проблемы реформирования налогов на прибыль и доходы

ПРОБЛЕМЫ И ПЕРСПЕКТИВЫ МАКРОЭКОНОМИЧЕСКОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ
НАЦИОНАЛЬНОЙ ЭКОНОМИКИ
УДК 336.2 (575.2) (04)
ПРОБЛЕМЫ РЕФОРМИРОВАНИЯ
НАЛОГОВ НА ПРИБЫЛЬ И ДОХОДЫ
ЮРИДИЧЕСКИХ И ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
Х.А. Фынчина – старший преподаватель
The stages of taxes reforming in the Kyrgyz Republic are offered. The author shows the
dynamics and structure of tax revenues. She analyses factors influencing a level of collected taxes according to statistical data and determines basic directions for improvement of
tax revenues.
Одной из проблем налоговой системы является обеспечение наибольшей эффективности действия существующих прямых и косвенных налогов, максимального достижения
целей, которые ставятся при введении налогов.
В связи с этим определенный интерес представляет анализ схемы изъятия и поступления
налогов на прибыль юридических и доходы
физических лиц, наиболее часто подвергаемых
изменениям. Эти два налога можно отнести к
взаимосвязанным: уменьшение налога у одного налогоплательщика (юридического лица) в
определенной мере влияет на размер налогового обязательства другого (физического лица).
Чем вызываются и насколько оправданы эти
изменения, которые делают налоговую систему такой нестабильной?
Социалистическая экономика имела весьма упрощенную систему взаимоотношений
предприятий и организаций с госбюджетом по
прибыли на основе распределения ее по нормативам. Дифференцированные экономические нормативы утверждались вышестоящей
организацией. Имели место случаи, когда у
рентабельных предприятий изымалась прибыль по высоким нормативам в пользу нерентабельных предприятий. В результате сдерживалось развитие успешных предприятий и экономики в целом. Имея одинаковые стартовые
58
возможности предприятий, платежи в бюджет
отчислялись неодинаковые.
Новая налоговая система строилась на основе единства определения всех элементов:
субъекта и объекта налогообложения и налоговых льгот. В соответствии с Законом «О налогах с предприятий, объединений и организаций» от 17 декабря 1991 г. облагалась балансовая прибыль, уменьшенная на сумму расходов по основным операциям и на сумму
некоторых доходов (дивидендов, процентов,
дохода от участия в совместных предприятиях
и др.), регламентировались затраты, включаемые в себестоимость продукции.
Основная ставка налога на прибыль была
установлена на уровне 35%, однако к отдельным субъектам применялись другие ставки:
для банков – 45%; совместных предприятий с
участием иностранных лиц – 30%; торговых
предприятий и предприятий питания, бирж,
брокерских контор – 45% (государственных
же – 35%).
Такая дифференциация ставок налога на
прибыль считается некорректной. В период
становления рыночной экономики логичнее
было бы использовать налоги для развития
инфраструктуры рынка. Между тем даже поверхностный анализ показывает, что поддерживались государственные предприятия (а не
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
Проблемы реформирования налогов на прибыль и доходы юридических и физических лиц
кооперативные или частные предприятия и не
биржи). Может быть поэтому у нас так трудно
развивалось кооперативное движение, а товарные биржи, зародившись, так и не получили
импульса для функционирования.
Принятый в то же время Закон «О налогах
с населения» регулировал подоходный налог с
физических лиц. Схема налогообложения доходов физических лиц определялась для разных групп граждан, в ней не было системности и от того она кажется излишне громоздкой. Льготы предоставлялись в виде изъятий,
полного освобождения и понижения сумм налогов. Перечень льгот был обширным, но размер их не всегда большим. Например, сумма
налога понижалась до половины для инвалидов I и II групп (по Налоговому кодексу их
доходы не облагаются налогом). В отношении
доходов населения применялись четыре прогрессивные ставки налога от 12 до 30% (сумма
подоходного налога определялась традиционно методом сложной относительной прогрессии). Пониженные прогрессивные ставки (от 5
до 12%) применялись к доходам, полученным
от выполнения разовых работ, и другим выплатам не по месту основной работы. Пропорциональная ставка налога в размере 13% применялась к суммам авторских вознаграждений,
но с определением необлагаемого минимума.
Отдельно регулировалось налогообложение
доходов от предпринимательской деятельности, ведения крестьянского хозяйства, иностранных граждан и лиц без гражданства.
В первые годы реформ налог на прибыль
и подоходный налог обеспечивали хорошие
доходы в налоговых поступлениях: до 40% в
1993 г. (для сравнения 17,8 % в 2003 г.).
