Специфика составления консолидированной отчетности по МСФО

Специфика составления
консолидированной
отчетности по МСФО
Прокопович Данил Александрович
ACCA, CGA, CIPA, к.э.н., аудитор
председатель комитета по МСФО ИПБ России
член Национального совета по стандартам финансовой
отчетности Фонда НСФО
партнер Национальной Аудиторской Корпорации
Консолидированная отчетность
финансовая отчетность группы,
представленная как финансовая
отчетность единого хозяйствующего
субъекта
– Группа — материнская компания и все ее
дочерние компании
Включаются в
консолидированную отчетность
• Материнская компания
• Дочерние компании (контроль)
• Ассоциированные компании
(значительное влияние)
• Совместно контролируемые компании
(совместный контроль)
Материнская - дочерняя компании
• Материнская компания - компания,
имеющая одну или несколько дочерних
компаний.
• Дочерняя компания - компания, которая
контролируется другой компанией,
называемой материнской предприятием
– в том числе неакционерная компания, как
партнерство
Контроль (IAS 27)
Право (возможность) определять
финансовую и операционную политику
компании с целью извлечения выгод от
ее деятельности
Новое определение контроля
(IFRS 10)
• Инвестор контролирует объект инвестиций,
когда инвестор подвержен или имеет право
на непостоянный доход от участия в объект
инвестиций и имеет возможность влиять на
такой доход посредством своих
полномочий в отношении объекта
инвестиций
Контроль возникает при
выполнении трех условий
• Полномочия в отношение объекта
инвестиций.
• Подверженность или право на
непостоянный доход от участия в объект
инвестиций.
• Возможность использовать полномочия с
тем чтобы влиять на величину дохода
инвестора.
Несколько инвесторов
Если несколько инвесторов при
управлении должны действовать
совместно, то
– они контролируют совместно,
– никто из них не имеет единоличного
контроля,
– каждый инвестор будет учитывать свою
долю в объекте инвестиций согласно
IFRS 11 «Совместные проекты».
Полномочия инвестора
• Это - фактическая (текущая) возможность
управлять значимыми действиями (которые
существенно влияют на доход от участия).
• Возникают из прав (например, прав голоса,
договорных прав).
• При прочих равных условиях учитывается
фактическая возможность управлять.
Назначение и структура объекта
инвестиций
• Значимые действия, способ их
осуществления и управления.
• Зависимость объекта инвестиций от
инвестора.
• Риски, передаваемые объекту инвестиций и
остающиеся за инвестором.
Значимые действия
•
•
•
•
•
Продажа и приобретение товаров и услуг
Управление финансовыми активами
Выбор, приобретение и продажа активов
Исследования и разработки
Определение финансовой структуры,
получение финансирования
Решения по значимым действиям
• Выработка инвестиционных и
операционных решений для объекта
инвестиций
– включая разработку и утверждение бюджетов
• Назначение и установление
вознаграждения ключевому
управленческому персоналу
Полномочия инвестора
• Права на основе прав голоса
• Права назначать или смещать членов ключевого
управленческого персонала
• Права назначать или отстранять управляющую
компанию
• Право предписывать или запрещать заключать
сделки
• Другие права по управлению значимыми
действиями
Полномочия инвестора
• Рассматриваются реальные права
– с учетом возможностей и ограничений по их
использованию
• Не рассматриваются защитные права
– права кредиторов по ограничению деятельности
заемщика, приводящей к изменению кредитного
риска,
– права миноритарных акционеров по одобрению
сделок,
– права лицензиара по франшизе
Полномочия из прав голоса
• Инвестор, имеющий большинство голосов,
имеет полномочия если:
– значимые действия управляются посредством
голосования,
– большинство членов руководящего органа, который
управляет значимыми действиями, назначены
инвестором, имеющим большинство голосов
– за исключением отдельных случаев (передачи прав
управления, внешнего управления)
Полномочия из договорных прав
• Инвестор, не имеющий большинство
голосов, имеет полномочия при наличии:
– возможности голосовать от имени других
инвесторов,
– прав на основе договоров,
– фактической возможности определять решения
при голосовании,
– потенциальных прав голоса,
– комбинации перечисленных факторов.
Подверженность / право на
непостоянный доход от
инвестирования
• Дивиденды, изменение стоимости
акций
• Доходы от сделок с объектом
инвестиций
• Доходы от совместного использования
активов
Контроль над отдельными
активами
• Доля в объекте инвестиций, как отдельное
подразумеваемое предприятие (бункер).
• Инвестору причитается конкретные активы (и
обязательства)
• Другие инвесторы не имеют права на
денежные потоки от данных конкретных
активов, данные активы и обязательства им не
распределяются.
