты в
реализацию природоохранных мероприятий всегда имеют цель получения экологического и (или) экономического эффекта.
Но вопросы определения эффективности
экологических инвестиций остаются дискуссионными.
Список литературы:
Общество. Среда. Развитие ¹ 3’2014
[1] Ананиашвили Д.П., Барский Л.А., Гофман К.Г. и др. Охрана окружающей среды: модели социально-экономического прогноза. − М.: Экономика, 1982. – 244 с.
[2] Временная типовая методика определения экономической эффективности осуществления природоохранных мероприятий и оценки экономического ущерба, причиняемого народному хозяйству
загрязнением окружающей среды. – М.: Экономика, 1986 (п. 1.9).
[3] Морозова Е.В. Методика учета затрат на природопользование // Бухгалтерский учет. – 2008, № 1. –
С. 76–79.
[4] Сисина Н.Н. Учетно-аналитическое и контрольное обеспечение природоохранной деятельность
экономических субъектов для целей их устойчивого развития. – СПб.: Астерион, 2012. – 128 с.
[5] Трудова М.Г. Статистический анализ природоохранной деятельности в регионе. − М.: Наука,
1989. – 152 с.
[6] Туякова З.С., Черткова А.А. Классификация экологических затрат в современном бухгалтерском
учете // Вестник ОГУ. – 2009, № 8 (102). – С. 111–116.