Как видно из рис.1 1 , в годы, предшествующие условиям работы по Налоговому кодексу (следующему этапу реформирования
налоговой системы), последовательно снижались значение налогов на доходы и прибыль в
формировании налоговых поступлений и темпы их роста: налога на прибыль со 185,2% в
1994 г. до 85,9% в 1996 г.; подоходного налога
с 306,8% в 1994 г. до 100,4% в 1996 г. по от————————
1
Здесь и далее расчеты сделаны по данным
Нацстаткома КР.
ношению к предыдущему году. Эти явления
связаны с общим упадком экономики в связи с
переходом на рыночные условия работы.
Налоговый кодекс Кыргызской Республики действует со второго полугодия 1996 г.
Этот период можно определить как время обкатки новых законов по налогообложению, выявления неопределенностей и противоречий.
Они вызвали необходимость принятия значительных дополнений и поправок в Налоговый
кодекс в 1997 г. Но в целом обозначилась новая
схема налогообложения прибыли юридических
лиц и доходов физических лиц, которая приблизила налоговую систему Кыргызской Республики к мировым налоговым системам (в
большей степени западноевропейских стран).
Современная налоговая система Кыргызской Республики представляет собой простую
(в хорошем смысле слова), но емкую структуру, построенную по единой схеме. По налогам
на прибыль и доходы юридических и физических лиц четко определены состав совокупного годового дохода; вычеты из него, их размер;
величина ставок и льгот. К ним относятся как
прямые льготы (в том числе необлагаемые доходы), так и вычеты.
Налоговый кодекс позволяет в целях налогообложения учитывать все экономически
оправданные расходы. Наряду с производственными расходами, к ним относятся и такие
расходы, как проценты по займам, на научные
исследования и опытные разработки. Льготой
является и использование метода ускоренной
амортизации, который значительно быстрее
позволяет возмещать средства на прирост основных средств. Вычеты сужают налогооблагаемую базу прибыли и доходов юридических
и физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.
В соответствии с Налоговым кодексом первоначально действовала ставка налога на прибыль в размере 30% от налогооблагаемой прибыли. По подоходному налогу было установлено сложное прогрессивное налогообложение по
шести ставкам от 5 до 40%; 5% подоходного
налога взималось с дохода до 5-кратного минимального размера оплаты труда (МРОТ), который на то время составлял семьдесят пять сомов. Это была самая низкая ставка, действовавшая на тот момент в СНГ. Например, в
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
59
Х.А. Фынчина
35
28,9
30
25,2
25
17,8
20
13,3
15
10
9,2
11,8
9,8
12,6
5
0
1993
1994
Подоходный налог
1995
1996
Налог на прибыль
Рис. 1. Динамика структуры доходов по налогу на прибыль и подоходному налогу
(в процентах к общей сумме налоговых поступлений)
Таджикистане подоходный налог брали в размере 10% с суммы в три доллара, в Узбекистане – 15% с суммы до 3-кратного МРОТ.
Со второй половины 1999 г. установили
налогообложение доходов физических лиц по
четырем прогрессивным ставкам с 5 до 33%,
также с применением метода сложной относительной прогрессии, укрупнив разрядность
налоговой базы. Это было оправдано, так как
последние две ставки подоходного налога –
30% и 40% – в условиях доходов того периода
не работали.
Вновь ставки подоходного налога и налога на прибыль претерпели изменения в соответствии с Законом «О внесении изменений и
дополнений в Налоговый кодекс» в декабре
2001 г. С 2002 г. стала действовать ставка налога на прибыль в размере 20% для юридических лиц, кроме монополистов (для них уплата
налога по сниженной ставке производилась с
2003 г.). По подоходному налогу ввели две
прогрессивные ставки: 10% с суммы дохода до
50-кратного МРОТ, с суммы налогооблагаемого дохода, превышающей 50-кратный МРОТ –
20%. Методика исчисления налога осталось
традиционной.
Были введены также налоги на проценты с
депозитных вкладов физических лиц по ставке
10% (в настоящее время они снова отменены и
облагаются налогом в составе совокупного
дохода). Этот налог был предусмотрен перво-
60
начальной редакцией Налогового кодекса по
более низкой ставке.
Изменения налога на прибыль и подоходного налога носили принципиальный характер.
Они касались, как сказано выше, размера ставок налога, состава совокупного годового дохода, вычетов и порядка определения их размеров и пр. Корректировки повлияли на собираемость этих налогов. Проанализируем их за
период с 1996 г. по 2003 г.
1996 и 1997 гг. характеризуются уменьшением доходов по налогу на прибыль, темпы
снижения по сравнению с предшествующим
годом составили в 1996 г. 85,9%, в 1997 г. –
90,3% (рис.2).
На наш взгляд, это обусловлено неспособность за короткое время перестроиться к работе
по-новому в условиях Налогового кодекса. В
связи с этим отмечается и большой рост числа
убыточных предприятий – 111,7%. В 1997 г.