Ассоциированная компания
Компания (в том числе неакционерная
компания, как партнерство), на деятельность
которой инвестор оказывает значительное
влияние и которая не является ни дочерней
компанией, ни долей в совместной
деятельности
Значительное влияние
• Право (возможность) участвовать в
принятии решений по вопросам
финансовой и операционной политики
объекта инвестиций, не являющееся
контролем или совместным контролем
над указанной политикой
Совместно контролируемая
компания
Компания, над которой две или более
стороны осуществляют совместный
контроль
– Совместный контроль – договорное
соглашение о распределении контроля
над деятельностью экономического
субъекта.
Принципы составления
консолидированной отчетности
• Единая учетная политика.
• Сопоставимость отчетности по датам
– разрыв не должен превышать 3 месяцев,
– необходимы корректировки на операции,
произошедшие в течение этого периода.
Полная консолидация по методу
покупки
• Построчное суммирование статей отчета о
финансовой позиции, отчета о комплексной
прибыли, отчета о движении денежных
средств
– с дальнейшими консолидационными
корректировками
• Отчет о изменениях в капитале
составляется на основе скорректированных
отчетов
Консолидационные корректировки
баланса
• Исключение остатков по расчетам внутри группы
(в т.ч. по дивидендам).
• Исключение остатков нереализованной прибыли
в группе.
• Исключение инвестиции материнской компании и
капитала дочерней (после приобретения).
Выделение гудвилла.
• Выделение неконтролирующей доли в капитале.
Гудвилл
• Разница между:
– Стоимостью инвестиции в дочернюю
компанию (справедливая стоимость
предоставленного возмещения)
– Долей в справедливой стоимости
идентифицируемых чистых активов
дочерней компании на дату
приобретения (определяется согласно МСФО
(IFRS) 3).
Затраты по приобретению
• Покупатель должен отразить затраты по
приобретению дочерней компании в расходах
периода
– Примеры: комиссии посредника; оплата консультационных,
юридических услуг, услуг по бухгалтерскому учету, оценке,
прочих профессиональных или консультационных услуг;
общие административные затраты, включая затраты на
содержание внутреннего отдела по приобретениям; а также
затраты на регистрацию и выпуск долговых и долевых
ценных бумаг
• Исключение – затраты на выпуск собственного
капитала
Период измерения
• Период после даты приобретения, во время
которого покупатель может осуществить
корректировку условных сумм, признанных
в отношении объединения бизнеса.
• Не должен превышать один год с даты
приобретения.
Консолидационные корректировки отчета
о комплексной прибыли
• Исключение операций реализации в группе.
• Исключение прочих доходов и расходов в группе.
• Переклассификация расходов, исходя из функции
в группе.
• Корректировка по начислению дивидендов в
группе.
• Выделение неконтролирующей доли в прибыли и
прочей комплексной прибыли.
Консолидационные корректировки
отчета о движении денежных средств
• Исключение денежных потоков внутри группы
(для прямого метода).
• Выделение денежных потоков по приобретению
дочерних компаний.
Временные параметры
• Остатки консолидируются на даты
составления баланса, по состоянию на
которые существовал контроль.
• Обороты консолидируются за периоды, в
течение которых дочерняя компания
контролируется.
Иностранные дочерние
компании
• Отчетность в иностранной валюте должна
пересчитываться в валюту представления
материнской компании:
• Метод зависит от того, является ли валюта
дочерней компании валютой страны с
гиперинфляционной экономикой.
Пересчет из иностранной валюты
(не гиперинфляционной)
• Активы и обязательства – по курсу на даты
каждого баланса.
• Доходы и расходы по курсу на даты
совершения операций.
• Разницы относятся через прочую
комплексную прибыль (на капитал).
Оценка неконтролирующей доли
при приобретении компании
• Пропорциональной стоимости
идентифицированных чистых активов
приобретаемой компании.
• По справедливой стоимости.
– Признается гудвилл, относящийся к
неконтролирующей доле
Метод долевого участия
(Equity method)
• Первоначальная стоимость инвестиций
корректируется до величины участия (доли)
в стоимости чистых активов компании объекта инвестиций.
• Разница относится на финансовый
результат инвестора (ОПУ).
• Балансовая стоимость инвестиций не
может быть отрицательной.
Метод долевого участия при
приобретении
• Может образоваться гудвилл, как разница
между стоимостью инвестиции и долей в
справедливой стоимости чистых активов
компании – объекта инвестиций на дату
приобретения.
– в последствии гудвилл включается в
балансовую стоимость инвестиции; не
амортизируется, но тестируется на
обесценение в составе инвестиции.
Доходы по методу долевого
участия
• При получении прибыли компанией –
объектом инвестиций (или прочей
комплексной прибили) увеличивается
величина ее капитала. Соответственно
увеличивается величина доли инвестора в
ее капитале. Это отражается у инвестора
как доход.
• Инвестор не отражает доходы по
дивидендам от ассоциированной
компании.
Консолидация ассоциированной
компании
• Консолидационные корректировки
аналогичны корректировкам по дочерним
компаниям по исключению
– внутригрупповых остатков,
– и внутригруппового финансового результата,
– и внутригрупповой нереализованной прибыли
• В части относящейся к доли инвестора
Вопросы ???