продолжилось снижение доходов по налогу на
прибыль, но темп снижения несколько замедлился в связи с ростом прибыли рентабельных
предприятий более чем в два раза (с 1553,9 млн.
сом. в 1996 г. до 3119,7 млн. сом. в 1997 г.) и
снижением числа убыточных предприятий с
3974 до 3774.
В 1998 и 1999 гг., несмотря на последствия
известных кризисных явлений в экономике,
расширялась налоговая база. Рост предприятий
экономики составил в 1998 г. 108,8% против
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
Проблемы реформирования налогов на прибыль и доходы юридических и физических лиц
200
180
173,5
160
143,4
140
130,3
127,4
121,2
120
134,6
134,7
126,7
122,2
125,5
122,4
138
128,9
127,5
119,7
115,1
101,6
100
114
112,7
100,9
100,4
113,8
111,5
97,4
94,4
90,3
85,9
80
60
40
20
0
1995
1996
1997
1998
Налоговые поступления
1999
2000
2001
Налог на прибыль
2002
2003
Подоходный налог
Рис. 2. Динамика налоговых поступлений и налогов на прибыль и доходы
(в процентах к предшествующему году).
100,1% в 1997 г. и 104,1% в 1999 г. Это обеспечило увеличение доли налога на прибыль в
общей сумме налоговых доходов в 1998 г.
(9,3%) и в 1999 г. (9,5%).
В 2000 г. отмечается высокий темп роста
прибыли по республике – 188,3% по сравнению с уровнем предшествующего года, не самым низким за анализируемый период. Это
компенсировало отрицательное влияние сокращения числа предприятий экономики на
470 и уменьшения количества рентабельных
предприятий на 285. В результате отмечается
относительно низкий удельный вес налога на
прибыль в общих налоговых поступлениях:
7,5% против 9,5% в 1999 г. Следует уточнить,
что объектом налогообложения является не
бухгалтерская прибыль, а налогооблагаемая.
По всей вероятности, влияние оказало и то,
что предприятия, сориентировавшись за четыре года, воспользовались теми льготами, которые дает Налоговый кодекс.
Следующий, 2001 г., характеризуется самым высоким темпом роста налога на прибыль
за весь анализируемый период – 173,5%. Наряду с другими факторами, положительную
роль сыграли рост прибыли предприятий эко-
номики на 43,9% и ускоренный темп роста
числа рентабельных предприятий: 103% против 95,1% в 2000 г.
Между тем все эти изменения происходили на фоне повышающихся темпов роста поступлений по подоходному налогу: 100,4% в
1996 г. и 138% в 2000 г. (рис. 2). В определенной степени это произошло из-за снижения
безработицы с 4,3% в 1996 г. до 2,9% в 1999 г.,
роста заработной платы (средняя заработная
плата с 1996 по 2002 г. выросла с 490,9 до
1684,4 сом.).
С 1 января 2002 г., как было сказано выше, изменились ставки налогов на доходы и
прибыль. Понижение размеров налога должно
было сократить теневую экономику за счет
легализации прибыли налогоплательщиков.
Быстрых результатов при этом не ожидалось,
тем не менее можно проанализировать итоги в
преддверии перемен, которые последуют с
введением нового Налогового кодекса.
В 2002 г. темп снижения налога на прибыль составил 97,4%, сумма налога на прибыль уменьшилась на 26,1 млн. сом. и составила 967,6 млн. сом. В 2003 г. темп снижения
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
61
Х.А. Фынчина
налога на прибыль ускорился и составил уже
94,4%. Такие результаты нельзя относить
только на снижение ставки налога (возможно,
что именно этот фактор способствовал замедлению количества прибыльных предприятий).
В 2002 г. по сравнению с предшествующим
годом снижаются темпы таких основных макроэкономических показателей, как ВВП (на
5,3%), продукции промышленности (на 16,3%),
капитальных вложений (на 4,2 %).
Известно, что монополисты перешли на новую ставку налога на прибыль позже, в 2003 г.
Если не брать их во внимание, то за 2003 г.
наблюдаются положительные результаты нововведений: обеспечен рост налога на прибыль
на 36,5%, хотя и по сравнению с низкими размерами поступлений 2002 г. Примечательно,
что за наблюдаемый период замедлился темп
роста доходов от ликвидации недоимок: 60,2%
в 2002 г. и 57,6% в 2003 г. против 117,9% в
100
90
2001 г. Можно предположить, что налоговое
бремя предприятий уменьшилось, в результате
чего они стали более платежеспособны.
Доходы по подоходному налогу росли более равномерно, но замедлился темп их роста.
В связи с этим снизилась доля доходов в общих налоговых поступлениях: 10,3% в 2002 г.
и 10,1% в 2003 г. против 10,5% в 2001 г. Статистика показывает, что индекс занятости из
года в год падает. Если в 1995 г. он составил
71,6%, то в 2002 г., уже 62,3%. Положительное
влияние оказало продолжающееся увеличение
среднемесячной заработной платы в 2002 г. до
1684,4 сом., хотя темп роста снизился до
105,8% против 118,6% в 2001 г.
Анализ структуры подоходного налога
(рис. 3) показывает, что рост его доходов обеспечивается, прежде всего, опережающим темпом роста подоходного налога на патентной
1,9
3,2
1,4
2,5
2
2,2
1,7
2,1
14,2
17,2
17,3
18,9
80,7
78,9
78,5
77,2
2000
2001
2003
2004
80
70
60
50
40
30
20
10
0
Доходы от ликвидации недоимок
Подоходный налог, взимаемый налоговыми органами
Подоходный налог, удерживаемый на патентной основе
Подоходный налог, удерживаемый работодателем
Рис.3. Структура подоходного налога (в процентах к общей сумме).
62
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
Проблемы реформирования налогов на прибыль и доходы юридических и физических лиц
основе. Например, в 2003 г. он составил 121,8%
по сравнению с темпом роста подоходного
налога, удерживаемого работодателем, равным
109,7% (соответственно: в 2002 г. – 113,3% и
112,1%; в 2001 г. – 154,2% и 124,7%). Если
иметь в виду, что снижение размеров налогообложения не коснулось предпринимателей,
работающих на патентной основе, то следует
вывод, что положительные результаты нельзя
относить на изменения в Налоговом кодексе.
Как видно из анализа, не прослеживается
четкой тенденции в динамике доходов по налогу на прибыль и подоходному налогу. Поэтому нельзя еще делать окончательных выводов о результатах реформирования налогов на
прибыль и доходы.
В настоящее время деловая общественность республики рассматривает предложение
законодателей об очередном снижении ставок
налога на прибыль до 10% и введении пропорциональной ставки в размере 10–13% по подоходному налогу. Почему останавливаются на
этом уровне, ведь нет анализа налоговой нагрузки предприятий экономики с целью обоснования оптимальной налоговой нагрузки?
Между тем есть конкретная схема анализа налоговой нагрузки предприятий 1 .
Кроме известного довода, что низкая
ставка подоходного налога сократит теневую
экономику, есть еще один, лежащий в основе
отмены прогрессивного налогообложения. Это
то, что прогрессивные ставки снижают стимулы у граждан зарабатывать больше, так как,
облагая большие доходы возросшей ставкой
налога, по существу наказываются те налогоплательщики, кто работает больше или лучше.
По нашему мнению, не дождавшись результатов изменений, введенных в 2002 и 2003 гг., не
————————
1
См. напр., Касымалиев А.А.., Фынчина Х.А.
Вопросы определения налоговой нагрузки // Сб.
докл. на Республик. научно-практич. конф. – Бишкек: БГИЭК, 2003.
следует вновь просто снижать ставки налога
на прибыль и доходы. Нам представляется, что
налоговой системе нашей страны не достает
стабильности.
В налогообложении много противоречащих моментов. В налоговой системе: или равномерность налогообложения, или эффективность. Если же речь идет о простом эксперименте, то заслуживает внимания работа над
концепцией кардинального реформирования
налоговой системы, реализация которой позволит обеспечить и то, и другое. Это введение
налогов на потребление и расходы: для предприятий – на материальные ресурсы и расходы,
для граждан – включение налога в цену товаров и услуг (косвенное налогообложение).
Экономическая эффективность заключается в том, что такое налогообложение будет
способствовать росту производительности
труда и снижению материалоемкости.
Справедливость обеспечивается тем, что,
во-первых, налог на потребление «чрезвычайно легко платить тому, кто довольствуется
предметами естественной необходимости» –
так обосновывал преимущество налогов на
расходы У. Петти (1623–1687), английский
экономист 2 ; во-вторых, восточная мудрость
гласит: важно не сколько у тебя денег, а
сколько потребностей, т.е. больше должен
платить тот, кто больше потребляет благ, созданных обществом и государством.
Здесь обозначены только некоторые
принципы налогов на потребление или расходы. Необходимо указать еще на один важный:
экономичность. Взимание налогов на потребление потребует меньших расходов по изъятию налогов, при этом упростится контрольная работа налоговых органов и, ко всему прочему, будет учтен менталитет наших налогоплательщиков.
————————
2
Цит. по: Черник Д.Г. Налоги. – М.: Финансы
и статистика, 2001.
Вестник КРСУ. 2004. Том 4. № 7
63